Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 сентября 2023 г. N 18АП-12433/23 по делу N А76-39275/2022

г. Челябинск

29 сентября 2023 г.

Дело N А76-39275/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 26 сентября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 сентября 2023 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скобелкина А.П.,

судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Семеновой О.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району города Челябинска, общества с ограниченной ответственностью "Ашинские металлоконструкции" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 19.07.2023 по делу N А76-39275/2022.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Ашинские металлоконструкции" - Александров А.Г. (удостоверение адвоката, доверенность от 23.06.2022);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска - Хиванцева И.В. (паспорт, доверенность от 22.05.2023, диплом), Либик Е.В. (удостоверение, доверенность от 09.12.2022, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью "Ашинские металлоконструкции" (ОГРН 1147457001108, далее - ООО "Ашинские металлоконструкции", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Челябинской области (далее - МИФНС N 18 по Челябинской области), Инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска (далее - ИФНС по Тракторозаводскому району г. Челябинска) о признании недействительным решения от 04.08.2022 N 7 о привлечении к налоговой ответственности.

К участию в деле в качестве третьего, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен ИП Елизарьев Андрей Александрович (далее - ИП Елизарьев А.А.).

В ходе судебного разбирательства в порядке ч. 6 ст. 46 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и с учетом правовой позиции, отраженной в п. 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, в связи с тем, что заявитель снят с учета в качестве налогоплательщика в Инспекции Федеральной налоговой службы по Тракторозаводскому району г. Челябинска и состоит в текущий период на учете по месту нахождения организации в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Челябинской области, к участию в деле в статусе соответчика привлечена МИФНС N 18 по Челябинской области.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 19.07.2023 заявленные требования удовлетворены частично: решение ИФНС России по Тракторозаводскому району г. Челябинска от 04.08.2022 N 7 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций за 2019 год в сумме 303 906 руб., соответствующих пени и штрафа. В удовлетворении остальной части требований отказано.

ООО "Ашинские металлоконструкции", ИФНС по Тракторозаводскому району г. Челябинска, не согласившись с вынесенным судебным актом, обжаловали его в апелляционном порядке.

ООО "Ашинские металлоконструкции" в апелляционной жалобе просит решение суда отменить. В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает по взаимоотношениям с Решетниковой Л.М. и Решетниковым И.А., что судом не оценено отсутствие в решении обоснования невозможности самостоятельного применения методов контроля цены, и как следствие, наличие оснований для назначения налоговых экспертиз. В нарушение пункта 7 ст.105.7 НК РФ налоговым органом не направлены запросы о сложившемся уровне цен ни в одно агентство по продаже недвижимости Челябинской области, ни к одной саморегулируемой организации риэлтеров, в ТПП РФ, Минэкономразвития РФ, в МРИ ФНС России по ценообразованию для целей налогообложения, ТПП и профильные министерства соседних регионов (Свердловская, Курганская обл.), органы Росстата по Челябинской области, информационно-ценовые агентства: СПАРК. Вследствие отказа Инспекции от применения установленных НК РФ методов контроля не определен интервал рыночных цен, устанавливающий границы обоснованной арендной платы недвижимости. Использованное налоговым органом для контроля цен экспертное заключение N 60 от 05.04.2021 (арендные сделки) является недопустимым доказательством, поскольку получено с существенными нарушениями закона, а именно эксперт не был предупрежден об ответственности; экспертом не выполнены указания Инспекции о порядке экспертиз; экспертом не соблюдены требования федеральных стандартов оценки и ФЗ от 29.07.1998 "Об оценочной деятельности".

По взаимоотношениям с ИП Елизарьевым А.А. судом не учтено, что при выборе для контроля цены метода сопоставимой рентабельности Инспекцией не соблюдены п.4 ст.105.12 и п.2 ст.105.8 НК РФ, требующие обеспечения "полноты, достоверности и сопоставимости данных, используемых для расчета соответствующей рентабельности". Обращение налогового органа к карточкам бухгалтерских счетов ИП Елизарьева А.А., его оборотно-сальдовым ведомостям не обеспечило полного учета при расчете рентабельности всех затрат предпринимателя, связанных с управлением заявителя. Организации, указанные как аналоги в решении и находящиеся на общем режиме налогообложения, а также на УСН с объектом "доходы - расходы", не могли рассматриваться как сопоставимые, поскольку особенности их бухгалтерского учета напротив предполагали строгую фиксацию всех расходов, что заведомо существенно снижает показатели их рентабельности относительно ИП Елизарьева А.А. При отборе сопоставимых организаций инспекция ошибочно руководствовалась только их кодами ОКВЭД без исследования параметров, указанных в п.6 ст.105.5 НК РФ.

ИФНС по Тракторозаводскому району г. Челябинска в своей апелляционной жалобе просит решение суда отменить в части удовлетворения требований заявителя, отказать в удовлетворении требований ООО "Ашинские металлоконструкции" в полном объеме.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что налоговый орган не делал выводов о том, что сделка налогоплательщика с ИП Елизарьевым А.А. была полностью нереальной и не имела фактического исполнения, а налогоплательщик и ИП Елизарьев А.А. являлись единым хозяйствующим субъектом. Затраты налогоплательщика по сделке с ИП Елизарьевым А.А. приняты налоговым органом в пределах рыночной стоимости аналогичных услуг. Вывод суда о том, что заявитель и взаимозависимое (аффилированное) с ним лицо ИП Елизарьев А.А образовывали единый хозяйствующий субъект, не соответствует материалам дела. ИП Елизарьев А.А. фактически получил доход от ООО "Ашинские металлоконструкции" в сумме, соответствующей отраженной в его налоговой отчетности, и правомерно уплатил с указанного дохода УСН. ООО "Ашинские металлоконструкции" налоговым агентом по отношению к ИП Елизарьеву А.А. не является. Оснований для уменьшения сумм доначисленного ООО "Ашинские металлоконструкции" налога на прибыль организаций на суммы уплаченного ИП Елизарьевым А.А. УСН не имеется.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного разбирательства на сайте суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие не прибывших в судебное заседание участников процесса.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Тракторозаводскому району г. Челябинска проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Ашинские металлоконструкции" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период деятельности с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 14.06.2022 N 3 и вынесено решение от 04.08.2022 N 7 о привлечении ООО "Ашинские металлоконструкции" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением инспекции (с учетом решения УФНС России по Челябинской области от 21.11.2022 N 16-07/007006) заявитель привлечен к ответственности по п. 1, 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 321 777 руб., а также доначислен налог на прибыль организаций в размере 6 435 544 руб. и соответствующие пени - 2 955 622,83 руб., штраф - 321 777 руб., а также предложено уменьшить убытки - 4 045 744 руб.

Заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просит признать недействительными решение Инспекции от 04.08.2022 N 7.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Арбитражный суд, рассмотрев заявленные требования, пришел к выводу о наличии оснований для их частичного удовлетворения.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Нормой п. 1 ст. 45 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Надлежащее исполнение обязанности по уплате налога обеспечивается пенями, рассчитываемыми в соответствии со ст. 75 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Деяния, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов) (п. 3 ст. 122 НК РФ).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией сделан вывод о наличии обстоятельств, указанных в подпункте 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, создании заявителем формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой экономии:

- по сделкам с ИП Решетниковой Лилией Мухаматкасимовной (является супругой Решетникова А.Ю. и матерью Решетникова И.А.);

- по сделкам с ИП Решетниковым Ильей Александровичем (является сыном Решетникова А.Ю. и Решетниковой Л.М., а также племянником Снежинской (Решетниковой) Е.Ю.);

- по сделкам с ИП Елизарьевым Андреем Александровичем.

Инспекцией установлено, что в соответствии с пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ ООО "Ашинские металлоконструкции" является взаимозависимым лицом с ИП Решетниковой Л.М., ИП Решетниковым И.А., ИП Елизарьевым А.А.

Единственным учредителем ООО "Ашинские металлоконструкции" в проверяемом периоде являлся Перфильев Валерий Иванович, который согласно ответу Государственного комитета по делам ЗАГС Челябинской области является мужем Перфильевой Марины Ивановны, которая является двоюродной сестрой Решетникова Александра Юрьевича и Снежинской Елены Юрьевны (единственный учредитель ООО ТД "Ашинская сталь" в 2018-2020 годы). При этом Снежинская (Решетникова) Е.Ю. и Решетников А.Ю. являются родными братом и сестрой.

Кроме того, согласно справкам по форме 2-НДФЛ, представленным в налоговый орган, Перфильев В.И. в период 2016-2017 годов работал у ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., Снежинская (Решетникова) Е.Ю. в период 2017-2018 годов работала в ООО "Апельсин" в должности менеджера по закупкам. Единственным участником ООО "Апельсин" с 16.04.2014 является Решетникова Л.М., директором ООО "Апельсин" с 30.01.2006 является Перфильев В.И.

Взаимозависимость ООО "Ашинские металлоконструкции", Решетниковой Л.М., ООО ТД "Ашинская сталь" дополнительно подтверждается такими фактами как: совпадение контактных номеров телефонов (89090845242) ИП Перфильевой М.И. (указан в документах регистрационного дела налогоплательщика), а также у ИП Решетниковой Л.М. (указан в ПАО АКБ "Челиндбанк"; совпадение контактных номеров телефонов ИП Перфильевой М.И., Решетниковой Л.М., ООО "Апельсин", указанных в налоговых декларациях, в банковских документах кредитных организаций, в которых открыты расчетные счета (8 (35159) 31189); совпадение контактных номеров телефонов ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., ИП Решетниковой Л.М., указанных в налоговых декларациях, в банках, в которых открыты расчетные счета (8 (35159) 31139); совпадение контактных номеров телефонов у ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., Решетниковой Л.М., Решетникова А.Ю., указанных в личном кабинете налогоплательщика - физического лица, в ПАО АКБ "Челиндбанк" (89090845242); совпадение контактного Email (kna_75@bk.ru) у ИП Перфильевой М.И. (указан в документах регистрационного дела налогоплательщика), а также у Решетниковой Л.М., Решетникова А.Ю., Решетникова И.А., Снежинской Е.Ю., указанного в личном кабинете налогоплательщика; наличие одних и тех же доверенных лиц, контактных лиц в ПАО АКБ "Челиндбанк" у ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., ИП Решетниковой Л.М. (Ахметшина Т.Е., Перфильев В.И., Каримова А.Т., Краснова Н.А.).

1. Взаимоотношения с ИП Решетниковой Л.М.

По данному эпизоду заявителю доначислены налог на прибыль организаций за 2018 год в сумме 326 657 руб., соответствующие пени и штраф.

Из материалов проверки следует, что ИП Решетниковой Л.М. (арендодатель) с ООО ТД "Ашинская сталь" (арендатор) и ООО "Ашинские металлоконструкции" (арендатор) заключен трехсторонний договор от 01.01.2016 N 51 аренды земельного участка и расположенных в границах участка объектов недвижимого имущества (нежилое здание - склад металла, нежилое административно-бытовое здание), который пролонгирован до 30.09.2018.

Согласно п. 1.1 указанного договора,предметом договора является земельный участок с кадастровым номером 74:03:1022001:4, расположенный по адресу (местоположению): Челябинская область, Ашинский р-н, г. Аша, ул. Узкоколейная, д. 1 В (площадь участка 8 000 кв. м). В состав объекта включается: нежилое здание - склад металла с кадастровым номером 74:03:0000000:1245 площадью 193,7 кв. м, нежилое административно-бытовое здание с кадастровым номером 74:03:0000000:1242 площадью 46,9 кв. м.

Пунктами 4.1, 4.2, 5.4 данного договора установлено, что арендатор обязуется уплачивать арендодателю в течение установленного настоящим договором срока арендную плату. Арендная плата определяется ежемесячно протоколом согласования цены. Оплата арендной платы производится ежемесячно путем перечисления денежных средств на расчетный счет Арендодателя не позднее 01 числа каждого месяца. Арендодатель должен сообщить о своем намерении расторгнуть настоящий договор не позднее, чем за 2 месяца до истечения срока действия настоящего договора.

Согласно протоколам согласования от 01.01.2017, от 01.01.2018, размер арендной платы по договору аренды от 01.01.2016 N 51 за 2017-2018 годы составил 2 600 000 руб. ежемесячно для ООО ТД "Ашинская сталь" и 1 000 000 руб. для ООО "Ашинские металлоконструкции".

Из представленных актов сверок за 2018-2020 годы с ИП Решетниковой Л.М., а также оборотно-сальдовых ведомостей по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2018-2020 годы у ООО "Ашинские металлоконструкции" числится задолженность по договору аренды от 01.01.2016 N 51 перед ИП Решетниковой Л.М. по состоянию на 31.12.2017 в размере 5 000 000 руб., по состоянию на 31.12.2018 - 6 000 000 руб., по состоянию на 31.12.2019 - 4 750 000 руб., по состоянию на 31.12.2020 - 3 400 000 руб.

Договор аренды от 01.01.2016 N 51 не содержит каких-либо условий на случай несвоевременного внесения арендных платежей (неустоек, пени, штрафов за нарушение условий договоров в части оплаты). Какая-либо деловая переписка с требованиями в отношении ООО "Ашинские металлоконструкции" по погашению задолженности, изменению условий и способов оплаты ИП Решетниковой Л.М., ООО "Ашинские металлоконструкции" по требованиям налогового органа не представлена. Исковые требования в суд по данному факту ИП Решетниковой Л.М. также не заявлялись.

Таким образом, как указывает Инспекция, ИП Решетникова Л.М. не предпринимала мер по взысканию долга с ООО "Ашинские металлоконструкции".

Несмотря на то, что арендаторами по договору аренды от 01.01.2016 N 51 являются ООО ТД "Ашинская сталь" и ООО "Ашинские металлоконструкции", договор аренды (с учетом приложений, изменений и дополнений) не содержит какого-либо разделения/разграничения в пользовании земельным участком и объектами, расположенными в его границах.

В результате анализа движения денежных средств по расчетному счету ИП Решетниковой Л.М. Инспекцией установлено, что денежные средства, в том числе, поступившие в период 2018-2020 годы от ООО "Ашинские металлоконструкции", в дальнейшем перечисляются с назначением платежа - "займы" в адрес взаимозависимых лиц, а именно:

- ООО "АВТОТЕХЦЕНТР" (учредителем с 06.11.2015 является Решетникова Л.М., доля участия - 50%);

- ИП Снежинская (Решетникова) Е.Ю. (учредитель ООО ТД "Ашинская сталь");

- ООО "Апельсин" (учредителем ООО "Апельсин" с 16.04.2014 является Решетникова Л.М., директором - Перфильев В.И);

- ООО ТД "Ашинская сталь";

- ИП Перфильевой М.И. (двоюродная сестра мужа Решетниковой Л.М. - Решетникова А.Ю.), жена учредителя ООО "Ашинские металлоконструкции" (Перфильева В.И.);

- на собственные лицевые счета.

На основании документов, полученных в ходе выездной налоговой проверки, Инспекцией было установлено, что размер арендной платы за земельный участок, являющийся предметом договора от 01.01.2016 N 51, заключенного между ООО "Ашинские металлоконструкции" и ИП Решетниковой Л.М., значительно превышает стоимость аренды иных земельных участков, находящихся в распоряжении Решетниковой Л.М., а также стоимость аренды иных земельных участков, расположенных на близлежащих территориях.

При указанных обстоятельствах, инспекцией назначена экспертиза по определению рыночной стоимости аренды земельного участка с расположенными на нем объектами недвижимости с целью установления реальных налоговых обязательств налогоплательщика по спорным сделкам.

Для оценки соответствия цены, примененной в сделке с Решетниковой Л.М., рыночным ценам на основании п. 9 ст. 105.7, п. 2 ст. 105.6 НК РФ Инспекцией использован метод, основанный на результатах оценки рыночной стоимости, определенной в соответствии с законодательством РФ об оценочной деятельности.

Согласно заключению эксперта от 05.04.2021 N 60, рыночная стоимость аренды земельного участка с расположенными на нем 2 нежилыми зданиями и 4 сооружениями, выраженного в виде периодических платежей определена в ином размере (по состоянию на 01.01.2017-107 700 руб. в месяц; по состоянию на 01.01.2018 - 110 900 руб. в месяц; по состоянию на 01.01.2019 - 123 700 руб. в месяц).

Инспекцией установлено, что ИП Решетникова Л.М. владела информацией о реальной рыночной стоимости арендной платы за земельные участки, расположенные в пределах Ашинского муниципального района, поскольку являлась арендатором иных земельных участков.

Наличие разумных экономических причин к установлению цены в завышенном размере налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, инспекцией установлено многократное завышение размера арендной платы за пользование земельным участком по сравнению со сложившейся рыночной ценой (в 32-33 раза).

С учетом изложенного, инспекцией правильно сделан вывод, что указанный в договорах размер арендной платы многократно завышен относительно рыночного уровня, что ставит под сомнение возможность арендных отношений на таких ценовых условиях, и, при отсутствии разумных экономических причин к установлению размера арендной платы в завышенном размере, позволяет сделать вывод о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода, как установлено инспекцией, выразилась в том, что ИП Решетникова Л.М., применяя в отношении доходов от сдачи в аренду спорного земельного участка ПСН, исчислен налог исходя не из фактически полученных доходов, а из потенциально возможного к получению годового дохода.

В свою очередь, применение завышенного размера арендной платы фактически не отражалось на сумме налоговых обязательств ИП Решетниковой Л.А.

При этом налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода путем уменьшения налоговой базы посредством манипулирования суммой расходов на аренду земельного участка и расположенных на нем объектов недвижимости.

При указанных обстоятельствах, выводы инспекции признаются судом апелляционной инстанции обоснованными, что исключает возможность удовлетворения заявленных в этой части требований.

2. Взаимоотношения с ИП Решетниковым И.А.

По данному эпизоду заявителю доначислены налог на прибыль организаций за 2018-2020 годы в сумме 5 095 868 руб., соответствующие пени и штраф.

Основанием для вынесения решения в этой части послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком схемы получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам сдачи налогоплательщиком (находится на ОСН) в аренду земельного участка и объектов недвижимости взаимозависимому лицу (применяет ПСН), сопровождающихся многократным отклонением цены сделок от рыночного уровня, что привело к получению необоснованной налоговой выгоды, посредством согласованных действий по искусственному манипулированию (завышению) налогоплательщиком размером расходов от аренды.

Так, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что земельный участок с кадастровым номером 74:03:1022001:4, являвшийся предметом договора аренды от 01.01.2016 N 51, между ИП Решетниковой Л.М. (арендодатель) и ООО ТД "Ашинская сталь" и ООО "Ашинские металлоконструкции" (арендаторы), был отчужден Решетниковой Л.М. в пользу Решетникова И.А.

ООО ТД "Ашинская сталь" и ООО "Ашинские металлоконструкции" (арендаторы) с ИП Решетниковым И.А. (арендодатель) заключен трехсторонний договор от 20.02.2018 N 39 аренды земельного участка и расположенных в границах участка объектов недвижимого имущества (нежилое здание - склад металла, нежилое административно-бытовое здание). Кроме того, аналогичный трехсторонний договор N 39/1 заключен 01.02.2019.

Согласно пунктам 1.1, 3.1.1, 3.1.6 вышеуказанного договора, предметом договора является земельный участок с кадастровым номером 74:03:1022001:4, расположенный по адресу (местоположению): Челябинская область, Ашинский р-н, г. Аша, ул. Узкоколейная, д. 1 В (площадь участка 8 000 кв. м). В состав объекта включается: нежилое здание - склад металла с кадастровым номером 74:03:0000000:1245 площадью 193,7 кв. м, нежилое административно-бытовое здание с кадастровым номером 74:03:0000000:1242 площадью 46,9 кв. м. Арендаторы обязуются своевременно и полностью вносить арендодателю арендную плату согласно разделу 4 договора. Затраты на обслуживание и содержание объекта относятся на арендатора ООО "Ашинские металлоконструкции".

Пунктами 4.1, 4.2, 5.4, 7.3 указанного договора установлено, что арендаторы обязуются уплачивать арендодателю в течение установленного настоящим договором срока постоянную часть арендной платы, размер которой определяется протоколом согласования цены. Оплата арендной платы производится ежемесячно путем перечисления денежных средств на расчетный счет арендодателя не позднее 01 числа каждого месяца.

Согласно протоколу согласования размера арендной платы от 01.02.2019 размер арендной платы за февраль - декабрь 2019 года составил 2 600 000 руб. ежемесячно для ООО ТД "Ашинская сталь" и 1 000 000 руб. для ООО "Ашинские металлоконструкции".

Следует отметить, что договоры аренды, заключенные ООО ТД "Ашинская сталь" с Решетниковой Л.М. и ООО ТД "Ашинская сталь" с Решетниковым И.А., идентичны по форме и содержанию. Таким образом, смена собственника земельного участка не повлекла для ООО ТД "Ашинская сталь" изменений условий аренды земельного участка.

В соответствии со справкой от 22.01.2021 N 67, выданной органами ЗАГСА. Решетников И.А. является сыном Решетниковой Л.М. и Решетникова А.Ю., и племянником Снежинской (Решетниковой) Е.Ю. - единственного учредителя налогоплательщика.

Для оценки соответствия цены, примененной в сделке с Решетниковой Л.М. рыночным ценам на основании п. 9 ст. 105.7, п. 2 ст. 105.6 НК РФ, Инспекцией использован метод, основанный на результатах оценки рыночной стоимости, определенной в соответствии с законодательством РФ об оценочной деятельности.

Согласно заключению эксперта от 05.04.2021 N 60 рыночная стоимость аренды земельного участка с расположенными на нем 2 нежилыми зданиями и 4 сооружениями, выраженного в виде периодических платежей с учетом НДС, определена в ином размере (по состоянию на 01.01.2017 - 107 700 руб. в месяц; по состоянию на 01.01.2018 - -110 900 руб. в месяц; по состоянию на 01.01.2019 - 123 700 руб. в месяц).

Наличие разумных экономических причин к установлению цены в завышенном размере налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, инспекцией установлено многократное завышение размера арендной платы за пользование земельным участком по сравнению со сложившейся рыночной ценой (в 29-32 раза).

Налоговая выгода, как установлено инспекцией, выразилась в том, что ИП Решетниковым И.А., применяя в отношении доходов от сдачи в аренду спорного земельного участка ПСН, исчислен налог исходя не из фактически полученных доходов, а из потенциально возможного к получению годового дохода.

В свою очередь, применение завышенного размера арендной платы фактически не отражалось на сумме налоговых обязательств ИП Решетниковой И.А.

При этом налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода путем уменьшения налоговой базы посредством манипулирования (завышения) суммой расходов на аренду земельного участка и расположенных на нем объектов недвижимости.

При указанных обстоятельствах, выводы инспекции признаются судом обоснованными, что исключает возможность удовлетворения заявленных в этой части требований.

Доводы налогоплательщика об отсутствии доказательств взаимозависимости указанных лиц обоснованно отклонены судом первой инстанции.

Как установлено п. 1 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Взаимозависимыми признаются лица, которые в силу родственных и должностных отношений могут влиять на условия заключаемых ими сделок и (или) экономические результаты их деятельности.

Взаимозависимыми физическими лицами, в соответствии с пп. 10 и 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ признаются лица, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению, а также лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Кроме того, согласно п. 7 ст. 105.1 НК РФ суд вправе признать лица взаимозависимыми для целей налогообложения в случаях, не указанных в п. 2 ст. 105.1 НК РФ, если у контрагента налогоплательщика (взаимозависимых лиц контрагента) имелась возможность оказывать влияние на принимаемые налогоплательщиком решения в сфере его финансово-хозяйственной деятельности.

Таким образом, вывод налогоплательщика о том, что данные нормы не распространяются на отношения корпоративного субъекта и направлены исключительно на признание взаимозависимыми физических лиц в отношениях между собой, противоречит самой норме.

Так, инспекцией в ходе налоговой проверки установлено:

- единственным учредителем налогоплательщика в проверяемом периоде являлась Снежинская (Решетникова) Е.Ю., которая согласно ответу Государственного комитета по делам ЗАГСа Челябинской области является родной сестрой Решетникова А.Ю., который в свою очередь является супругом Решетниковой Л.М. и отцом Решетникова И.А. Снежинская (Решетникова) Е.Ю. и Решетников А.Ю. являются родными братом и сестрой, Решетников А.Ю. и Решетникова Л.М. являлись супругами,

- согласно справкам по форме 2-НДФЛ, Снежинская (Решетникова) Е.Ю. в 2017-2018 годы работала в ООО "Апельсин", единственным учредителем которого с 16.04.2014 является Решетникова Л.М.,

- совпадение контактных номеров телефонов ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., Решетниковой Л.М., указанных в налоговых декларациях, в банках, в которых открыты расчетные счета;

- совпадение контактных номеров телефонов у ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., Решетниковой Л.М., Решетникова А.Ю., указанных в личном кабинете налогоплательщика-физического лица, в ПАО АКБ "Челиндбанк";

- наличие одних и тех же контактных и доверенных лиц в ПАО АКБ "Челиндбанк" у ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., ИП Решетниковой Л.М. (Ахметшина Т.Е., Перфильев В.И., Каримова А.Т., Краснова Н.А., идентичные по форме и содержанию доверенности для которых подписывались в один и тот же день - 15.11.2016;

- совпадение IP-адресов, с которых производилось Интернет-соединение у ИП Решетниковой Л.М. и ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю. в ПАО АКБ "Челиндбанк";

- наличие результатов проведенного осмотра офисных помещений ООО ТД "Ашинская сталь" по адресу Челябинская область, г. Аша, ул. Толстого, д. 23А о том, что указанному адресу ООО ТД "Ашинская сталь" занимает 2 кабинета на 2 этаже здания (каб. N N 201, 202 с нахождение над кабинетом N 201 соответствующей вывески, ООО ТД "Ашинская сталь", ООО "Апельсин" также находятся в одном здании),

- совпадение IP-адресов, с которых производилось Интернет-соединение у ИП Решетниковой Л.М., ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., ИП Решетникова И.А.,

- совпадением контактных номеров телефонов у ИП Снежинской (Решетниковой) Е.Ю., Решетниковой Л.М., Решетникова А.Ю., указанных в личном кабинете налогоплательщика-лица, в ПАО АКБ "Челиндбанк" (которые также указывались в налоговой декларации по УСН за 2018 год ИП Решетникова И.А. и содержатся в документах, представленных ПАО Банк ВТБ).

Таким образом, для целей налоговых правоотношений инспекцией верно установлено, что налогоплательщик и спорные контрагенты являлись взаимосвязанными лицам и это обстоятельство повлияло на результаты совершенных сделок, конечной целью которых для налогоплательщика явилось получение необоснованной налоговой выгоды, что исключает обоснованность доводов налогоплательщика в этой части.

Ссылка налогоплательщика о необходимости применения инспекцией метода сопоставимых рыночных цен, о том, что налоговым органом не направлены запросы о сложившемся уровне цен, не определен интервал рыночных цен, устанавливающий границы обоснованной арендной платы недвижимости апелляционной коллегией отклоняются.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией проанализировано наличие информации о сопоставимых сделках, предметом которых являются идентичные (однородные) услуги в открытых источниках. Земельные участки, имеющие идентичные характеристики (местоположение, размер, категорию земель, целевое использование, функциональное назначение расположенных на нем зданий и сооружений), в собственности/пользовании ООО "Ашинские металлоконструкции" отсутствуют. Собственниками иных земельных участков информация о стоимости арендной платы земли, истребованная инспекцией, не представлена. В источниках, указанных в п.1 ст. 105.6 НК РФ, информация, необходимая для определения сопоставимых сделок и цен, примененных в таких сделках, отсутствует.

Таким образом, инспекцией установлена невозможность применения метода сопоставимых рыночных цен для определения реальных налоговых обязательств ООО "Ашинские металлоконструкции" в сделках по аренде спорного земельного участка.

С учетом изложенного, суд первой инстанции подтвердил правомерность примененного Инспекцией метода, основанного на результатах оценки рыночной стоимости, определенной в соответствии с законодательством РФ об оценочной деятельности (заключение эксперта от 05.04.2021 N 60).

Согласно результатам оценки рыночной стоимости аренды земельных участков, Инспекцией сделан вывод, что указанный в договорах размер арендной платы многократно завышен относительно рыночного уровня, что ставит под сомнение возможность арендных отношений на таких ценовых условиях, и при отсутствии разумных экономических причин к установлению размера арендной платы в завышенном размере, позволяет сделать вывод о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Доводы общества о том, что экспертное заключение N 60 от 05.04.2021 является недопустимым доказательством, поскольку получено с существенными нарушениями закона, а именно эксперт не был предупрежден об ответственности; экспертом не выполнены указания Инспекции о порядке экспертиз; экспертом не соблюдены требования федеральных стандартов оценки и ФЗ от 29.07.1998 "Об оценочной деятельности" судом апелляционной инстанции рассмотрены и признаны несостоятельными.

Экспертиза проводилась в соответствии со статьей 95 НК РФ, положения которой не содержат требования о предупреждении эксперта об уголовной ответственности.

Федеральный закон от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" не предусматривает предупреждение эксперта (оценщика) об уголовной ответственности.

Содержание указанного заключения соответствует законодательно установленным требованиям и в соответствии со ст. 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является письменным доказательством, содержащим сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела и подлежащем оценке в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами.

В частности, в силу ст. 95 НК РФ налоговый орган имеет право при проведении мероприятий налогового контроля привлечь для дачи заключения эксперта.

Эксперт дает заключение от своего имени на основании исследований, проведенных им в соответствии с его специальными знаниями, и несет за данное им заключение ответственность в установленном законом порядке. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение. При этом эксперт вправе самостоятельно определять необходимость применения тех или иных подходов к оценке и конкретных методов оценки в рамках применения каждого из подходов.

Нормой ст. 12 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ установлена презумпция достоверности отчета об оценке как документа, содержащего сведения доказательственного значения.

В данном случае, перед началом проведения исследований эксперт, в лице руководителя экспертного учреждения, предупрежден об ответственности, установленной ст. 129 НК РФ, о чем свидетельствует представленная в материалы налоговой проверки расписка.

Инспекцией в пределах представленных полномочий соблюдены необходимые условия для проведения исследований.

Оснований для сомнения в компетентности эксперта, обладающего специальными познаниями, по представленным в дело документам, объективности и выходе их выводов за пределы специальных познаний не имеется.

Указанное заключение выполнено полно, не содержат неясностей в ответах на вопросы, выводы являются однозначными.

При этом, как следует из заключения N 60 от 05.04.2021 экспертом представлено обоснование использования подходов к оценке стоимости исследованных объектов.

Доводы о том, что экспертом не выполнены указания Инспекции о порядке экспертиз являются несостоятельными, поскольку согласно п. 24 ФСО-1, оценщик вправе самостоятельно определять необходимость применения тех или иных подходов к оценке и конкретных методов оценки в рамках применения каждого из подходов.

В связи с этим указание в постановлении N 1 о проведении экспертизы на методы, предусмотренные ст. 105.7 НК РФ, носило информационный характер, не обязывало эксперта руководствоваться нормами НК РФ, поскольку это противоречило бы действующему законодательству об оценочной деятельности, в том числе п. 24 ФСО-1.

Нормативная документация, которой руководствовался эксперт, указана в заключении на стр. 5, табл. 4, строка "Указание на стандарты, в соответствии с которыми подготовлено экспертное заключение".

Поскольку налогоплательщиком указывается на недостатки экспертного заключения необоснованно, а также не приводится доказательств того, что они повлияли на достоверность результатов экспертизы, суд считает, что итоговая стоимость объекта оценки, указанная в заключении эксперта N 60 от 05.04.2021, является достоверной.

При отсутствии доказательств заинтересованности эксперта в исходе заключений, влияние на выводы эксперта отсутствием расписки о предупреждении об уголовной ответственности, оснований не доверять выводам экспертов не имеется.

Следовательно, у арбитражного суда не имеется достаточных оснований для сомнения в квалификации экспертов, примененных ими методик исследований, компетентности и объективности их выводов.

Также следует отметить, что заключение N 60 от 05.04.2021 не положено Инспекцией в качестве единственного и безусловного доказательства получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, оно учтено Инспекций в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами, добытыми в ходе налоговой проверки.

3. Взаимоотношения с ИП Елизарьевым А.А.

По данному эпизоду заявителю доначислены налог на прибыль организаций за 2019 год в сумме 1 013 01968 руб., соответствующие пени и штраф. Налогоплательщику вменено налоговое правонарушение по неуплате налога на прибыль организаций вследствие неправомерного включения в 2019 году в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, затрат на приобретение управленческих услуг по сделкам с ИП Елизарьевым А.А. в завышенных размерах, что стало возможным в результате согласованных действий взаимозависимых лиц, направленных на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (завышение затрат по налогу на прибыль).

Из материалов проверки следует, что ООО "Ашинские металлоконструкции" (заказчик) с ИП Елизарьевым А.А. (исполнитель) заключен договор возмездного оказания управленческих услуг от 01.12.2014. Дополнительными соглашениями от 31.12.2015 N 1, от 31.12.2016 N 2, от 31.12.2017 N 3, от 31.12.2018 N 4, от 31.12.2019 N 5 вышеуказанный договор пролонгирован до 31.12.2016, 31.12.2017, 31.12.2018, 31.12.2019, 31.03.2021, соответственно.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что представленные акты приема-передачи услуг единообразны по своей форме и содержанию, содержат исключительно общие формулировки. Из представленных ООО "Ашинские металлоконструкции" актов приема-передачи услуг невозможно определить, в каком объеме, какая конкретно работа проделана ИП Елизарьевым А.А. (своим штатным персоналом), то есть не отражен факт исполнения обязательств по количественным, качественным и ценовым показателям. Перечень услуг, включенных в акты приема-передачи постоянный, не менялся в течение 3-х лет.

Представленные ежемесячные отчеты по договору возмездного оказания управленческих услуг за 2018-2020 годы единообразны по форме и содержанию, не содержат данных об объемах выполненных работ. В отчетах поименованы одинаковые перечни услуг управленческого характера, предусмотренные договором; наименование услуг в отчетах также носит общий характер; ежемесячно менялись только показатели по количеству и стоимости отгруженного металлолома, стоимости услуг, связанных с перевозкой грузов заказчика. В некоторых отчетах (за июль 2018 - ноябрь 2019) также указывалось оказание услуг по закупу и реализации щебня специалистами отдела оборудования с указанием конкретного объема выполненных услуг. В отношении иных услуг, поименованных в отчетах, результаты исполнения договора от 01.12.2014 не указаны. Перечень услуг, включенных в отчеты, постоянный и не менялся в течение 3-х лет.

Из анализа представленных отчетов Инспекцией установлено, что отсутствует зависимость суммы вознаграждения, предъявленного ИП Елизарьевым А.А. в актах выполненных работ в адрес ООО "Ашинские металлоконструкции", от показателей количества и стоимости отгруженного металлолома, а также от стоимости оказанных услуг по перевозке грузов заказчика, закупа и реализации щебня за конкретный месяц.

Кроме того, при анализе актов приема-передачи услуг и отчетов исполнителя установлено, что отдельные виды услуг, поименованные в вышеуказанных документах, ИП Елизарьевым А.А. фактически не выполнялись или дублировались функции и обязанности работников ООО "Ашинские металлоконструкции".

Согласно договору возмездного оказания управленческих услуг от 01.12.2014 ИП Елизарьев А.А. в период 2018-2020 годы, в том числе оказывал для ООО "Ашинские металлоконструкции" юридические услуги, услуги бухгалтерского и налогового учета (пп. 1.1 п. 1 договора от 01.12.2014). При этом функции, связанные с ведением бухгалтерского учета в ООО "Ашинские металлоконструкции", возложены на главного бухгалтера Общества (в проверяемом периоде в должности главного бухгалтера ООО "Ашинские металлоконструкции" работала Богданова Н.П.).

В ходе проверки установлено, что юридические услуги по защите прав и интересов предприятия и иные услуги юридического характера, включенные ИП Елизарьевым А.А. в отчеты по договору возмездного оказания управленческих услуг от 01.12.2014, в том числе содержат услуги юрисконсульта Устюжаниной Н.С., оказанные ею для ООО "Ашинские металлоконструкции" в рамках гражданско-правовых договоров. Согласно справкам по форме 2-НДФЛ Устюжанина Н.С. в период 2018-2020 годы являлась работником ИП Елизарьева А.А. Факт оказания юридических услуг в рамках отдельных договоров с ООО "Ашинские металлоконструкции" подтвержден Устюжаниной Н.С. в ходе проведения допроса (протокол допроса от 27.11.2020 N 3).

Отдельные виды управленческих услуг, оказанных ИП Елизарьевым А.А., входили в обязанности начальника отдела экономической безопасности, менеджеров, а также иных сотрудников ООО "Ашинские металлоконструкции".

Следует отметить, что документы, позволяющие определить, какая конкретно работа ИП Елизарьевым А.А. проделана (объем, характер услуг, порядок формирования фактической стоимости услуг), ООО "Ашинские металлоконструкции" не представлены.

В ходе проведения допроса (протокол допроса от 02.12.2020) начальник финансового отдела ИП Елизарьева А.А. - Назмеева Г.Ю. указала, что стоимость услуг зависела от объема полученной выручки ООО "Ашинские металлоконструкции" за месяц.

Протоколы согласования договорной цены к договору составлялись ежемесячно. В представленных ООО "Ашинские металлоконструкции" протоколах согласования договорной цены к договору от 01.12.2014 отражалась общая величина договорной цены без расшифровки стоимости каждой конкретной услуги.

Исходя из анализа представленных для проверки документов (актов выполненных работ ИП Елизарьева А.А. за 2018-2020 годы, помесячных оборотно-сальдовых ведомостей по счету 90 "Продажи" ООО "Ашинские металлоконструкции" за 2018-2020 годы), взаимоувязка/взаимосвязанность между стоимостью выполненных ИП Елизарьевым А.А. работ и ежемесячной выручкой, полученной ООО "Ашинские металлоконструкции", за период 2018-2020 годы Инспекцией не установлена.

При этом ООО "Ашинские металлоконструкции" производило оплату услуг ИП Елизарьеву А.А. авансом до подписания актов об оказании услуг, не имея информации об объемах оказанных услуг и их стоимости.

В ходе выездной налоговой проверки установлены факты, свидетельствующие о взаимозависимости и аффилированности ИП Елизарьева А.А. и ООО "Ашинские металлоконструкции" (часть работников ООО "Ашинские металлоконструкции" являлись работниками ИП Елизарьева А.А., установлены родственные связи между работниками ИП Елизарьева А.А. и учредителем ООО "Ашинские металлоконструкции").

ООО "Ашинские металлоконструкции" и ИП Елизарьев А.А. находятся по одному адресу, в одних и тех же помещениях, осуществляют расчеты с использованием одного банка, установлено совпадение номеров телефонов и IP-адресов, с которых осуществлялся доступ к расчетным счетам.

ИП Елизарьев А.А. является "преемником" деятельности ИП Дощанова Э.Ж. Установлен формальный перевод работников от ИП Дощанова Э.Ж. к ИП Елизарьеву А.А. без изменения трудовых функций и местонахождения рабочих мест.

ИП Елизарьев А.А. осуществляет финансово-хозяйственные отношения преимущественно с взаимозависимыми лицами ООО "Ашинские металлоконструкции" и ООО ТД "Ашинская сталь", что указывает на наличие экономической подконтрольности.

Наличие взаимозависимости между ООО "Ашинские металлоконструкции" и ИП Елизарьевым А.А. подтверждено судебными актами по делу N А76-19287/2018 (судебный спор по решению, вынесенному МИФНС России N 18 по Челябинской области по результатам выездной налоговой проверки в отношении ООО ТД "Ашинская сталь" за период 2013-2015 годы).

Показания работников ООО "Ашинские металлоконструкции" свидетельствуют об отсутствии четкого разграничения функций между работниками ИП Елизарьева А.А. и ООО "Ашинские металлоконструкции". Рабочие места сотрудников находятся в одних помещениях. Выявлены факты служебного подчинения работников ИП Елизарьева А.А. должностным лицам ООО "Ашинские металлоконструкции". Работники ИП Елизарьева А.А. и ООО "Ашинские металлоконструкции" не могут достоверно определить служебное положение своих коллег. Данные факты указывают на формальное трудоустройство работников в штат ИП Елизарьева А.А. с целью завышения проверяемым налогоплательщиком расходов, связанных с приобретением управленческих услуг.

Налоговая экономия выразилась в том, что ИП Елизарьев А.А., применяя в отношении доходов от оказания управленческих услуг специальный налоговый режим - упрощенную систему налогообложения (объект - "доходы"), исчисляет налог исходя из фактически полученных на расчетный счет доходов по ставке 6%. При этом взаимозависимое лицо - "приобретатель услуг" ООО "Ашинские металлоконструкции" принимает к учету в целях исчисления налога на прибыль все расходы, выставленные на основании актов приема оказанных услуг, экономя на уплате налога на прибыль 20% от суммы произведенных расходов. Таким образом, ООО "Ашинские металлоконструкции" получена необоснованная налоговая экономия путем уменьшения налоговой базы посредством манипулирования суммой управленческих расходов.

На основании изложенного, Инспекцией верно установлено, что ООО "Ашинские металлоконструкции" умышленно создан формальный документооборот, опосредующий экономически необоснованные расходы на управленческие услуги с целью завышения расходов проверяемого налогоплательщика по налогу на прибыль и обналичиванию освобожденных от налогообложения денежных средств под видом оплаты завышенной стоимости управленческих услуг через расчетный счет предпринимателя.

Для расчета размера рыночной стоимости услуг инспекцией применен метод сопоставимой рентабельности.

В частности, в силу ст. 105.12 НК РФ метод сопоставимой рентабельности заключается в сопоставлении операционной рентабельности, сложившейся у лица, являющегося стороной анализируемой сделки, с рыночным интервалом операционной рентабельности в сопоставимых сделках, определенным в порядке, предусмотренном ст. 105.8 НК РФ.

Для целей этой статьи может использоваться показатель рентабельности затрат, определяемый в соответствии с п. 1 ст. 105.8 НК РФ.

Нормой п. 5 ст. 105.12 НК РФ определено, что показатель рентабельности затрат используется при выполнении работ, оказании услуг, а также при производстве товаров.

Согласно п. 1 ст. 105.8 НК РФ рентабельность затрат определяется как отношение прибыли от продаж к сумме себестоимости проданных товаров (работ, услуг), коммерческих и управленческих расходов, связанных с продажей товаров (работ, услуг). Указанные показатели определяются для российских организаций на основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая составляется в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете (п. 2 ст. 105.8 НК РФ).

В силу п. 3 ст. 105.8 НК РФ при определении интервала рентабельности используются значения рентабельности, определяемые по результатам не менее четырех сопоставимых сделок, в том числе совершенных налогоплательщиком, при условии, что указанные сделки совершены с лицами, не являющимися взаимозависимыми с налогоплательщиком, либо на основании данных бухгалтерской (финансовой) отчетности не менее четырех сопоставимых организаций.

Выбор указанных организаций осуществляется с учетом их отраслевой специфики и соответствующих видов деятельности, осуществляемых ими в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях относительно анализируемой сделки.

У ИП Елизарьева А.А. поручением от 17.02.2022 N 12-13/2109 истребована информация об аналогичных налогоплательщиках за период 2018-2020 годы. Ответ не представлен.

Инспекцией проанализирована деятельность 10 организаций и индивидуальных предпринимателей, оказывающих на территории Челябинской области услуги, аналогичные управленческим услугам ИП Елизарьева А.А. и установлена рентабельность аналогичной деятельности в соответствии со ст. 105.8 НК РФ.

В соответствии п. 4 ст. 105.8 НК РФ определены минимальные и максимальные значения интервала рентабельности:

2019 год: Минимальное значение интервала рентабельности = 15,73; Максимальное значение интервала рентабельности = 136,44.

2020 год: Минимальное значение интервала рентабельности = 8,09; Максимальное значение интервала рентабельности = 62,42.

Рентабельность затрат по ИП Елизарьеву А.А. составила за 2018 год - 162,54%, за 2019 год - 367,16%, за 2020 год - 175,39%, то есть не попадает в данный интервал, следовательно примененная в ней цена не признается рыночной.

Таким образом, цены в анализируемой сделке ООО "Ашинские металлоконструкции" с ИП Елизарьевым А.А. в 2019, 2020 годах не соответствуют рыночным ценам.

В результате завышения расходов за 2019 год на приобретение управленческих услуг у ИП Елизарьева А.А. на 5 065 095,14 руб. установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, вследствие чего Обществом не исчислен и не уплачен в бюджет налог на прибыль организаций за 2019 год в размере 1 013 019 руб.

Таким образом, по взаимоотношениям Общества с ИП Елизарьевым А.А. по приобретению управленческих услуг Обществом не выполнены предусмотренные подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ условия, основной целью заключения налогоплательщиком сделок являлась неуплата налогов в бюджет, в связи с чем выводы налогового органа, изложенные в решении от 04.08.2022 N 7 являются правомерными.

При указанных обстоятельствах, инспекцией сделан правильный вывод, что расходы налогоплательщика за 2019 год на приобретение управленческих услуг у ИП Елизарьева А.А. необоснованно завышены, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а потому к доначислению налога на прибыль организаций за 2019 год в сумме 1 013 019 руб.

Вопреки позиции налогоплательщика, нормы НК РФ не содержат запрета на применение метода сопоставимой рентабельности в зависимости от вида режима налогообложения лица. Примененный инспекцией способ определения затрат не противоречит налоговому законодательству, как позволяющий, в отсутствие раздельного учета расходов по услугам, оказанным различным контрагентам, наиболее достоверно установить себестоимость услуг, оказываемых ИП Елизарьевым А.А., для целей налоговых обязательств налогоплательщика.

При этом, при определении затрат инспекцией наряду с данными карточек бухгалтерских счетов и оборотно-сальдовых ведомостей, также анализировались книги учета доходов и расходов, налоговые декларации ИП Елизарьева А.А.

Отбор сопоставимых организаций произведен инспекцией в соответствии с видами ОКВЭД, заявленными ИП Елизарьевым А.А.

Доводы налогоплательщика о том, что при отборе сопоставимых организаций Инспекция ошибочно руководствовалась только их кодами ОКВЭД без исследования параметров, указанных в п.6 ст.105.5. НК РФ, судом апелляционной инстанции отклоняется.

В соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 105.8 НК РФ сопоставимость деятельности может определяться с учетом видов экономической деятельности, предусмотренных Общероссийским классификатором видов экономической деятельности.

Отбор сопоставимых организаций инспекцией произведен в соответствии с видами ОКВЭД, заявленными ИП Елизарьевым А.А.

Положения пункта 5 статьи 105.8 НК РФ не содержат условия отбора сопоставимых организаций по объему выручки.

Указание апеллянта на п. 6 ст. 105.5 НК не является верным, поскольку указанный пункт регулирует критерии сопоставимости сделок, а не сопоставимости организаций аналогов.

Налогоплательщиком в ответ на требование налогового органа представлен список налогоплательщиков идентичных ИП Елизарьеву А.А., удовлетворяющих, по мнению налогоплательщика п. 5 ст. 105.8 НК РФ, а именно: ООО "Фин-консалтинг" ИНН 6672149179, ООО "Урал Консалтинг" ИНН 7447068259, ООО "Промконсалтинг" ИНН 7418021168, ООО "Фаворит" ИНН 7447146771, ООО "Современная недвижимость" ИНН 7453197090.

Как указано Инспекцией, ей не приняты возражения налогоплательщика в части учета показателей ООО "Современная недвижимость" ИНН7453197090, ООО "Фаворит" ИНН7447146771 при расчете рентабельности в связи с тем, что при анализе расчетных счетов указанных организаций отмечается осуществление ими деятельности, несопоставимой заявленным видам ОКВЭД, что указывает на несоблюдение условия, предусмотренного пп. 1 п. 5 ст. 105.8 НК РФ. Фактически организации осуществляют сдачу имущества в аренду.

Кроме того, при анализе основного и дополнительных видов деятельности, заявленных данными организациями, установлено существенное отличие от видов услуг, которые оказывал ИП Елизарьев А.А. в адрес ООО "Ашинские металлоконструкции".

Два юридических лица из отобранных инспекцией (ООО "Единый консалтинговый центр" и ООО УК "Авант") признаны сопоставимыми по результатам предыдущей выездной налоговой проверки в отношении ООО ТД "Ашинская сталь" (взаимозависимая с заявителем организация, использующая аналогичную схему минимизации налоговых обязательств, обстоятельства дела аналогичны рассматриваемым в настоящем деле).

Вопреки позиции налогоплательщика, факт несения и размер расходов ИП Елизарьева А.А., при наличии одной лишь справки, документально не подтвержден. Кроме того, в ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что ИП Елизарьев А.А. применяет УСН с объектом "доходы", бухгалтерский учет не ведется, ведутся лишь книги учета доходов и расходов.

Учитывая, что раздельный учет расходов ИП Елизарьевым А.А. не велся (применяет УСН с объектом "доходы"), расходы, связанные с оказанием налогоплательщику управленческих услуг, правомерно определены инспекцией пропорционально доле дохода ИП Елизарьева А.А., полученного от налогоплательщика за оказанные управленческие услуги, в общем объеме доходов, полученных от оказания таких услуг.

В то же время, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения требования заявителя по данному эпизоду на основании следующего.

Суд первой инстанции по указанному эпизоду указал, что из существа правонарушения, связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы налоги, уплачиваемые элементами схемы "дробления бизнеса" в связи с применением специальных налоговых режимов, в рамках проверяемых периодов уплачивались налогоплательщиком-организатором. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности (недоимки) по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы. В ином случае не будет обеспечена последовательность и полнота переквалификации совершенных налогоплательщиком операций, правильность определения их последствий, а доначисление налогов в излишнем размере (без учета уплаченных сумм), с одной стороны - приобретет характер дополнительной санкции, выходящей за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности налогообложения и противодействия злоупотреблениям в этой сфере, а с другой стороны - создаст предпосылки для возврата из бюджета сумм налогов, уплаченных другими участниками схемы при том, что причиненный бюджетной системе ущерб может оставаться не возмещенным в полном объеме.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что по настоящему делу заявитель и взаимозависимое (аффилированное) с ним лицо - ИП Елизарьев А.А образовывали единый хозяйствующий субъект.

Между тем, судом апелляционной инстанции принимается во внимание то обстоятельство, что налоговый орган не делал выводов о том, что сделка налогоплательщика с ИП Елизарьевым А.А. была полностью нереальной и не имела фактического исполнения, а налогоплательщик и ИП Елизарьев А.А. являлись единым хозяйствующим субъектом.

Затраты налогоплательщика по сделке с ИП Елизарьевым А.А. приняты налоговым органом в пределах рыночной стоимости аналогичных услуг.

Инспекцией, методом сопоставимой рентабельности оценены рыночные цены, примененные в сделке общества с ИП Елизарьевым А.А., и установлено, что цена услуг, оказанных ИП Елизарьевым А.А. в 2019 году, не соответствовала рыночной, затраты общества искусственно завышались, что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2019 год и доначисление налога, пени и штрафа.

Какие-либо факты, свидетельствующие о наличии в деятельности общества и взаимозависимого индивидуального предпринимателя признаков единого хозяйствующего субъекта (дробления бизнеса) ни налоговым органом, ни судом первой инстанции не установлены.

Учитывая изложенное, вывод суда первой инстанции о том, что заявитель и взаимозависимое с ним лицо ИП Елизарьев А.А. образовывали единый хозяйствующий субъект, не соответствует материалам дела.

ИП Елизарьев А.А. фактически получил доход от ООО "Ашинские металлоконструкции" в сумме, соответствующей отраженной в его налоговой отчетности, и правомерно уплатил с указанного дохода УСН.

ООО "Ашинские металлоконструкции" налоговым агентом по отношению к ИП Елизарьеву А.А. не является.

Оснований для уменьшения сумм доначисленного ООО "Ашинские металлоконструкции" налога на прибыль организаций на суммы уплаченного ИП Елизарьевым А.А. УСН не имеется.

По приведенным судом апелляционной инстанции мотивам, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части частичного удовлетворения заявленных требований в отношении эпизода по взаимоотношениям с ИП Елизарьевым А.А. в связи с несоответствием выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела.

В отношении остальной части, решение суда первой инстанции отмене не подлежит, апелляционная жалоба ООО "Ашинские металлоконструкции" подлежит отклонению.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта в любом случае на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе подлежат распределению в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и в силу оставления апелляционной жалобы без удовлетворения относятся на ООО "Ашинские металлоконструкции", излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 176, 268- 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 19.07.2023 по делу N А76-39275/2022 отменить.

В удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "Ашинские металлоконструкции" отказать.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Ашинские металлоконструкции" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 500 рублей излишне уплаченную по квитанции от 08.08.2023.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.П. Скобелкин

Судьи

А.А. Арямов Н.Г. Плаксина