Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 октября 2023 г. N 15АП-13113/23 по делу N А32-54576/2022

город Ростов-на-Дону

04 октября 2023 г.

дело N А32-54576/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 20 сентября 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 октября 2023 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Емельянова Д.В.,

судей Николаева Д.В., Сулименко Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Альковой О.М.,

при участии:

от ООО "Мультифрукт": представитель Постнов А.В. по доверенности от 18.10.2022;

от ИФНС N 1 по городу Краснодару, посредством системы веб-конференции ИС "Картотека арбитражных дел": представитель Зубова З.Г. по доверенности от 14.12.2022;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Мультифрукт"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.06.2023 по делу N А32-54576/2022

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Мультифрукт"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по городу Краснодару

о признании недействительным решения от 14.06.2022 N 16-27/35/20,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Мультифрукт" обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по городу Краснодару от 14.06.2022 N 16-27/35/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 29.06.2023 по делу N А32-54576/2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда от 29.06.2023, ООО "Мультифрукт" обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что отказ суда в приобщении и истребовании документов из материалов уголовного дела; отказ в проведении экспертизы существенно повлиял и способствовал вынесению неправильного решения. В материалы дела (материалы налоговой проверки) заявителем представлены документы, которые доказывают факт прихода товара на склад, а также полный расчет за приобретенный товар между ООО "Мультифрукт", ООО "Омега" и ООО "Рентинвест" (заявитель не располагает информацией о производителе товара, поскольку это является коммерческой тайной). ООО "Мультифрукт" соблюдало должную осмотрительность в отношении контрагентов, все требования по принятию к вычету НДС выполнены (неуплата НДС контрагентами является ответственностью той организации; возможные нарушения, допущенные организациями-контрагентами, не доказывает факта наличия состава налогового правонарушения). Факт взаимозависимости и подконтрольности ООО "Мультифрукт" и его контрагентов судом не исследован (не установлены обстоятельства, свидетельствующие об умышленности действий проверяемого налогоплательщика, направленные исключительно на получение налоговой экономии). Реальность финансово-хозяйственных отношений со спорными контрагентами подтверждена самим фактом поставки товаров (контрагенты являются действующими). Основания для непринятия в составе налоговых вычетов сумм НДС, уплаченных обществом на основании выставленных ему контрагентами счетов-фактов, у налогового органа отсутствовали. Доводы о формальности составления первичных документов не подтверждены надлежащими доказательствами. Сама по себе уплата небольшой суммы налогов не является налоговым правонарушением.

Также ООО "Мультифрукт" в апелляционной жалобе заявлено ходатайство о проведении судебной налоговой (бухгалтерской) экспертизы.

В отзыве на апелляционную жалобу ИФНС России N 1 по г. Краснодару просит обжалуемое решение оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании апелляционной инстанции представитель ООО "Мультифрукт" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.

Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Рассмотрев ходатайство о назначении по делу судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для его удовлетворения.

В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

В силу указанной нормы назначение экспертизы является правом, а не обязанностью суда. Признав, что основания для назначения экспертизы отсутствуют либо проведение ее нецелесообразно, суд с учетом совокупности имеющихся в деле доказательств вправе отказать в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы по делу. Вопрос о назначении судебной экспертизы относится к исключительной прерогативе суда и разрешается в каждом отдельном случае судом самостоятельно.

Аналогичное ходатайство было заявлено и в суде первой инстанции, которое отклонено ввиду отсутствия доказательств перечисления денежных средств на депозитный счет суда; отсутствия ответов от экспертных учреждений о возможности проведения экспертизы, её сроках и стоимости.

В свою очередь суд апелляционной инстанции учитывает, что правовая оценка обстоятельств дела в компетенцию эксперта не входит, оценка материалов налоговой проверки относится к непосредственной компетенции суда и специальных познаний не требует, в связи с чем основания для проведения по делу судебной экспертизы отсутствуют.

Несогласие заявителей с оценкой имеющихся в материалах дела доказательств, данной судом первой инстанции, не может являться основанием для проведения судебной экспертизы.

Законность и обоснованность решения от 29.06.2023 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России N 1 по г. Краснодару проведена выездная налоговая проверка ООО "Мультифрукт" по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019. По результатам проверки вынесено решение от 14.06.2022 N 16-27/35/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обществу доначислены налоги - 18 786 667 руб. (в том числе, НДС - 9 335 635 руб., налог на прибыль организаций - 9 451 032 руб.), пени - 7 706 566,19 руб., штрафы - 2 602 443 руб.

Основанием для вынесения обжалуемого решения послужили выводы инспекции о нарушении обществом положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации в рамках договоров поставки фруктов с проблемными контрагентами ООО "Омега" (ИНН 2374002688) и ООО "Рентинвест" (ИНН 2311244116).

По результатам проведенных контрольных мероприятий налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о создании фиктивного документооборота с участием указанного лица в отсутствие реальности сделок с целью применения вычета по НДС и применения вычетов по налогу на прибыль.

Общество не согласилось с принятым решением и обжаловало его в вышестоящий налоговый орган - УФНС России по Краснодарскому краю, решением Управления N 25-12/26257@ от 06.09.2022 апелляционная жалоба ООО "Мультифрукт" оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с выводами налоговых органов, изложенными в оспариваемом решении, ООО "Мультифрукт" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценивая по существу законность и обоснованность оспариваемого решения налогового органа, суд первой инстанции исходил из следующего.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как установлено судом, инспекцией в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации на основании решения от 15.07.2020 N 16-27/2 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019. Справка по результатам выездной налоговой проверки в соответствии со статей 100 Кодекса составлена 09.07.2021. Акт выездной налоговой проверки от 09.09.2021 N16-27/35/21 вручен 17.11.2021 руководителю общества Барабанову В.В.

По результатам рассмотрения материалов проверки 09.02.2022 инспекцией в соответствии с пунктом 6 статьи 101 Кодекса принято решение от 09.02.2022 N 16-27/35/4 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в срок до 09.03.2022 (получено представителем Общества 09.02.2022). Дополнение к акту ВНП от 30.03.2022 N 16-27/35/21/1 получено руководителем Общества 06.04.2022.

Согласно пункту 6.1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составляется дополнение к акту, которое подписывается должностными лицами налогового органа, проводившими эти мероприятия, не позднее 15 дней со дня их окончания.

В течение пяти дней дополнение к акту с приложением материалов, полученных в результате дополнительных мероприятий, должно быть вручено налогоплательщику под расписку или передано иным способом, подтверждающим дату его получения.

Инспекцией по результатам проведенных дополнительных мероприятий в сроки, установленные пунктом 6.1 статьи 101 Кодекса, составлено дополнение к акту налоговой проверки от 30.03.2022 N 16-27/35/21, которое получено лично 06.04.2022 руководителем Барабановым В.В. с приложением материалов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, что подтверждается его подписью на экземпляре, имеющемся в материалах проверки.

Не согласившись с доводами Инспекции, отраженными в дополнении к акту выездной налоговой проверки, обществом представлены возражения от 22.04.2022 N 103, которые рассмотрены инспекцией вместе с иными материалами проверки (отражено в протоколе рассмотрения от 14.06.2022).

Таким образом, инспекцией не допущено нарушения сроков проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и составления дополнения к акту ВНП, при этом налогоплательщику было предоставлено право участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки и представить свои возражения, что подтверждается извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 13.05.2022 N 1519 (вручено обществу 13.05.2022).

Относительно довода налогоплательщика о месте составлении дополнения к акту налоговой проверки (г. Нижневартовск вместо г. Краснодар) судом первой инстанции установлено, что инспекцией допущена техническая ошибка в указании места составления дополнения к акту налоговой проверки, которая не повлекла за собой нарушение существенных условий рассмотрения материалов проверки и прав налогоплательщика.

С учетом изложенного обстоятельств, свидетельствующих о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, не установлено, в связи с чем довод заявителя в указанной части суд первой инстанции отклонил правомерно.

В свою очередь основанием для принятия оспариваемого решения инспекции явились следующие обстоятельства.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлены нарушения обществом положений пункта 1 и пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что обществом заявлены налоговые вычеты по НДС и включены в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, затраты по взаимоотношениям с ООО "Омега" и ООО "Рентинвест" в рамках договоров поставки товаров.

Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Таким образом, при соблюдении названных требований Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе претендовать на получение вычета при исчислении НДС и уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций на сумму произведенных расходов.

При этом возможность применения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций обусловливается подтверждением реальности осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в применении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций возложена на налогоплательщика.

При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство Российской Федерации о налогах и сборах связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов по НДС.

С учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе определить налоговую обязанность на основании отраженных им сведений о совершенных операциях в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

а) налогоплательщиком не было допущено искажение указанных сведений,

б) обязательства по соответствующей сделке исполнены лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона (далее - надлежащее лицо),

в) основной целью совершения операции либо совокупности операций является конкретная разумная хозяйственная цель, а не налоговая экономия.

Согласно материалам дела налогоплательщиком заявлены вычеты по НДС и отражены расходы по приобретению продукции у контрагентов:

- ООО "Омега" (вычет - 6 531 100,13 руб., расходы - 35 054 819 руб.);

- ООО "Рентинвест" (вычет - 2 804 535,83 руб., расходы - 14 022 679 руб.).

Доля вычетов по указанным организациям составляет 67,34% от налоговых вычетов.

В проверяемом периоде ООО "Мультифрукт" применяло общую систему налогообложения. Основной вид осуществляемой деятельности - торговля оптовая фруктами и овощами (ОКВЭД 46.31). Фактический адрес места нахождения общества: 353560, Краснодарский край, Славянский р-н, г. Славянск-на-Кубани, ул. Щорса, 2-Б (на основании договоров аренды от 01.01.2021 N 1, от 01.01.2021 N 6, собственником нежилых помещений являлась Барабанова И.А., мать директора ООО "Мультифрукт").

В период 2017-2019 гг. спорные контрагенты - ООО "Омега", ООО "Рентинвест" осуществляли поставку в адрес проверяемого налогоплательщика спорного товара (яблок).

В подтверждение обоснованности расходов и налоговых вычетов в рамках взаимоотношений с ООО "Омега" и ООО "Рентинвест" обществом представлены однотипные договоры купли-продажи. По условиям типовых договоров купли-продажи ООО "Омега", ООО "Рентинвест" (поставщик) обязалось поставлять ООО "Мультифрукт" (покупатель) товар, а ООО "Мультифрукт" обязалось принять и оплатить товар в безналичной форме, либо путем осуществления наличного расчета через кассу поставщика. По договору поставка товара осуществляется путем выборки товара покупателем на складе поставщика (самовывозом), при этом адрес в договоре не указан; приемка товаров осуществляется одновременно с проверкой количества, качества и ассортимента товара.

Ссылка заявителя жалобы на то, что доводы о формальности составления первичных документов не подтверждены, признается судом апелляционной инстанции необоснованной, поскольку из содержания представленных к проверке договоров купли-продажи не следует каким образом проверялось качество фруктов и какие документы фиксируют проведение экспертизы фруктов при реализации, не предусмотрено наличие сертификатов на товар, что свидетельствует о несогласованности вопросов о качестве; сторонами не согласованы такие существенные условия, как вопросы погрузки, разгрузки товара, пункт погрузки (указанные обстоятельства указывают на формальность составления договоров).

Более того, по результатам проверки установлено:

- наличие признаков подконтрольности "спорных" контрагентов обществу - руководитель ООО "Омега" Третьяков С.Ю. являлся сотрудником взаимозависимого лица ООО "Кубань-Плодопром", руководителем которого являлся Барабанов В.В. - директор ООО "Мультифрукт"; руководитель ООО "Рентинвест" Третьяков М.Ю. является братом Третьякова С. Ю.;

- в нарушение указаний Банка России от 07.10.2013 N 3073-У "Об осуществлении наличных расчетов" (до 26.04.2020) и от 09.12.2019 N 5348-У "О правилах наличных расчетов" оплата за товар ООО "Омега" и ООО "Рентинвест" в сумме 70 267 896 руб. оформлена только как расчет наличными денежными средствами, а именно денежные средства, полученные в подотчет Барабановым В.В., переданы под видом оплаты за "спорный" товар организациям ООО "Омега" и ООО "Рентинвест". Денежные средства по спорным сделкам на расчетные счета ООО "Омега", ООО "Рентинвест" не зачислены. При этом сумма сделки с ООО "Омега", ООО "Рентинвест", согласно представленным ООО "Мультифрукт" документам за 2017-2019 гг. составила 58 413 134 руб. с НДС, что на 11 854 762 руб. (16,9%) меньше переданных наличных денежных средств Барабановым В.В.;

- допрошенные в ходе проверки Третьяков С. Ю. и Третьяков М. Ю. не дали пояснений о своих должностных обязанностях, что указывает на их формальное участие в деятельности ООО "Омега" и ООО "Рентинвест";

- обществом не подтверждена доставка спорных товаров - товарно-транспортные накладные (ТТН) представлены не в полном объеме, из представленных ТТН невозможно идентифицировать данные о месте погрузки и разгрузки товаров;

- лица, указанные в ТТН в качестве водителей, перевозивших спорные товары (Кудрин Е. В., Кутняк Д.В., ИП Савоненко А.В., Сметанин и др.), отрицают наличие взаимоотношений как с обществом, так и со спорными контрагентами (протокол допроса от 23.04.2021 ИП Кутняк Д. В., пояснения ИП Савоненко А.В. от 29.04.2021, заявление ИП Сидоренко В.Г. от 24.05.2021);

- обществом не представлены для проверки документы, касающиеся соблюдения обязательных требований безопасности к пищевой продукции, приобретенной у проблемных поставщиков (сопроводительным письмом от 24.06.2021 N 149 предоставлены только протоколы испытаний соответствия продукции, декларации о соответствии продукции "яблоки свежие" за 2017 год, заявители по данным протоколам и декларациям являлись ООО "Ландшафт", ЗАО Опытно-производственное хозяйство "Центральное");

- признаки номинальности спорных контрагентов (исключены из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа: ООО "Омега - 02.07.2021; ООО "Рентинвест" - 10.07.2020; директор ООО "Омега" Третьяков С.Ю. и директор ООО "Рентинвест" Третьяков М.Ю. являются массовыми руководителями и учредителями; отсутствие материальных, трудовых ресурсов, расходов в целях осуществления реальной предпринимательской деятельности, транспортных средств; расхождение товарных и денежных потоков по данным налоговой отчетности и выпискам банков;

не подтверждается факт закупки товаров для перепродажи у поставщиков 2-го звена; налоговая отчетность "с начислением" представлена "проблемными" контрагентами с минимальными показателями к уплате лишь за те налоговые периоды, в которых обществом заявлены вычеты по "спорным" сделкам; контрагенты второго и последующего звеньев по цепочке взаимосвязанных сделок обладают признаками "технических" компаний и "фирм-однодневок"). Указанное также свидетельствует о несостоятельности "проблемных" контрагентов как поставщиков товаров.

- у общества имеются реальные поставщики спорной продукции, применяющие специальные налоговые режимы.

Руководствуясь вышеизложенным, доводы заявителя жалобы о том, что факт взаимозависимости и подконтрольности ООО "Мультифрукт" и его контрагентов судом не исследован (не установлены обстоятельства, свидетельствующие об умышленности действий проверяемого налогоплательщика, направленные исключительно на получение налоговой экономии), признается судом апелляционной инстанции необоснованным; доказательств обратного суду не представлено.

Также при анализе данных бухгалтерского учета (счет 41 "Товары") об операциях по оприходованию и реализации продукции налоговым органом установлено следующее.

Из представленных аналитических таблиц усматривается, что в 2017 году ООО "Мультифрукт" приобрело "яблоки" в количестве 480 тонн, в том числе:

- ООО "Омега" в количестве 412 тонн;

- ООО "Симирамида" в количестве 66 тонн.

В ходе анализа карточки 41 счета за 2017 год, банковской выписки ООО "Мультифрукт" за 2017 год, а также документов, полученных в ходе истребования (в порядке статьи 93.1 НК РФ) налоговым органом не выявлены иные поставщики "яблок". Реализация "яблок" в 2017 году отсутствовала.

В 2018 году ООО "Мультифрукт" приобрело "яблоки" в количестве 48 тонн, в том числе:

- ООО "Симирамида" в количестве 48 тонн.

В ходе анализа карточки 41 счета за 2018 год, банковской выписки ООО "Мультифрукт" за 2018 год, а также документов, полученных в ходе истребования (в порядке статьи 93.1 НК РФ) налоговым органом не выявлены иные поставщики яблок. Реализация яблок в 2018 году произведена в количестве 357 тонн.

В 2019 году ООО "Мультифрукт" приобрело яблоки в количестве 3 800 тонн, в том числе:

- ООО "Омега" в количестве 414,2 тонн;

- ООО "РентИнвест" в количестве 531,9 тонн;

- ООО "Фруктовое поле" в количестве 1 181 тонн;

- СХ ЗАО "Новомихайловское" в количестве 1 581 тонн;

- ФГБУ РПЗ "Красноармейский" в количестве 91,8 тонн.

В ходе анализа карточки 41 счета за 2019 год, банковской выписки ООО "Мультифрукт" за 2019 год, а также документов, полученных в ходе истребования (в порядке статьи 93.1 НК РФ) налоговым органом не выявлены иные поставщики яблок. Реализация яблок в 2019 году произведена в количестве 1 793 тонн.

Согласно карточке 41 счета за 2019 год ООО "Мультифрукт" по состоянию на 31.12.2019 имело остатки яблок в количестве 2 188 тонн.

Учитывая, что сведения о реализации названного товара подтверждаются данными встречных проверок покупателей, суд апелляционной инстанции считает обоснованный вывод суда первой инстанции о том, что товар для целей реализации в 2018 году приобретен у третьих лиц и оформлен поступлением от ООО "Омега" в 2017 году (ноябрь-декабрь) при его последующей реализации только с августа 2018 года.

В 2019 году товар приобретался у реальных поставщиков (ООО "Фруктовое поле", СХ ЗАО "Новомихайловское", ФГБУ РПЗ "Красноармейский") в количестве (2 853 тонн), достаточном для реализации, которая подтверждена данными бухгалтерского учета (1 793 тонн). Соответственно, оприходование товара в 2019 году по бухгалтерскому учету от ООО "Рентинвест" и ООО "Омега" не подтверждено материалами дела и носило формальный характер.

Доводы заявителя жалобы о том, что в материалы дела представлены документы, которые доказывают факт прихода товара на склад, а также полный расчет за приобретенный товар между ООО "Мультифрукт", ООО "Омега" и ООО "Рентинвест" (заявитель не располагает информацией о производителе товара, поскольку это является коммерческой тайной); ООО "Мультифрукт" соблюдало должную осмотрительность в отношении контрагентов; реальность финансово-хозяйственных отношений со спорными контрагентами подтверждена самим фактом поставки товаров (контрагенты являются действующими), отклоняются судом апелляционной инстанции.

Из материалов дела следует, что ООО "Омега", ООО "Рентинвест" не являются производителями спорного товара (ссылка заявителя жалобы на наличие коммерческой тайны должным образом не раскрыта). При этом доказательств приобретения контрагентами товара, не представлено; перечисления денежных средств по расчетным счетам за приобретение спорного товара отсутствуют.

Учитывая, что расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, носят заявительный характер, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность их уменьшения, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации. Вместе с тем документы, подтверждающие фактические затраты на приобретение спорной продукции, обществом не представлены, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что у налогового органа отсутствовали основания для уменьшения налоговой базы на документально не подтвержденные расходы.

Суд первой инстанции также указал, что установить факт списания в расходы по налогу на прибыль затрат на приобретение продукции у реальных контрагентов не представляется возможным, поскольку фактически приобретенные фрукты у реальных поставщиков приходовались по карточке счета 41 "Товары" с указанием наименования поставщика, а списывались в реализацию по номенклатуре продукции (доказательств обратного также не представлено).

Довод ООО "Мультифрукт" о подтверждении обществом факта дальнейшей реализации товаров, приобретенных у спорных контрагентов, судом правомерно отклонен, так как согласно материалам дела спорные контрагенты не имели реальной возможности их поставки, поскольку обладали всеми признаками "номинальных" организаций (отсутствовали материальные активы, какой-либо персонал, расходы в целях осуществления реальной предпринимательской деятельности, транспортные средства; ООО "Омега", ООО "Рентинвест" представлялась отчетность в налоговые органы с "минимальными" показателями); отсутствует источник возмещения НДС из бюджета (корреспондирующая с возмещением НДС обязанность по уплате налога в бюджет контрагентами по цепочке не исполнена); отсутствуют доказательства транспортировки товарно-материальных ценностей, заявляемых, как приобретенные у спорных контрагентов (ТТН представлены не полном объеме, в представленных ТТН не указаны обязательные реквизиты, заявленные водители отрицают взаимоотношения с заявителем и спорными контрагентами); отсутствуют документы, подтверждающие наличие у спорных контрагентов реальных возможностей осуществления приобретения, поставки товарно-материальных ценностей; отсутствует информация о проявлении должной степени осмотрительности при выборе спорных контрагентов.

Как указано ранее, для целей приобретения товаров у "спорных" контрагентов использовались наличные денежные средства, что подтверждается авансовыми отчетами и кассовыми чеками. При этом денежные средства, полученные ООО "Омега", ООО "Рентинвест" от ООО "Мультифрукт", в последующем на расчётные счета контрагентов не внесены. Факты доставки товаров документально не подтверждены, следовательно, товар, реализованный обществом покупателям, фактически приобретен у налогоплательщиков, применяющих специальные налоговые режимы (УСН, ЕСХН), не являющихся плательщиками НДС, и у третьих (неустановленных) лиц. Кроме того, материалами дела подтверждена взаимозависимость и подконтрольность ООО "Мультифрукт" и его "спорных" контрагентов, свидетельствующие об осуществлении взаимосогласованной деятельности.

Рассматривая вопрос о возможности учета расходов по спорным сделкам по налогу на прибыль (налоговая реконструкция) судом первой инстанции установлено следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Материалами дела подтверждены факты нереальности спорных финансово-хозяйственных операций с ООО "Омега", ООО "Рентинвест".

При этом Обществом надлежащим образом и в достаточном объеме не раскрыты сведения и не представлены доказательства, позволяющие установить все параметры реальных сделок - какую сельхозпродукцию, в каком объеме, в каком периоде и от каких сельхозпроизводителей получило общество (якобы поставленную спорными контрагентами), какая часть денежных средств пошла на оплату сельхозпродукции реальным поставщикам.

У налогового органа указанная информация также отсутствует, в связи с чем налоговый орган не мог достоверно установить лиц, фактически исполнивших обязательства по спорным сделкам, а также факт уплаты этими лицами причитавшихся при исполнении сделок сумм налогов.

Доказательств содействия налогоплательщиком в установлении сельхозпроизводителей, которые фактически исполнили обязательства по спорным сделкам, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из неправомерно необлагаемого налогами оборота, материалы дела не содержат. Достаточные сведения и доказательства, позволяющие установить реальных поставщиков и реальный объем поставки, обществом не представлены (статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Таким образом, основания для учета расходов по спорным сделкам по налогу на прибыль у налогоплательщика отсутствуют.

Установленные судом первой инстанции обстоятельства на основании материалов налоговой проверки свидетельствуют об умышленности действий проверяемого налогоплательщика в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой экономии при отсутствии реальных сделок со спорными контрагентами. При этом контрагенты ООО "Омега", ООО "Рентинвест" использованы ООО "Мультифрукт" исключительно для минимизации своих налоговых обязательств путем искусственного завышения расходов организации и применения необоснованных налоговых вычетов в 4 квартале 2017 года, 2 квартале 2018 года, 3 квартале 2018 года, 4 квартале 2018 года 1 квартале 2019 года, 2 квартале 2019 года, 3 квартале 2019 года.

Суд апелляционной инстанции учитывает, что из положений письма ФНС России от 10.03.2021 N БГ-4-7/3060@ следует, что бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике.

Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки.

В то же время право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота (письмо ФНС России от 10.10.2022 N БВ-4-7/13450@).

В настоящем случае налогоплательщик в ходе проведения проверки не раскрыл сведения и доказательства, позволяющие установить лиц, фактически поставлявших товары; не обеспечил должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019, расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса) подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием спорных контрагентов это означает, что возможность применения налоговой реконструкции, в том числе в условиях действия статьи 54.1 Кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Верховного Суда РФ от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019).

Как указано ранее, налогоплательщик в ходе проведения проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не раскрыл сведения и доказательства, позволяющие установить лиц, фактически поставлявших товары, и не обеспечил должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Таким образом, совокупностью собранных доказательств подтверждается вывод инспекции о нарушении налогоплательщиком положений пункта 2 статьи 54.1, статей 171, 172, 252 Налогового кодекса Российской Федерации вследствие умышленного создания им формального документооборота со "спорными" контрагентами с целью получения незаконной налоговой экономии, соответственно, доводы заявителя жалобы в указанной части отклоняются судом апелляционной инстанции как документально неподтвержденные.

Доводы заявителя жалобы о том, что отказ суда в приобщении и истребовании документов из материалов уголовного дела; отказ в проведении экспертизы существенно повлиял и способствовал вынесению неправильного решения, судом также отклоняются ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, в ходе судебного разбирательства ООО "Мультифрукт" в суде первой инстанции заявлены ходатайства о допросе свидетелей; о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы; о запросе сведений у ИФНС России N 1 по г. Краснодару и о запросе сведений у оператора фискальных данных.

В отношении ходатайства о допросе свидетелей ООО "Мультифрукт" просило допросить в качестве свидетелей ИП Спирина П.Ю., штатного водителя ООО "Мультифрукт" Абраменко В.М. и руководителя ООО "Диамант" Каврук С.С., которые, по мнению заявителя, располагают сведениями о фактических обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела.

Судом первой инстанции установлено, что в протоколе допроса свидетель Кутняк Д.В. (указан в ТТН как водитель) от 23.04.2021 указал, что он не возил фрукты ООО "Мультифрукт" в адрес: г. Славянск-на-Кубани, ул. Щорса, 2Б (заявлен в ТТН), ему не известны ООО "Омега" и ООО "Ренинвест"; и он не знаком с должностными лицами указанных обществ. В своем допросе он указал, что работал через Спирина П.Ю.

Кроме того, информацию о том, что Кутняк Д.В. не возил фрукты в адрес ООО "Мультифрукт" подтверждает и директор ООО "Мультифрукт" в своих показаниях (допрос от 30.04.2021), указав, что договор на перевозку с ним не заключался, в его адрес денежные средства не перечислялись.

Согласно справкам по форме 2-НДФЛ за проверяемый период 2017-2019 гг.

ИП Спирин П.Ю. в адрес Кутняк Д.В. доход не выплачивал, НДФЛ в бюджет не перечислял.

Таким образом, отсутствуют какие-либо обстоятельства, имеющие значение для дела, информацией о которых может располагать ИП Спирин П.Ю.

Также из материалов дела следует, что Абраменко В.М. в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля был вызван на допрос (поручение о допросе свидетеля N 1448 от 02.03.2022), однако непосредственно на допрос не явился (в ходе выездной налоговой проверки ООО "Мультифрукт" не предпринимались попытки обеспечить участие Абраменко В.М. в контрольных мероприятиях (допросе)).

В протоколе допроса Чеховский В.С. (указан в ТТН как водитель) от 30.04.2021 указал, что возил товар в г. Славянск-на-Кубани в адрес ООО "Мультифрукт" со ст. Новомихайловской, однако со ст. Новомышастовской (заявлен в ТТН) в г. Славянск-на-Кубани в адрес ООО "Мультифрукт" фрукты не возил; также указал, что в проверяемый период работал в ООО "Диамант" (директор Каврук С.С.).

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля (на запрос N 5123 от 04.03.2022) ООО "Диамант" представлены документы, подтверждающие, что в проверяемом периоде (2017-2019 гг.) ООО "Диамант" перевозило товар по маршрутам: г. Славянск-на-Кубани - г. Нижний Новгород и г. Славянск-на-Кубани - г. Киров.

В рассматриваемом случае также отсутствуют какие-либо обстоятельства, имеющие значение для дела, которые мог бы пояснить директор ООО "Диамант" Каврук С.С.

При таких обстоятельствах, учитывая положения статьи 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в удовлетворении данного ходатайства судом первой инстанции отказано правомерно.

Также ООО "Мультифрукт" сослалось на то, что для подтверждения или опровержения приведенных им доводов требуется заключение специалистов, имеющих специальные познания в данной области правоотношений в соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В свою очередь, как обоснованно указал суд первой инстанции, в рассматриваемом деле указанные заявителем обстоятельства и противоречия относятся к вопросам правовой оценки судом представленных в дело доказательств (правовая оценка в компетенцию эксперта не входит), в связи с чем отказано в проведении судебно-бухгалтерской экспертизы.

Оснований для запроса у налогового органа информации о наличии разрывов по книгам покупок у контрагентов ООО "Мультифрукт" - ООО "Омега" и ООО "Ренинвест" за проверяемый период 2017-2019 гг. судом первой инстанции также не установлено, поскольку в материалы дела заинтересованным лицом (сшив N 5) представлены все материалы проверки, в том числе сведения из книг покупок и продаж ООО "Омега" и ООО "Ренинвест" за проверяемый период 2017-2019 гг.

В отношении предоставления сведений, содержащихся у оператора фискальных данных о поступлении наличных денежных средств от ООО "Мультифрукт" в кассу контрагентов ООО "Омега" и ООО "Рентинвест", сведений об IР-адресах, с которых представлялась отчетность ООО "Мультифрукт", ООО "Омега" и ООО "Ренинвест", а также фамилий уполномоченных лиц, сдавших отчетность за проверяемый период, суд пришел к выводу, что данные сведения не имеют принципиального значения для рассмотрения дела, поскольку инспекцией собрана совокупность иных доказательств подконтрольности спорных контрагентов ООО "Мультифрукт".

Суд апелляционной инстанции исходит из того, что истребование материалов уголовного дела (постановления о прекращении уголовного дела от 30.04.2023, в том числе заключения эксперта Боровника Е.В.) в настоящем случае не имеет правового значения, поскольку они не являются доказательством в арбитражном процессе и не имеют преюдициального значения для данного спора (статья 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (часть 1 статьи 65 Кодекса).

При совокупности указанных фактических обстоятельств дела суд первой инстанции правомерно пришёл к выводу о законности решения к инспекции от 14.06.2022 N 16-27/35/20 и об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся к иной, чем у суда, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемого судебного акта, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражного суда и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене или изменению обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Согласно пункту 1 части 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации уплаченная государственная пошлина подлежит возврату частично или полностью в случае уплаты государственной пошлины в большем размере, чем это предусмотрено.

Поскольку при обращении с апелляционной жалобой государственная пошлина уплачена заявителем в большем размере, сумма излишне уплаченной государственной пошлины в размере 1 500 руб. подлежит возврату ООО "Мультифрукт" из федерального бюджета на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 29.06.2023 по делу N А32-54576/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Мультифрукт" из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, уплаченной по чек-ордеру от 13.07.2023.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.

Председательствующий

Д.В. Емельянов

Судьи

Д.В. Николаев Н.В. Сулименко