Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 18 сентября 2023 г. N 03АП-802/23 по делу N А69-929/2021

г. Красноярск

18 сентября 2023 г.

Дело N А69-929/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 13 сентября 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 сентября 2023 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Юдина Д.В.,

судей Бабенко А.Н., Иванцовой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Солдатовой П.Д.,

при участии: от истца (общества с ограниченной ответственностью "Лунсин"): Сергеева А.В., представителя по доверенности от 16.03.2021 (до и после перерыва), от ответчика (Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва): Дамчы-оола М.О., представителя по доверенности от 17.01.2023 (до и после перерыва), Стал-оол А.М., представителя по доверенности от 16.01.2023 (до и после перерыва), от третьего лица (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1): Никитина К.А., представителя по доверенности от 29.12.2022 N 03-28/00408 (до и после перерыва),

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1, общества с ограниченной ответственностью "Лунсин" на решение Арбитражного суда Республики Тыва от "27" декабря 2022 года по делу N А69-929/2021,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Лунсин" (ОГРН 1055406364980, ИНН 5406332398 (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (ОГРН 1041700531707, ИНН 1701037515, далее - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва, налоговый орган) о признании недействительным решения от 23.12.2020 N 11/1700 об отказе обществу в 2016, 2017 годах в праве на применение налоговой ставки по налогу на прибыль 0% в связи с использованием льготы по региональному инвестиционному проекту и доначисления 696 334 200 рублей налога на прибыль за 2017 год, 298 367 599 рублей 13 копеек пени по нему; доначисления 42 130 512 рублей налога на имущество организаций за 2016 год, 26 836 584 рублей за 2017 год, 23 155 939 рублей 58 копеек пени по нему, 30 000 рублей и 14 207 441 рубль штрафа.

Определением суда в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 24 декабря 2022 года, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2022 года принят отказ общества от заявления о признании оспариваемого решения недействительным в части: доначисления 696 334 200 рублей налога на прибыль за 2017 год, 298 367 599 рублей 13 копеек пени по нему; доначисления 24 978 049 рублей налога на имущество организаций за 2016 год, 22 873 428 рублей за 2017 год и 15 948 250 рублей 55 копеек пени по нему, 30 000 рублей и 14 207 441 рубля штрафа (уменьшенные суммы налогов, пени и штрафов в связи с отменой решения управления в указанной части вышестоящим налоговым органом). В данной части производство по делу прекращено. В удовлетворении остальной части требования отказано.

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 06 июля 2022 года указанные судебные акты судов первой и апелляционной инстанций отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Тыва.

Как указал суд кассационной инстанции, судами не включены в предмет исследования вопросы законности (незаконности) оспариваемого решения налогового органа в части доначисления 1 828 894 рублей и 1 664 710 рублей налога на имущество и соответствующих им пени, нарушения (не нарушения) доначислениями указанных сумм прав и интересов общества, по существу заявленные в части указанных сумм требования и доводы общества не рассмотрены.

При новом рассмотрении дела, как указал суд округа, суду первой инстанции следует устранить допущенные нарушения норм материального и процессуального права.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от "27" декабря 2022 года принят отказ общества от требования о признании недействительным решения управления от 23.12.2020 N 11/1700 в части доначисления 696 334 200 рублей налога на прибыль за 2017 год, 298 367 599 рублей 13 копеек пени по нему; доначисления 24 978 049 рублей налога на имущество организаций за 2016 год, 22 873 428 рублей за 2017 год и 15 948 250 рублей 55 копеек пени по нему, 30 000 рублей и 14 207 441 рубля штрафа, производство по делу в указанной части прекращено.

Решение управления от 23.12.2020 N 11/1700 в части доначисления 2 659 392 за 2016 год, 2 421 439 за 2017 год налога на имущества, а также соответствующих сумм пени признано недействительным. В удовлетворении остальной части требования отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, заявитель - в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения управления в сумме 1 109 154 (6189 985 - 5080 831), ответчик, третье лицо - в части удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения управления в сумме 1 587 227 (830 498 + 756 729), лица, участвующие в деле, обратились в арбитражный суд с апелляционными жалобами, в которых просят его изменить в соответствующих частях.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на то, что суммы входного НДС (счет 19) следует исключить из расчета процентов по договорам займа, поскольку они не связаны с сооружением инвестиционного актива.

В обоснование доводов своей апелляционной жалобы ответчик ссылается на следующие обстоятельства:

- вывод суда первой инстанции о том, что из представленных карточек счетов 08.4 и 07 видно, что указанные объекты не являются составными частями объектов капитального строительства, которые отнесены налоговым органом к инвестиционным активам, является несостоятельным, поскольку налоговый орган указанные объекты основных средств не относил к объектам капитального строительства, которые участвовали в формировании инвестиционного актива. Расходы на приобретение спорных объектов основных средств являются расходами, непосредственно связанными с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива в целях определения суммы процентов по займам, включенным в стоимость инвестиционного актива в соответствии с пунктом 7 ПБУ 15/2008;

- стоимость готовых основных средств и оборудования, требующего монтажа (счет 08.4, счет 07 бухгалтерского учета) переносилась через амортизационные начисления на иные счета бухгалтерского учета, включая счета 08.3, 23, 26, 20.1, 20.2, 29. При этом затраты по счету 26 ("Общехозяйственные расходы) были исключены из расчета спорных процентов, а расходы по счету 08.3 ("Строительство объектов ОС") включены в расчет доли процентов при формировании стоимости инвестиционного актива и являются связанными с приобретением, сооружением и (или) изготовлением ГОК;

- в ходе проведения повторной выездной налоговой проверки управлением установлено, что общество не вело раздельного учета полученных займов с учетом их целевого использования. Таким образом, общество не осуществляло расчет доли процентов, причитающихся к оплате заимодавцу, подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива;

- суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика в части, приняв его расчет от 19.12.2022 г. с приложением выборок в формате Excel, не привел обоснование того, почему указанные расходы не связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

Доводы апелляционной жалобы третьего лица аналогичны, содержащимся в апелляционной жалобе управления.

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда от 06.02.2023 апелляционная жалоба повторно принята к производству, судебное заседание назначено на 20.03.2023.

Судебное заседание в порядке статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации откладывалось до 17.04.2023, 10.05.2023, 05.06.2023, 19.07.2023, 14,08.2023, 06.09.2023,.

Определением председателя судебного состава в связи с очередным отпуском судьи Иванцовой О.А. в составе суда произведена замена судьи Иванцовой О.А. на судью Бабенко А.Н. Определением врио председателя судебного состава в связи с очередным отпуском судьи Барыкина М.Ю. в составе суда произведена замена судьи Барыкина М.Ю. на судью Иванцову О.А. Определением председателя судебного состава в связи с очередным отпуском судьи Иванцовой О.А. в составе суда произведена замена судьи Иванцовой О.А. на судью Барыкина М.Ю. Определением врио председателя судебного состава в связи с очередным отпуском судьи Барыкина М.Ю. в составе суда произведена замена судьи Барыкина М.Ю. на судью Иванцову О.А.

Представитель общества в судебном заседании 06.09.2023 доводы, изложенные в апелляционной жалобе (с дополнениями), поддержал, просил суд изменить решение суда первой инстанции. Возразил относительно удовлетворения апелляционных жалоб ответчика и третьего лица, по доводам, изложенном в отзыве на них (с дополнениями).

В судебном заседании представитель управления возражал против удовлетворения апелляционной жалобы общества, по доводам, изложенным в уточненных пояснениях, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу общества - без удовлетворения. Доводы, изложенные в своей апелляционной жалобе, поддержал, просил отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой им части, принять новый судебный акт.

Представитель третьего лица в судебном заседании, поддержал требования своей апелляционной жалобы, сослался на доводы, изложенные в апелляционной жалобе ответчика, просил отменить решение суда первой инстанции в обжалуемой им части, принять новый судебный акт.

В судебном заседании 06.09.2023 в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 15 часов 00 минут 13.09.2023. Об объявленном перерыве судом сделано публичное извещение путем размещения информации на портале сайта Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации www.kad.arbitr.ru). По окончании перерыва рассмотрение дела продолжено с участием тех же представителей лиц, участвующих в деле.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Общество с ограниченной ответственностью "Лунсин" зарегистрировано в качестве юридического лица инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному округу г.Новосибирска 17.11.2005 за основным государственным регистрационным номером 1055406364980, что подтверждается Выпиской из государственного реестра индивидуальных предпринимателей по состоянию на 05.04.2021. Основной вид деятельности - добыча прочих полезных ископаемых, не включенных в другие группировки (07.29.99 ОКВЭД ОК 029-2014).

Как следует из материалов дела, и.о. руководителем Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва 19.07.2019 вынесено решение N 4/1700 о проведении в отношении ООО "Лунсин" повторной выездной налоговой проверки на основании подпункта 1 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва за период с 01.01.2016 по 31.12.2017.

По результатам повторной выездной налоговой проверки 15.05.2020 составлен акт N 4/1700 и 23.12.2020 принято решение N11/1700 об отказе обществу в 2016, 2017 годах в праве на применение налоговой ставки по налогу на прибыль 0% в связи с использованием льготы по региональному инвестиционному проекту и доначислении 696 334 200 рублей налога на прибыль за 2017 год, 298 367 599 рублей 13 копеек пени по нему; доначисления 42 130 512 рублей налога на имущество организаций за 2016 год, 26 836 584 рублей за 2017 год, 23 155 939 рублей 58 копеек пени по нему, доначислении 211 947 рублей налога на доходы физических лиц за 2016, 74 478 рублей 16 копеек пени по нему, 643 572 рубля за 2018 год, 304 849 рублей 33 копейки пени по нему, 30 000 рублей и 14 207 441 рубль штрафа.

Не согласившись с решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 23.12.2020 N 11/1700 ООО "Лунсин" обратилось в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Сибирскому федеральному округу с апелляционной жалобой.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества руководителем Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по Сибирскому федеральному округу 08.06.2021 вынесено решение N 08-11/0888, согласно которому жалоба общества удовлетворена частично, решение Управления ФНС по Республике Тыва отменено в части доначисления 696 334 200 рублей налога на прибыль за 2017 год, 298 367 599 рублей 13 копеек пени по нему; доначисления 24 978 049 рублей налога на имущество организаций за 2016 год, 22 873 428 рублей за 2017 год и 15 948 250 рублей 55 копеек пени по нему, 17 626 рублей 8 копеек пени по налогу на доходы физических лиц, 30 000 рублей и 14 207 441 рубля штрафа. В остальной части оспариваемое решение оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Управления ФНС по Республике Тыва 23.12.2020 N 11/1700 в части доначисления 17 152 463 рублей налога на имущество организаций за 2016 год в размере, 3 963 156 рублей - за 2017 год, 7 207 689 рублей пени по нему, общество обратилось в арбитражный суд с уточненным заявлением.

Исследовав представленные доказательства, оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

В силу части 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации истец вправе до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу в арбитражном суде первой инстанции или в арбитражном суде апелляционной инстанции, отказаться от иска полностью или частично. Согласно части 5 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц.

Судом первой инстанции принят отказ заявителя от требований в части признания недействительным решения 23.12.2020 N 11/1700 в отмененной части (в части уменьшенных суммы налогов, пени и штрафов в связи).

В данной части решение суда первой инстанции не обжалуется, суд апелляционной инстанции в силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не проверяет выводы суда в необжалуемой части.

Удовлетворяя заявление общества в части признания недействительным решения 23.12.2020 N 11/1700 о доначислении 2 659 392 за 2016 год, 2 421 439 за 2017 год налога на имущество и соответствующих ему пени, суд первой инстанции частично согласился с доводами общества и исходил из того, что затраты на приобретение готовых основных средств и оборудования, требующего монтажа (счет 08.4, счет 07 бухгалтерского учета), подлежат исключению из расчета процентов, относимых к первоначальной стоимости инвестиционных активов, поскольку данные затраты понесены на приобретение самостоятельных основных средств и непосредственно не связаны с созданием 43-ех объектов капитального строительства, которые управление отнесло к инвестиционным активам по итогам выездной налоговой проверки.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции в силу следующего.

Налоговая база по налогу на имущество в силу пункта 1 статьи 375 Кодекса определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При этом согласно пункту 3 статьи 375 НК РФ такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если остаточная стоимость имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с этим имуществом, остаточная стоимость указанного имущества определяется без учета таких затрат.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

При расчете налога на имущество первоначальная стоимость основных средств формируется по установленным правилам бухгалтерского учета.

В бухгалтерском учете проценты, начисленные по заемным средствам, непосредственно связанные с приобретением, сооружением или изготовлением инвестиционного актива, учитываются в первоначальной стоимости актива исходя из следующего.

Согласно пункту 7 ПБУ 15/2008 в стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам также относятся объекты незавершенного производства и строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств, нематериальных активов или иных внеоборотных активов.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу, в силу пункта 8 ПБУ 15/2008 включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа, а также могут включаться в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения.

В соответствии с пунктом 9 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу, включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий: а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете; б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете; в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.

Таким образом, законодательство предусматривает увеличение стоимости объекта основных средств на сумму процентов по полученным займам (кредитам) только в случае возможного отнесения данного объекта к инвестиционному активу.

Строительство Кызыл-Таштыгского горно-обогатительного комбината (далее - ГОК) осуществлялось поэтапно в период 2008-2017 годов; фактически начато в 2012 году; носило длительный характер, на его сооружение понесены существенные расходы, для его реализации обществом заключены 17 договоров займов с взаимозависимыми лицами.

В состав ГОКа входили, в том числе спорные объекты, которые относились к инвестиционному активу ГОКа, являлись объектами основных средств, были приняты к учету в рамках реализации данного инвестиционного актива.

Указанные объекты ГОКа являются конструктивно и функционально связанными объектами, участвующими в едином производственном процессе по добыче и первичной переработке добываемой полиметаллической руды, то есть возможно лишь их совместное использование в едином производственном процессе, отдельно друг от друга они функционировать не могут.

Заключенные обществом договоры займа являлись целевыми, предоставлялись на строительство (разработку) проекта по освоению месторождения полиметаллических руд в Республике Тыва, непосредственно связаны со строительством ГОКа.

Данные факты подтверждены материалами дела (проектная документация на освоение месторождения, аналитические регистры бухгалтерского учета по счету 08-03 "Строительство объектов основных средств"; сметная проектная стоимость строительства в ценах 4 квартала 2012 года (16 911 057,3 тысяч рублей, указана в разделе 11 "Смета на строительство объектов капитального строительства").

С учетом данных фактов и в силу прямого указания специальной нормы пункта 7 приказ Минфина России от 06.10.2008 N 107н, ПБУ 15/2008 общество обязано было учитывать проценты по займам в стоимости спорных объектов основных средств, относящихся к инвестиционным активам, входить в расчет среднегодовой стоимости имущества в целях расчета налога на имущество.

Из пункта 14 ПБУ 15/2008 следует, что в случае, если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива.

Исходя из вышеуказанных норм права суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что пункт 14 ПБУ 15/2008 и пример расчета доли процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива, различает два вида займа на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива и на общие цели.

Из оспариваемого решения управления следует, что налоговым органом к числу инвестиционного актива отнесены только 43 объекта капитального строительства, а не все объекты "Кызыл-Таштыгский ГОК" и в силу пункта 7 ПБУ 15/2008 в стоимость инвестиционного актива должны включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива (43 объектов).

Первоначальная стоимость иных основных средств (включая приобретенное Обществом оборудование, транспортные средства, специальную технику и т.п., расходы на которые учитывались на сч. 07, 08. 4), управлением на сумму процентов по договорам займа не корректировалась, т.к. данные основные средства не могут быть отнесены к числу инвестиционных активов исходя из критериев длительности и материальности несения затрат на их создание. Указанным основным средствам присваивались уникальные инвентаризационные номера, устанавливался свой срок полезного использования и первоначальная стоимость, что следует из документов бухгалтерского учета, представленных Обществом в Управление и материалы судебного дела. Указанные обстоятельства Управлением и Инспекцией не опровергнуты.

Из представленных в материалы дела карточек счетов 08.4 и 07 видно, что указанные объекты не являются составными частями объектов капитального строительства, которые отнесены налоговым органом к инвестиционным активам. Например, в указанных счетах имеются транспортные средства, приобретенных в 2012 году: автомобиль Toyota Land Cruiser, гос. номер т188ат; две автобетономешалки (миксер) НОЖО, гос. номера т293ат, т294ат; два автобетононасоса SANY мод. 9 1075 483125 SY5125THB-9018, гос. номера м168ах, м169ах; автомобиль скорой помощи медицинской помощи класса Б, гос. номер Е927КХ; автомобили УАЗ 390995, гос. номера у452ах, н192ах, и т.д. парковочные места N 104, 105 по адресу г. Красноярск, ул. Капитанская, д.8, производственные и хозяйственный инвентарь в т.ч. относились: весы Sartorius CPA 26, различные контейнеры; шкафы сушильные, шкафы холодильные и т.д.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что поскольку расходы общества на приобретение транспортных средств, специальной техники и оборудования, требующего монтажа не связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением 43-ех инвестиционных активов, такие затраты должны пропорционально исключаться из суммы процентов по займам, относимых в первоначальную стоимость инвестиционных активов.

Довод ответчика и третьего лица о том, что расходы на приобретение основных средств и требующего монтажа оборудования (счета 07, 08.4) исключены из расчета относимых к стоимости инвестиционных активов процентов, подлежит отклонению судом апелляционной инстанции, учитывая следующее.

Как следует из имеющегося в материалах дела расчета суммы процентов, относимых к первоначальной стоимости инвестиционных активов, суммы начисленной по приобретенным объектом основных средств амортизации были исключены обществом из стоимости приобретенных объектов основных средств и оборудования к установке (сч. 07, 08.4) в целях избежания дублирования учета одних и тех же затрат (через расходы на приобретение и начисление амортизации).

Суд первой инстанции правомерно отклонил возражения ответчика о неведении обществом раздельного учета полученных займов с учетом их целевого использования, принимая во внимание следующие обстоятельства.

Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Как следует из установленных судом первой инстанции обстоятельств, обществом велся учет формирования первоначальной стоимости и начисления амортизации в разрезе каждого объекта основных средств (как отнесенных управлением к инвестиционным активам, так и не отнесенных), что следует из представленных в материалы дела амортизационных ведомостей и карточек счета 02 бухгалтерского учета. Также обществом велся учет процентов, начисленных по договорам займа (отражались на счетах 66, 67 плана счетов бухгалтерского учета).

При этом именно на основании данных учета общества управлением в рамках налоговой проверки был осуществлен расчет процентов по договорам Займа, относимых к первоначальной стоимости основных средств. Таким образом, у управления имелись все данные, необходимые для расчета недоимки по налогу на имущество. Боле того, расчет, приведенный в решении управления, впоследствии неоднократно корректировался самим управлением и вышестоящим налоговым органом в связи с признанием отдельных затрат общества, не связанными с созданием спорных инвестиционных активов (при первоначального рассмотрения дела в суде первой инстанции управление согласовывало поправки в расчет недоимки, предложенные Обществом и касавшиеся исключения из расчета относимых процентов затрат на обогащение добытой руды (сч. 20.2), возврат займов (сч. 52). При этом, соглашаясь с такими корректировками управление фактичекски признало, что отсутствие у общества раздельного учета процентов, относимых к первоначальной стоимости основных средств, не препятствует определению действительного налогового обязательства общества.

Так в частности, при рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговым органом приняты доводы общества в части затрат на обогащение руды и на погашение ранее заключенных договоров займа (1 828 894 рубля и 1 664 710 рублей и соответствующие им пени), в связи с чем доначисленная сумма налога на имущество в общей сумме составила 17 622 015 рублей в том числе: за 2016 год составила 15 323 569 рублей, за 2017 год 2 298 446 рублей.

Помимо этого, обществом представлен дополнительный расчет недоимки по налогу на имущество с учетом включения в состав процентов, относимых к первоначальной стоимости инвестиционных активов, расходов на уплату входящего НДС. Как следует из представленного расчета, сумма недоимки составляет 16 034 788 рублей, в т.ч. за 2016 год 14 493 071 рубль, за 2017 год - 1 541 717 рублей.

Апелляционный суд, повторно оценив расчет налогоплательщика, признает его арифметически верным, соответствующим материалам дела.

Налоговый орган, произведенный налогоплательщиком расчет, документально не опроверг, свой контррасчет в суд не представил.

При изложенных обстоятельствах, оспариваемое решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на имущество в размере 5 080 931 рубль, в том числе: 2 659 392 за 2016 год, 2 421 439 за 2017 год, а также соответствующих ему пени.

Ссылка общества в апелляционной жалобе о необходимости исключать из стоимости суммы, отраженные на счете 19 (входной НДС) не обоснована, поскольку противоречит положениям пунктов 7 и 14 ПБУ 15/2008, из буквального содержания которых не следует, что входной НДС не должен быть учтен в расчете процентов, подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива.

При таких условиях судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционных жалоб. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы общества относятся на него, на основании статьи 333.35 Налогового кодекса Российской Федерации управление и инспекция освобождены от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Тыва от "27" декабря 2022 года по делу N А69-929/2021 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий судья

Д.В. Юдин

Судьи

А.Н. Бабенко О.А. Иванцова