Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 июля 2023 г. N 09АП-31983/23 по делу N А40-199442/2022

г. Москва

24 июля 2023 г.

Дело N А40-199442/22

Резолютивная часть постановления объявлена 17 июля 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 июля 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: Д.Е. Лепихина,

судей:	Т.Т. Марковой, М.В. Кочешковой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Н.С. Криворотовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 12 апелляционную жалобу АО "ГЛАВНОЕ УПРАВЛЕНИЕ ОБУСТРОЙСТВА ВОЙСК"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 30.03.2023 по делу N А40-199442/22

по заявлению АО "ГЛАВНОЕ УПРАВЛЕНИЕ ОБУСТРОЙСТВА ВОЙСК"

к МЕЖРЕГИОНАЛЬНОЙ ИНСПЕКЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО КРУПНЕЙШИМ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ N 4

о признании частично недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Куркина Е.С. по дов. от 27.01.2023; Трефилова О.К. по дов. от 27.01.2023;
от ответчика:	Филиппов С.Д. по дов. от 17.02.2023; Перлова И.О. по дов. от 10.11.2022;

УСТАНОВИЛ:

АО "ГЛАВНОЕ УПРАВЛЕНИЕ ОБУСТРОЙСТВА ВОЙСК" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - инспекция) о признании недействительным решения N 03-1-29/1/50 от 27.12.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части:

- пункта 2.1.1 и мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о неправомерном включении вычетов по НДС в сумме 14 069 992 руб. и начислении соответствующих сумм пени и штрафа;

- пункта 2.1.2 и мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о неправомерном включении сумм "входного" НДС в сумме 113 574 486 руб. и начислении соответствующих сумм пени;

- пункта 2.1.6 и мотивировочной части и пункта 3.1 резолютивной части решения о неправомерном отнесении на расходы в сумме 245 010 136 руб. и начислении соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением суда от 30.03.2023 в удовлетворении заявленных требований было отказано.

Общество не согласилось с выводами суда, обратилось с апелляционной жалобой, просит решение суда отменить, принять новый судебный акт, которым признать незаконным и отменить пункты 2.1.1, 2.1.2, 2.1.6 решения инспекции.

Также общество ходатайствовало о рассмотрении дела по правилам первой инстанции и о назначении по делу судебной бухгалтерской экспертизы.

Представители сторон в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Суд апелляционной инстанции, проверив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.

Как усматривается из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам и сборам, полноты и своевременности представления сведений о доходах физических лиц за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 и по вопросу полноты и своевременности уплаты (исчисления, перечисления) страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2018.

По результатам рассмотрения акта, дополнений к нему, и материалов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение, в соответствии с которым обществу было предложено уплатить доначисленные суммы налогов в размере 450 701 982 руб., штраф в размере 65 728 101 руб. и пени в размере 178 152 761,65 руб., а также было предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу. Решением ФНС России от 15.06.2022 N КЧ-4-9/7309@ апелляционная жалоба удовлетворена в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ с учетом выводов, изложенных в решении, в связи с наличием смягчающих налоговую ответственность обстоятельств. В остальной части апелляционная жалоба была оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения общества в Арбитражный суд города Москвы.

Апелляционный суд при повторном рассмотрении дела в порядке ч. 1 ст. 268 АПК РФ пришел к выводу о том, что суд первой инстанции правильно установил все фактические обстоятельства рассматриваемого дела и применил нормы материального права.

По мнению апелляционного суда, судом первой инстанции правомерно сделаны выводы о том, что обществом были пропущены трехлетние сроки для реализации права на вычеты суммы НДС, основания для их восстановления отсутствуют, а включение в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций в 2017-2018 годах затрат по договорам подряда, заключенными обществом с ООО "Спецстрой-1" является неправомерным, так как затраты по спорным КС-2, КС-3 относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций за период 2020-2021 годов.

По пункту 2.1.1 решения.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки и установлено судом первой инстанции, 21.04.2015 между обществом и ООО "ИНКОМ" был заключен договор N 2015/2-329 на выполнение работ по ремонту объектов военных городков.

13.10.2015 во исполнение условий договора N 2015/2-239 ООО "ИНКОМ" передало, а общество приняло работы в отношении объектов ЗВО-Р-0024, ЗВО-Р-0025 и ЗВО-Р-0958 на общую сумму 92 236 613 руб., в том числе НДС по ставке 18% -14 069 992 руб.

Работы на указанную сумму обществом были приняты без замечаний, что подтверждается подписанными обеими сторонами договора N 2015/2-239 актами о приемке выполненных работ по форме КС-2.

Как было установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами налоговой проверки, работы на объектах ЗВО-Р-0024, ЗВО-Р-0025 и ЗВО-Р-0958, выполненные ООО "ИНКОМ" по договору N 2015/2-239, приняты обществом без замечаний 13.10.2015. Акты по форме КС-2, как и счета-фактуры в отношении указанных работ, получены обществом в октябре-ноябре 2015 года.

Акты и справки о стоимости выполненных работ были подписаны от имени ООО "ИНКОМ" заместителем директора Езовым В.В., при этом счета-фактуры от 13.10.2015 подписаны директором ООО "ИНКОМ" Агарковым С.Л. ООО "ИНКОМ" счета-фактуры от 13.10.2015, выставленные в адрес общества, были включены в книгу продаж за 4 квартал 2015 года и отражены в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2015 года.

Таким образом, все условия для предъявления к вычету сумм НДС в общем размере 14 069 992 руб. по счетам-фактурам от 13.10.2015 N 0000010, 0000011, 0000012 и 0000009 обществом были соблюдены в 4 квартале 2015 года.

В силу пункта 1.1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Пунктом 2 статьи 173 НК РФ установлено, что в случае если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

В целях возмещения НДС вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой квартал, который входит в трехлетний период, установленный для заявления вычета пунктом 2 статьи 173 НК РФ (пункт 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость").

Из материалов дела следует и подтверждено судом первой инстанции, что акты выполненных работ и справки от 13.10.2015 подписаны обеими сторонами, мотивированные замечания обществом не направлялись, вследствие чего отсутствовали обстоятельства, препятствующие обществу в заявлении сумм "входного" НДС в трехлетний срок, начиная с квартала, в котором работы приняты (то есть 4 квартал 2015 года).

При этом данные суммы НДС были включены обществом в состав налоговых вычетов в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2018 года, представленной 25.01.2019, что свидетельствует о пропуске обществом срока, указанного в пункте 2 статьи 173 НК РФ, для реализации своего права на налоговые вычеты по НДС.

Таким образом, налогоплательщик нарушил предусмотренное пунктом 2 статьи 272 НК РФ право на заявление вычетов по "входному" НДС, представив налоговую декларацию с соответствующими сведениями в книге покупок за пределами трехлетнего срока с опозданием на 25 календарных дней.

Вопреки доводу общества о том, что материалы дела не содержат декларацию ООО "Инком" по НДС и книгу продаж за 4 квартал 2015 года, данная информация содержится в решении налогового органа (стр. 7 решения) и до подачи апелляционной жалобы не ставилась под сомнение.

Суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что право на вычет сумм НДС по счетам-фактурам от 13.10.2015 N N 0000010, 0000011, 0000012, 0000009 возникло у общества именно в 4 квартале 2015 года, а сами счета-фактуры не содержали существенных недостатков в оформлении, то есть требования, предусмотренные подпунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ нарушены не были.

Довод общества о подписании счетов-фактур неустановленным лицом не находит своего документального подтверждения в материалах дела.

По пункту 2.1.2 решения.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки и установлено судом первой инстанции, между обществом и ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России" заключен договор N 2957 на выполнение полного комплекса работ.

В соответствии с пунктом 1.29 договора N 2957 результатом работ является объект, готовый к эксплуатации, на который имеется вся необходимая документация для получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию.

Согласно пункту 12.8 договора N 2957 сдача многоквартирного дома подрядчиком и его приемка оформляются актом приемки работ законченного строительства объекта.

25.11.2013 между генеральным подрядчиком (общество), подрядчиком (ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России") и заказчиком (Федеральным казенным предприятием "Управление заказчика капитального строительства Министерства обороны Российской Федерации") были подписаны акты приемки работ законченного строительством объектов N 88 и N 89 по шифру 628/38 и шифру 628/4.

Инспекцией государственного строительного надзора Камчатского края на указанные в договоре N 2957 объекты выданы заключения о соответствии построенного, реконструированного объекта капитального строительства требованиям технических регламентов и проектной документации NN 16 и 17 от 06.12.2013.

Разрешения на ввод в эксплуатацию объектов, указанных в договоре N 2957, выданы 30.12.2013.

Таким образом, результат работ по договору был достигнут 30.12.2013.

Указанные обстоятельства нашли свое подтверждение в судебных актах по делу N А40-223622/2015 (15-25-823), в котором рассмотрено исковое требование ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России" (истец) к АО "ГУОВ" (ответчик) о взыскании с ответчика оплаты за выполненные истцом работы по договору.

Из материалов дела следует, что с момента заключения договора N 2957 (19.04.2012) и до 30.12.2013 ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" выполнило и сдало, а общество приняло работы по объектам.

Данные, содержащиеся в актах принятия работ, отражены обществом в бухгалтерском учете начиная с 07.07.2012 и заканчивая 04.12.2013.

На основании указанных актов ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России" выставлены счета-фактуры от 31.12.2013 N 2917 (объект шифр 628/38) и от 31.12.2013 N2918 (объект шифр 625/4).

ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России" счета-фактуры от 31.12.2013 N 2917 и N 2918 включены в книгу продаж за 4 квартал 2013 года и отражены в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года.

Соответственно, все условия для предъявления к вычету сумм НДС по указанным счетам-фактурам в размере 113 574 486 руб. соблюдены обществом в 4 квартале 2013 года.

Однако в связи с допущенной ошибкой при выставлении счетов-фактур в графе 5 "Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего", в графе 8 "Сумма налога, предъявляемая покупателю" и графе 9 "Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего" ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России" выставлены новые счета-фактуры: от 31.12.2013 N 2917 (строка 1), исправление от 31.12.2014 N 1 (строка 1а); от 31.12.2013 N 2918 (строка 1), исправление от 31.12.2014 N 1 (строка 1а); а в дальнейшем: от 31.12.2013 N 2917 (строка 1), исправление от 27.02.2015 N 2 (строка 1а); от 31.12.2013 N 2918 (строка 1), исправление от 27.02.2015 N 2 (строка 1а).

Данные суммы НДС были включены обществом в состав вычетов в уточненной (корректировка N 5) налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2016 года, представленной 21.07.2017, что свидетельствует о пропуске обществом срока, указанного в пункте 2 статьи 173 НК РФ, для реализации своего права на налоговые вычеты по НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Только в случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Следовательно, применение налоговых вычетов связано только с моментом оплаты товара и принятия его на учет, а не с датой внесения исправлений в счет-фактуру.

Результаты выполненных работ принимались обществом с 07.07.2012 по 03.10.2013, окончательно сданы в 4 квартале 2013 года, в данный же период со стороны субподрядчика выставлены счета-фактуры, а именно 31.12.2013.

Как отмечено выше, последующие исправления счетов-фактур касались показателей стоимости реализации и сумм НДС, а не периода принятия результатов работ на учет.

Утверждая, что начало трехлетнего срока у покупателя связано не с датой оформления предъявленных обществу счетов-фактур, а с датой оформления исправленных счетов-фактур, общество неправомерно отождествляет понятия "корректировочная счет-фактура" и "исправленная счет-фактура", распространения установленные пунктом 10 статьи 172 НК РФ правила исчисления трехлетнего срока первого понятия на второе.

Вместе с тем, законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры для приведения документов в соответствии с действующими нормами права.

По смыслу статей 171 и 172 НК РФ право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) обусловлено производственным назначением, фактическим наличием приобретенных товаров (работ, услуг), их оприходованием и оплатой, в связи с чем суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются данные условия.

В рассматриваемом деле, субподрядчиком оформлялись именно исправительные счета-фактуры, а не корректировочные, в связи с чем у общества отсутствовало право исчислять трехлетний срок по правилам пункта 10 статьи 172 НК РФ.

Первоначальные счета-фактуры получены обществом в период окончательной сдачи работ по договору, то есть в 4 квартале 2013 года, и основания для пролонгирования сроков заявления вычетов, установленных пунктом 2 статьи 173 НК РФ, отсутствуют.

Относительно вопроса наличия у общества счетов-фактур от 31.12.2013 N 2917 и N 2918, то инспекцией в рамках налоговой проверки было установлено, что указанные счета-фактуры были получены и зарегистрированы АО "ГУОВ" 11.03.2014.

Следовательно, все условия для предъявления к вычету сумм НДС по счетам-фактурам от 31.12.2013 N 2917 и N 2918 соблюдены обществом в 1 квартале 2014 года.

Исключением из приведенного являются суммы НДС в общем размере 14 798 708,48 руб. по счетам-фактурам от 31.12.2013 N 2917 и N 2918, работы по которым обществом в бухгалтерском учете были приняты датами 10.12.2014, 04.03.2015.

Всего НДС с учетом корректировки (цена + работы за 2014 - 2015 годы) составил 128 373 194 руб.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что общество нарушило предусмотренное пунктом 2 статьи 272 НК РФ право на заявление вычетов по "входному" НДС, представив налоговую декларацию с соответствующими сведениями в книге покупок за пределами трехлетнего срока с опозданием более чем на 6,5 месяцев.

Довод общества о том, что в материалах дела отсутствуют акты N 88 и N 89 о приемки работ законченного строительством объектов по шифру 628/38 и 628/4 заключенных между обществом, ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России" и Федеральным казенным предприятием "Управление заказчика капитального строительства Министерства обороны Российской Федерации", а также заключения от 06.12.2013 NN 16 и 17, выданных инспекцией государственного строительного надзора Камчатского края, отклоняется апелляционным судом, так как данные документы находятся в томе 46 л.д. 108-114, в томе 78 л.д. 122-125, а сама информация отражена в судебном акте по делу N А40-223622/15 (том 78 л.д.119-121).

Довод общества о том, что в материалах дела отсутствуют разрешения N N RU 41302000-201, RU 41302000-202 на ввод в эксплуатацию объектов, указанных в договоре выданные Администрацией Вилючинского городского округа 30.12.2013, также отклоняется апелляционным судом, так как данные документы находятся в томе 66 л.д. 69-72 и томе 78 л.д. 122-125.

По пункту 2.1.6 решения.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки и установлено судом первой инстанции, обществом во исполнение государственных контрактов с Министерством обороны Российской Федерации на комплекс работ по строительству объектов военной инфраструктуры заключены договоры подряда с ООО "Спецстрой-1" и ООО "ВСК".

Согласно заключенным договорам общество осуществляет финансирование, обеспечение выполнения и контроль за выполнением работ, а подрядчик (ООО "Спецстрой-1", ООО "ВСК") - строительно-монтажные работы в соответствии с условиями договоров и техническими заданиями.

Из условий договоров подряда следует, что принятие обществом денежных обязательств в соответствии с условиями договора и обеспечение их оплаты осуществляется в пределах лимитов финансирования на соответствующий финансовый год.

Условиями договоров подряда установлено, что сдача-приемка выполненных промежуточных работ осуществляется по акту о приемке выполненных работ (форма N КС-2), справке о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3).

Общество рассматривает представленную документацию и направляет подрядчику подписанные экземпляры документов или мотивированный отказ с перечнем необходимых к устранению недостатков и замечаний и сроков их устранения.

Повторное рассмотрение обществом представленных подрядчиком документов производится после устранения последним причин отказа в подписании документов в установленном договором порядке.

В случае отказа подрядчика от устранения выявленных недостатков общество вправе поручить устранение недостатков третьей стороне с правом выставить к оплате выполненные работы подрядчику.

Приемка законченного строительством объекта осуществляется приемочной комиссией, создаваемой заблаговременно в составе представителей общества, балансодержателя, эксплуатирующей организации, проектной организации (если осуществляется авторский надзор), органов госнадзора, архитектурно-строительного контроля (надзора) и оформляется актом приемки законченного строительством объекта (форма N КС-14).

Спорные суммы затрат по указанным договорам подряда обществом в проверяемом периоде были отнесены в расходы в качестве прямых расходов по налогу на прибыль организаций.

В подтверждение произведенных затрат в ходе выездной налоговой проверки обществом были представлены акты приемки выполненных работ по форме N КС-2, справки о стоимости выполненных работ по форме N КС-3 с датами составления 2017-2018 годы и за отчетный период 2017-2018 годы, подписанные самим обществом, при этом подписи уполномоченных лиц подрядчика (ООО "Спецстрой-1", ООО "ВСК") отсутствовали.

Из представленных в налоговый орган пояснений общества следует, что соответствующие акты по форме N КС-2, справки по форме N КС-3 ООО "Спецстрой-1" и ООО "ВСК" не оформлялись и не подписывались. Отражение затрат по работам, выполненным ООО "Спецстрой-1" и ООО "ВСК", в целях исчисления налога на прибыль организаций производилось обществом на основании актов по форме N КС-2 и справок по форме N КС-3 самостоятельно (в одностороннем порядке) в порядке пункта 5.1.1 Положения "Об отражении выручки и затрат по строительно-монтажных работ в бухгалтерском и налоговом учете", утвержденного приказом руководителя общества от 20.05.2016 N П-245.

С возражениями на акт налоговой проверки общество представило инспекции акты по форме N КС-2 и справки по форме N КС-3 за отчетные периоды 2017-2018 годы, подписанные уполномоченными сотрудниками подрядчиков, при этом даты составления указаны 2019-2020 годы. Кроме того, в указанных документах имеется запись общества о принятии выполненных работ под акцепт заказчика, о чем составлены акты расхождений при приемке выполненных работ от подрядчика от 06.02.2019, от 22.05.2019, от 23.05.2019, от 28.04.2020, от 14.05.2020, от 27.05.2020, от 02.06.2020.

Также обществом была представлена переписка за 2019-2020 годы с ООО "Спецстрой-1" и ООО "ВСК" (письма от 23.03.2020 N 708/ЦВО, от 02.06.2020 N 1282/ЦВО и другие), из которой следует, что обществом не принимались работы в связи с имеющимися недостатками качества работ и замечаниями по исполнительной документации, что являлось препятствием для приемки работ. Кроме того, обществом указывалось, что в представленные формы включены дополнительные работы, не предусмотренные проектно-сметной документацией, а также об имеющихся ошибках ценообразования.

Из представленных обществом в инспекцию документов следует, что акты приемки законченного строительством объекта по форме N КС-14 были подписаны в 2020-2021 годах, также в указанном комплекте документов имеются акты приемки законченного строительством объекта по форме N КС-14, которые не имеют даты утверждения.

В ответ на требование о предоставлении документов ООО "ВСК" по договорам подряда, заключенным с обществом, были представлены двусторонне подписанные акты по форме N КС-2, справки по форме N КС-3, составленные и подписанные в 2020-2021 годах, а также счета-фактуры от 2020-2021 годов. ООО "Спецстрой-1" документы, подтверждающие подписание спорных актов по форме N КС-2 и справок по форме N КС-3 с обществом, не представило.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (статья 265 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

В статье 272 НК РФ закреплен порядок признания расходов.

Датой осуществления материальных расходов признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера (абзац 2 пункт 2 статьи 272 НК РФ).

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 03.09.2021 N 03-03-06/1/71487, рассмотрев вопрос "О признании при методе начисления материальных расходов по услугам (работам) производственного характера в целях налога на прибыль", указало, что наряду с общими положениями в статье 272 НК РФ содержатся специальные положения, регулирующие порядок признания отдельных видов расходов, а также даты признания таких расходов. Если в отношении признаваемых расходов положениями статьи 272 НК РФ предусмотрен специальный порядок учета, то применяются специальные положения. Для услуг (работ) производственного характера датой осуществления материальных расходов признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) (пункт 2 статьи 272 НК РФ).

Ранее аналогичная позиция выражена Министерством финансов Российской Федерации в письмах от 01.06.2020 N 03-03-06/1/46306, от 18.10.2019 N 03-03-06/1/80379, от 25.09.2019 N 03-03-06/1/73637, от 14.12.2011 N 03-03-06/1/824.

Следовательно, расходы по услугам, работам, выполненным сторонними организациями, могут быть учтены налогоплательщиком в целях налога на прибыль организаций только после подписания сторонами соответствующих актов приемки-передачи услуг (работ), так как только акт выполненных работ (оказанных услуг) подтверждает, что работы (услуги) завершены и приняты заказчиком.

Иного порядка отражения в затратах материальных расходов в части расходов на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, НК РФ не предусмотрено.

Из анализа налоговой и бухгалтерской отчетности ООО "Спецстрой-1" и ООО "ВСК" установлено, что доходы от реализации работ за 2017 - 2018 годы в адрес АО общества указанными контрагентами не отражены.

ООО "Спецстрой-1" и ООО "ВСК" счета-фактуры по спорным договорам подряда зарегистрировали в своих книгах продаж и отразили в налоговых декларациях по НДС за 2020-2021 годы.

При этом общество выставленные ООО "Спецстрой-1" и ООО "ВСК" счета-фактуры также отражает в книгах покупок и принимает налоговые вычеты по НДС по выполненным в адрес общества работам в налоговых декларациях по НДС за 2020-2021 годы.

Заявляя налоговые вычеты в налоговых декларациях по НДС за 2020-2021 годы, общество относит к расходам в целях исчисление налога на прибыль организаций за 2017-2018 годы затраты по спорным работам без корректировки стоимости работ в сторону уменьшения.

Кроме того, из анализа представленных обществом документов установлено, что стоимость работ указана с выделением ставки НДС 20 %, которая, учитывая пункт 4 статьи 5 Федерального Закона N 303-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", применяется только начиная с 01.01.2019.

Таким образом, судом первой инстанции подтверждено, что общество неправомерно включило в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций в 2017-2018 годах затраты по договорам подряда, заключенным с ООО "Спецстрой-1" и ООО "ВСК".

Положениями НК РФ не предусмотрено принятие к учету расходов ранее, чем подписаны акты приема-передачи выполненных работ.

Довод общества о необходимости проведения судебной экспертизы и заявленного ходатайства о назначении судебной бухгалтерской экспертизы по делу, апелляционный суд отклоняет ввиду следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения, возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

Данная норма не носит императивного характера, а предусматривает рассмотрение ходатайства и принятие судом решения о его удовлетворении либо отклонении. При этом удовлетворение ходатайства о проведении экспертизы является правом, а не обязанностью суда.

Правовое значение заключения экспертизы определено законом в качестве доказательства, которое не имеет заранее установленной силы, не носит обязательного характера и в силу статьи 71 АПК РФ подлежит оценке судом наравне с другими представленными доказательствами.

На основании части 2 статьи 64, части 3 статьи 86 АПК РФ заключения экспертов являются одним из доказательств по делу и оцениваются наряду с другими доказательствами. Таким образом, судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания, а, следовательно, требование одной из сторон о назначении судебной экспертизы не создает обязанности суда ее назначить.

Следует также отметить, что проведение судебно-бухгалтерской экспертизы не устанавливает достоверность, допустимость, относимость представленных налогоплательщиком первичных документов, при этом полномочия определять и проверять размер сумм налогов, подлежащих внесению налогоплательщиком в бюджет предоставлено статьей 31 НК РФ только налоговому органу.

Кроме того, в соответствии с частью 2 статьи 82 АПК РФ круг и содержание вопросов, по которым должна быть проведена экспертиза, определяются арбитражным судом.

Согласно разъяснениям абзаца 2 пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" определяя круг и содержание вопросов, по которым необходимо провести экспертизу, суд исходит из того, что вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом.

Ходатайство общества о проведении по делу судебной экспертизы обосновано отклонено судом первой инстанций, как не соответствующее требованиям статьи 82 АПК РФ, поскольку исходя из поставленных Обществом вопросов не опровергаются обстоятельства установленные налоговым органом в ходе проведения проверки.

Кроме того, суд первой инстанции указал, что ссылка общества на приведенную в ходатайстве о назначении судебной экспертизы судебную практику подлежит отклонению, поскольку указанные в ходатайстве дела основаны на иных фактических обстоятельствах.

Следует также отметить, что с учетом положений статей 64, 67, 82 АПК РФ, разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данных им в абзаце 2 пункта 8 постановления Пленума от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе", основания для удовлетворения заявленного ходатайства отсутствуют, так как в рассматриваемой ситуации спор носит правовой характер и связан с оценкой отношений общества с контрагентами, установлению реальности данных отношений.

Учитывая, что рассмотрение указанных вопросов не требует специальных познаний в сфере бухгалтерского учета и относится к прерогативе суда, рассматривающего дело, правовые вопросы не могут быть поставлены перед экспертом, суд первой инстанции законно и обоснованно не усмотрел оснований для удовлетворения заявленного обществом ходатайства.

При рассмотрении ходатайства суд первой инстанции указал на отсутствие необходимости проведения экспертизы, поскольку имеющиеся в материалах дела доказательства в своей совокупности достаточны для принятия законного и обоснованного решения. Необходимости разрешения при рассмотрении настоящего дела вопросов, для ответов на которые требуются специальные знания, судом не усматривается. Учитывая изложенное, судом отклонено ходатайство о назначении судебной экспертизы.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к верному выводу об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

Вышеизложенные причины явились основанием и для апелляционного суда для отказа в удовлетворении ходатайства о назначении судебной экспертизы.

По мнению апелляционного суда, отсутствуют правовые основания для удовлетворения ходатайства о вызове свидетеля бухгалтера. Применительно к ч.1 ст.88 АПК РФ из содержания письменного ходатайства не представляется возможным установить, какие обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, может подтвердить заявленный свидетель.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, принято законное и обоснованное решение и у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения Арбитражного суда города Москвы.

Обществом не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения Арбитражного суда города Москвы.

Оценив в порядке ст.71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все прочие доводы апелляционной жалобы были предметом рассмотрения суда первой инстанции, дублируют доводы искового заявления, направлены на переоценку фактов, установленных судом первой инстанции, и фактически выражают лишь несогласие с принятым решением.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 30.03.2023 по делу N А40-199442/22 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Д.Е. Лепихин

Судьи

М.В. Кочешкова Т.Т. Маркова