Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 октября 2023 г. N 09АП-61290/23 по делу N А40-281967/2021

г. Москва

06 октября 2023 г.

Дело N А40-281967/21

Резолютивная часть постановления объявлена 02 октября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 октября 2023 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: И.В. Бекетовой,

судей:	И.А. Чеботаревой, В.А. Яцевой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Н.С. Криворотовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу АО "Атомстройэкспорт"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 17.07.2023 по делу N А40-281967/21

по заявлению акционерного общества "Атомстройэкспорт" (ИНН 7701186067)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (ИНН 7707323305),

о признании недействительным решений,

при участии:

от заявителя:	Шанов А.А. по дов. от 19.12.2019;
от заинтересованного лица:	Голубых В.В. по дов. от 13.09.23 N 06-18/06313ВП;

УСТАНОВИЛ:

АО "Атомстройэкспорт" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.05.2021 N7 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, решения от 25.05.2021 N 9 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в рамках дела N А40-265289/21-99-740.

АО "Атомстройэкспорт" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 о признании недействительным решения от 01.07.2021 N11 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 01.07.2021 N 17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в рамках дела N А40- 281980/21-108-5274.

АО "Атомстройэкспорт" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 о признании недействительным решения от 01.07.2021 N12 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 01.07.2021 N 20 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в рамках дела N А40- 281967/21-108-5273.

Определением от 09.02.2022 судом по ходатайству заинтересованного лица были объединены в одно производство для совместного рассмотрения дела N N А40281967/21-108-5273, А40-281980/21-108-5274 и А40-265289/21-99-740, объединенному делу был присвоен N А40-281967/21-108-5273.

Решением суда от 17.07.2023 заявления АО "Атомстройэкспорт" оставлены без удовлетворения.

С таким решением суда не согласилось АО "Атомстройэкспорт" и обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с жалобой. Полагает, что трехлетний срок для принятия к вычету спорных сумм не истек, поскольку Арбитражный суд города Москвы ошибочно истолковал пункт 2 статьи 173 НК, как устанавливающий начало течения трехлетнего срока на реализацию права на заявление налогового вычета по суммам НДС, исчисленным в отношении операций по реализации товаров, облагаемых НДС по нулевой ставке, и в отношении которых отсутствуют документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ, с момента окончания налогового периода, на который приходится день отгрузки оборудования. Считает, что судом при принятии решения в отношении уточненной налоговой декларации за 3 кв. 2019 г. ошибочно не принят во внимание установленный решением факт (абз. 5 стр. 8 решения), что первичная декларация по НДС за 3 квартал 2019 года была подана налогоплательщиком 25.10.2019.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговый орган с доводами апелляционной жалобы не согласился, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержал доводы жалобы, представитель инспекции поддержал обжалуемое решение суда.

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Срок обжалования, установленный ч. 4 ст. 198 АПК РФ, заявителем не пропущен.

Апелляционный суд, выслушав представителей сторон, изучив доводы жалобы и отзыва на неё, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения по следующим основаниям.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией по результатам рассмотрения материалов камеральных налоговых проверок декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2019 года (корр. N 4) представленной 29.12.2020, за 4 квартал 2019 года (корр. N 3) представленной 05.03.2021 и налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года представленной 25.01.2021, проводимых в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) составлены Акты налоговой проверки от 07.04.2021 N 7, от 11.05.2021 NN 13, 12 и вынесены оспариваемые решения от 25.05.2021 N 9, от 01.07.2021 NN 17, 20 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее также Решения), в соответствии с которыми установлено завышение Обществом суммы НДС, заявленной к возмещению из бюджета: в 3 квартале 2019 (корр. N 4) на 48 776 401 рубль; в 4 квартале 2019 года (корр. N 3) на 15 198 627 рублей; в 4 квартале 2020 года - на 220 402 227 рублей (на сумму 215 101 118 руб. (не оспариваемая сумма) установлено занижение суммы НДС, подлежащих восстановлению по графе 05 строки 090 раздела 3 налоговой декларации по НДС, на сумму 5 301 109 руб. (оспариваемая сумма) установлено завышение налоговых вычетов, заявленных в строке 040 по коду операции 1010421 Раздела 4 налоговой декларации), а также решениями от 25.05.2021 N7, от 01.07.2021 NN 11, 12 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, обществу отказано в возмещении НДС в вышеуказанных суммах.

Общество частично не согласилось с данными решениями Инспекции и обратилось с апелляционными жалобами в Федеральную налоговую службу.

В апелляционных жалобах АО "Атомстройэкспорт" обжаловало выводы инспекции о том, что налоговые вычеты, отраженные в декларации по НДС за 3 квартал 2019 года (корр. N 4), за 4 квартал 2019 года (корр. N 3), за 4 квартал 2020 года, заявлены обществом в нарушение пункта 2 статьи 173 НК РФ, по истечении трех лет.

Решениями ФНС России от 03.09.2021 N КЧ-4-9/12470@, от 16.09.2021 N КЧ-4- 9/13198@ жалобы общества оставлены без удовлетворения, что послужило основанием для обращения в суд с настоящими заявлениями.

Так, общество считает, что трехлетний срок на применение налогового вычета по НДС, уплаченного по неподтвержденному экспорту, должен исчисляться с момента возникновения у налогоплательщика права на применение нулевой ставки НДС и не связан с периодом отгрузки товара, поскольку в силу пунктов 1 и 2 статьи 172 НК РФ право на вычет по НДС появляется у налогоплательщика лишь с момента, когда им выполнены все условия для принятия НДС к вычету.

Заявитель указывает, что налоговым органом при вынесении Решения не учтены условия заключенного с заказчиком договора о том, что помимо товарных накладных по форме Торг-12 между Обществом и заказчиком оформляются акты приема-передачи оборудования, свидетельствующие о переходе права собственности на поставленное оборудование к заказчику.

По мнению Общества, право на применение налоговых вычетов по НДС возникло в 1 - 4 квартале 2018 года и в 1 квартале 2019 года поскольку именно в этих налоговых периодах товар был принят к учету (оприходован) заказчиком, и у налогоплательщика появилась возможность получения недостающих документов (заявление о ввозе товаров).

Налогоплательщик полагает, что до указанных налоговых периодов по объективной причине (непринятие товара заказчиком) было лишено возможности сформировать полный комплект документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ, подтвердить право на применение налоговой ставки 0 процентов и заявить налоговый вычет по НДС.

Общество указывает, что Инспекцией ошибочно не учтено, что первичная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2019 года, в которой заявлены спорные суммы НДС к возмещению, была представлена налогоплательщиком 25.10.2019, а налоговые вычеты по НДС по спорным счетам-фактурам на сумму 15 198 627 рублей были заявлены налогоплательщиком в первичной и уточненных (корректировки N N 1, 2) налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2019 года, то есть в пределах трехгодичного срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

В апелляционной жалобе также приведены следующие доводы: в соответствии с п. 10.14 Контракта, Генподрядчик (АО АСЭ) обязан провести входной контроль оборудования с участием Заказчика в соответствии с Положением о Входном контроле оборудования, указанным в п. 6.3 Контракта. Результаты Входного контроля оформляются актом Входного контроля и подписанием следующих документов: товарных накладных, акта приема-передачи Оборудования, Акт передачи оборудования от Заказчика Генподрядчику в монтаж. Обществом был отгружен товар в 4 квартале 2015 - 4 квартале 2017 в Республику Беларусь, однако оборудование принято Заказчиком либо на грани либо по истечении 3 лет с даты поставки. Данные обстоятельства лишили возможности Общества подтвердить ставку НДС 0% в течение 3-х лет со дня отгрузки. Указанные обстоятельства являются объективными причинами. Кроме того, пунктом 1 дополнительных соглашений N 39 от 11.09.2017 и N 57 от 14.07.2020 к генеральному контракту N 77-598/1110700 были перенесены сроки с 30.11.2018 на декабрь 2019 года и с декабря 2019 на февраль 2021, соответственно. Таким образом, на принятие Заказчиком за пределами 180-дневного срока отгруженного товара по спорным счетам-фактурами и, соответственно, подписание указанных выше документов, также связано с переносом сроков сдачи этапов строительства в соответствии по указанным дополнительным соглашениям. Данное обстоятельство подтверждено письмами РУП "БелАЭС", представленными в дело, и обусловлено степенью строительной готовности объекта. Заказчик не принимал оборудование, если не был готов к его приемке и монтажу. Налогоплательщик по объективной причине был лишен возможности в течение трех лет с даты отгрузки продукции на экспорт сформировать полный комплект документов, подтвердить право на применение налоговой ставки О процентов и произвести налоговые вычеты. Так, РУП "БелАЭС" (заказчик) принимало оборудование за пределами 180 дней, предусмотренных для подтверждения ставки 0 процентов. В соответствии с п. 10.14 Контракта, Генподрядчик (АО АСЭ) обязан провести входной контроль оборудования с участием Заказчика в соответствии с Положением о Входном контроле оборудования, указанным в п. 6.3 Контракта. Результаты Входного контроля оформляются актом Входного контроля и подписанием следующих документов: товарных накладных, акта приема-передачи Оборудования, Акт передачи оборудования от Заказчика Генподрядчику в монтаж. Обществом был отгружен товар в 4 квартале 2015 - 4 квартале 2017 в Республику Беларусь, однако оборудование принято Заказчиком либо на грани либо по истечении 3 лет с даты поставки. Данные обстоятельства лишили возможности Общества подтвердить ставку НДС 0% в течение 3-х лет со дня отгрузки. Указанные обстоятельства являются объективными причинами. Кроме того, пунктом 1 дополнительных соглашений N 39 от 11.09.2017 и N 57 от 14.07.2020 к генеральному контракту N 77-598/1110700 были перенесены сроки с 30.11.2018 на декабрь 2019 года и с декабря 2019 на февраль 2021, соответственно. Таким образом, на принятие Заказчиком за пределами 180-дневного срока отгруженного товара по спорным счетам-фактурами и, соответственно, подписание указанных выше документов, также связано с переносом сроков сдачи этапов строительства в соответствии по указанным дополнительным соглашениям. Данное обстоятельство подтверждено письмами РУП "БелАЭС", представленными в дело, и обусловлено степенью строительной готовности объекта. Заказчик не принимал оборудование, если не был готов к его приемке и монтажу. Налогоплательщик по объективной причине был лишен возможности в течение трех лет с даты отгрузки продукции на экспорт сформировать полный комплект документов, подтвердить право на применение налоговой ставки О процентов и произвести налоговые вычеты.

Также податель апелляционной жалобы ссылается, что РУП "БелАЭС" (заказчик) принимало оборудование за пределами 180 дней, предусмотренных для подтверждения ставки 0 процентов.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с подпунктом 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров вывезенных в таможенной процедуре экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Согласно пункту 9 статьи 165 НК РФ документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 3 статьи 165 НК РФ, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, реэкспорта, свободной таможенной зоны.

Если по истечении 180 календарных дней, указанных в абзаце первом пункта 9 статьи 165 НК РФ, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), операции по реализации товаров, предусмотренные подпунктами 1 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, подлежат налогообложению по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 НК РФ. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат вычету в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 171 и 172 НК РФ.

На основании пункта 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1, 2.1 - 2.8-1, 2.10, 2.13, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран в течение сроков, указанных в пункте 9 статьи 165 НК РФ, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 10 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в пункте 10 статьи 171 НК РФ, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0 процентов в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, при наличии на этот момент документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. При этом положения пункта 3 статьи 172 НК РФ не распространяются на налогоплательщиков, отказавшихся от применения налоговой ставки, указанной в пункте 1 статьи 164 НК РФ, в порядке, установленном пунктом 7 статьи 164 НК РФ, а также на операции по реализации товаров, указанных в подпункте 1 (за исключением сырьевых товаров) и подпункте 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

На основании пункта 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 N 17473/08 по делу N А40-24726/08-128-79 определено, что указание в пункте 2 статьи 173 НК РФ на соответствующий налоговый период по операциям реализации товаров (работ, услуг), по которым ранее обоснованность применения нулевой ставки НДС не подтверждена, связано не с налоговым периодом, в котором применяются налоговые вычеты, а с налоговым периодом, за который определяется налоговая база для целей уплаты упомянутого налога по операциям реализации.

Из материалов камеральных налоговых проверок следует, что между АО "Атомстройэкспорт" (Генподрядчик) и РУП "Белорусская атомная электростанция" (Республика Беларусь) (Заказчик) заключен договор от 18.07.2012 N 77-598/1110700 на сооружение Белорусской АЭС (далее - Контракт).

Обществом в налоговый орган были представлены:

29 декабря 2020 года - уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2019 года (корр. N 4), в которой к возмещению из бюджета заявлено 6 834 966 752 рубля, в том числе в размере 48 776 401 рубля по счетам-фактурам датированным 2018 годом, выставленным Обществом в адрес Заказчика при реализации ТМЦ (оборудования) в рамках Контракта (отгрузка товара по Контракту, произошла в 4 квартале 2015 года, 1-4 кварталах 2016 года, 1-3 квартале 2017 года);

05 марта 2021 года - уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2019 года (корр. N 3), в которой к возмещению из бюджета заявлено 3 258 715 788 рублей, в том числе в сумме 15 198 627 рублей по счетам-фактурам, датированным 2018 годом, выставленным Обществом в адрес Заказчика при реализации ТМЦ (оборудования) в рамках Контракта (отгрузка товара по Контракту, произошла в 2 - 3 кварталах 2016 года);

25 января 2021 года - налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2020 года, в которой к возмещению из бюджета заявлено 4 901 711 843 рубля, в том числе в сумме 5 301 109 рублей по счетам-фактурам, датированным 2016 - 2018 годами, выставленным Обществом в адрес Заказчика при реализации ТМЦ (оборудования) в рамках Контракта (отгрузка товара по Контракту, произошла в 2 - 3 кварталы 2016 года, 2 - 4 кварталы 2017 года).

В ответ на требования Инспекции от 01.03.2021 N 374, от 13.04.2021 N 700, от 14.04.2021 N 719 Общество письмами от 19.03.2021 N 007/04-04/08/97, от 28.04.2021 N 007/04-04/08/121, от 29.04.2021 N 007-007/296-02/12624 представило документы, в том числе товарные накладные, согласно которым отгрузка оборудования по спорным счетам-фактурам, датированным 2016 - 2018 годами, производилась в налоговых периодах: 4 квартал 2015 года, 1 - 4 кварталы 2016 года, 1 - 4 кварталы 2017 года.

Исходя из условий Контракта, товарная накладная ТОРГ-12 является первым по времени составления документом, выставленным в адрес РУП "БелАЭС". ТОРГ-12 оформляется исходя из рублевого эквивалента и является предварительной стоимостью.

В соответствии с условиями Дополнительного соглашения N 17 от 27.04.2015 к Контракту, помимо товарных накладных по форме ТОРГ-12, оформляются акты приема-передачи оборудования РУП "БелАЭС", в которых указывается стоимость оборудования в долларах США, свидетельствующие о переходе права собственности на поставленное Оборудование. Акты приема-передачи оборудования оформляются датой перехода права собственности на оборудование к РУП "БелАЭС", в которых определена цена реализации оборудования. В заявлениях о ввозе товаров и уплате косвенных налогов РУП "БелАЭС" ссылается на акты приема-передачи оборудования, указывая дату перехода права собственности на товары от Общества к РУП "БелАЭС" 1 - 4 кварталах 2018 года и в 1 квартале 2019 года.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичными документами, а также первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание хозяйственной жизни.

Следовательно, датой отгрузки товаров, в том числе вывозимых с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта, в целях определения налоговой базы при осуществлении расчетов в иностранной валюте и выставления счетов-фактур признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя.

Кроме того, в соответствии с пунктом 5 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, являющимся Приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014 (далее - Протокол), в целях исчисления НДС при реализации товаров датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика), либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства-члена для налогоплательщика НДС.

Товарные накладные, составлены и датированы - 4 кварталом 2015 года, 1-4 кварталами 2016 года, 1-4 кварталами 2017 года - периодами отгрузки, в которых АО "Атомстройэкспорт" произвело исчисление НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 1, пунктом 9 статьи 167, пунктом 10 статьи 171, пунктом 3 статьи 172 НК РФ, пунктов 2, 3, пункта 22 Правил ведения книги продаж, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137.

Также в ходе налоговой проверки налогоплательщиком в ответ на требования Инспекции от 01.03.2021 N 710, от 13.04.2021 N1031, от 14.04.2021 N 1047 представлены письменные пояснения от 12.03.2021 N 007/04-04/08/96, от 28.04.2021 N 007/04-04/08/121, от 29.04.2021 N 007/04-04/08/123 из которых следует, что причина позднего подписания указанных актов приема-передачи оборудования заключается в наличии у Заказчика замечаний к качеству и комплектности сопроводительной документации и поставленного Обществом оборудования.

В силу положений подпункта 1 пункта 1 и пункта 9 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по операциям, облагаемым НДС по нулевой ставке, в случае отсутствия подтверждающих документов является налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Следовательно, с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 N 17473/08 по делу N А40-24726/08-128-79, правом на вычет сумм НДС, исчисленных в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по нулевой ставке, в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, подтверждающих правомерность применения данной ставки, налогоплательщик может воспользоваться в течение трех лет после окончания налогового периода, на который приходится день отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Таким образом, срок предъявления НДС к вычету в отношении операций по отгрузке товаров за: 4 квартал 2015 года истекает 31.12.2018; 1 квартал 2016 года истекает 31.03.2019; 2 квартал 2016 года истекает 30.06.2019; 3 квартал 2016 года Истекает 30.09.2019; 4 квартал 2016 года истекает 31.12.2019; 1 квартал 2017 года истекает 31.03.2020; 2 квартал 2017 года истекает 30.06.2020; 3 квартал 2017 года истекает 30.09.2020; 4 квартал 2017 года истекает 31.12.2020.

Уточненная (корректировка N 4) налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2019, уточненная (корректировка N 3) налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2019 года и первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2020 года, в которых заявлены спорные суммы налоговых вычетов по НДС, представлены Обществом в налоговый орган 29.12.2020, 05.03.2021 и 25.01.2021 соответственно, то есть по истечении трехгодичного срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

В ходе рассмотрения дела Общество отмечало, что "В соответствии с Протоколом, обязательным документом для подтверждения ставки НДС 0% является заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа.

На основании пункта 19 раздела III Протокола налогоплательщик государства - члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары, - собственник товаров производит уплату косвенных налогов в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров, а также в указанный срок представляет в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по форме, установленной законодательством государства - члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары, заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов и другие документы, предусмотренные пунктом 20 раздела III Протокола".

При этом, суд отмечает, что заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа, является обязательным документом для подтверждения ставки НДС 0%, а не для заявления права на вычет НДС.

Так, в частности, в отношении уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года (корр. N 4), письмом от 23.10.2019 N 007-04-04/23984 Общество представило заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа Белоруссии. Согласно данным заявлениям установлено, что от даты отметки налогового органа Белоруссии до истечения 3-х летнего срока для заявления права на вычет НДС с неподтвержденной экспортной реализации у АО "Атомстройэкспорт" было время для реализации данного права. Данный факт отражен в решении от 25.05.2021 N 9 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В отношении уточненная налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2019 года (корр. N 3) и первичной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2020 года, ситуация аналогичная.

Обществом не приведены документально подтвержденные обстоятельства, свидетельствующие о наличии объективных препятствий для своевременной реализации права Общества на применение налоговых вычетов по НДС по спорным операциям.

Довод Общества, касающийся отказанной в вычете суммы НДС в размере 5 301 109 рублей заявленной в декларации за 3 квартал 2019 года (корр. N 4), о том, что трехгодичный срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, для заявления вычетов по НДС за 4 квартал 2016, 1-2 квартала 2017 года необходимо исчислять с учетом представленной Обществом в пределах данного срока (25.10.2019) налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года, в которой заявлены спорные суммы налоговых вычетов по НДС, является необоснованным на основании следующего.

Из фактических обстоятельств следует, что по результатам камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года представленной Обществом 25.10.2019, налоговым органом вынесено решение от 18.02.2020 N 2 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, в сумме 74 916 670 рублей, в том числе по спорным счетам-фактурам в сумме 48 776 401 рубль.

Основанием для отказа послужило отсутствие источника для заявления права на налоговый вычет по НДС, поскольку налогоплательщик не исчислил за соответствующие налоговые периоды НДС по экспортной реализации товаров, обоснованность применения нулевой ставки по которой не была документально подтверждена.

НДС с операций по экспортной реализации товаров в 4 квартале 2016 года, 1 - 2 кварталах 2017 года был исчислен налогоплательщиком в уточненных налоговых декларациях по НДС, представленных в налоговый орган по истечении трехлетнего срока с момента отгрузки товаров, а именно: за 4 квартал 2015 года (корректировка N 6) - 12.10.2020; за 1 квартал 2016 года (корректировка N 6) - 05.01.2021; за 2 квартал 2016 года (корректировка N 6) - 24.02.2021; за 3 квартал 2016 года (корректировка N 6) - 25.02.2021; за 4 квартал 2016 года (корректировка N 7) - 08.01.2021; за 1 квартал 2017 года (корректировка N 2) - 30.10.2020; за 2 квартал 2017 года (корректировка N 5) - 30.12.2020.

При этом сроки для заявления права на налоговые вычеты по НДС по указанным операциям истекли, соответственно: 4 квартал 2015 года истекает 31.12.2018, 1 квартал 2016 года истекает 31.03.2019; 2 квартал 2016 года истекает 30.06.2019; 3 квартал 2016 года истекает 30.09.2019; 4 квартал 2016 года истекает 31.12.2019; 1 квартал 2017 года истекает 31.03.2020; 2 квартал 2017 года истекает 30.06.2020.

Главой 21 НК РФ предусмотрен определенный порядок заявления налоговых вычетов по НДС, в соответствии с которым налоговый вычет по НДС, исчисленный налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, по операциям реализации товаров, указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, не может быть заявлен ранее исчисления соответствующих сумм налога.

Довод общества о том, что налоговые вычеты по НДС по спорным счетам- фактурам на сумму 15 198 627 рублей были заявлены налогоплательщиком в первичной и уточненных (корректировки N N 1, 2) налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2019 года, по результатам камеральных налоговых проверок которых налоговым органом вынесены решения о возмещении указанной суммы НДС, является несостоятельным, ввиду следующего.

Из материалов указанных налоговых деклараций усматривается, что отгрузка товаров по спорным счетам-фактурам осуществлялась налогоплательщиком во 2 - 3 кварталах 2016 года.

НДС с указанных неподтвержденных экспортных операций в сумме 15 198 627 рублей исчислен налогоплательщиком в уточненных налоговых декларациях по НДС за 2 квартал 2016 года (корректировка N 6) и 3 квартал 2016 года (корректировка N 2), представленных в налоговый орган 24.02.2021 и 24.02.2021 соответственно, то есть по истечении трехлетнего срока с момента отгрузки товаров.

При этом, налоговый вычет по НДС с указанных операций заявлен налогоплательщиком в первичной и уточненных (корректировки N N 1, 2) налоговых декларациях по НДС за 4 квартал 2019 года, представленных в налоговый орган с 27.01.2020 по 30.10.2020 (до исчисления НДС с неподтвержденных экспортных операций и по истечении трехлетнего срока с момента отгрузки товаров).

Главой 21 НК РФ предусмотрен определенный порядок заявления налоговых вычетов по НДС, в соответствии с которым налоговый вычет по НДС, исчисленный налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, по операциям реализации товаров, указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, не может быть заявлен ранее исчисления соответствующих сумм налога.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу о неправомерном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС по истечении трехлетнего срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, в отношении операций по реализации (отгрузке) товаров в адрес РУП "Белорусская атомная электростанция" в 4 квартале 2015 года, 1 - 4 кварталах 2016 года, 1 - 4 кварталах 2017 года.

Ссылка Общества на письма ФНС России, Минфина России, а также на арбитражную практику несостоятельна, поскольку в указанных письмах и судебных актах рассмотрены иные фактические обстоятельства, отличные от настоящего дела.

Следует особо отметить, что судами уже были рассмотрены аналогичные споры по заявлениям Общества, поданным на решения Инспекции, вынесенные по результатам камеральных проверок деклараций:

1) за период 1 квартал 2021 года по делу N А40-25060/22-108-437 Решением Арбитражного суда г. Москвы от 27.07.2022 налогоплательщику отказано в удовлетворении требований. Постановлением 9 ААС от 25.11.2022 судебный акт первой инстанции оставлен без изменения. Постановлением АС МО от 18.04.2023 судебные акты оставлены без изменения, Обществу отказано в удовлетворении жалобы;

2) за период 4 квартал 2020 (корр. 1) по делу N А40-103133/22-116-1807 Решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.01.2023 налогоплательщику отказано в удовлетворении требований. Постановлением 9ААС от 03.05.2023 судебный акт первой инстанции оставлен без изменения;

3) за период 4 квартал 2020 года (корр. N 2) по делу N А40-144484/22-183-2746 Решением Арбитражного суда г. Москвы от 28.11.2022 налогоплательщику отказано в удовлетворении требований. Постановлением АС МО от 27.04.2023 судебный акт оставлен без изменения, Обществу отказано в удовлетворении жалобы;

4) за период 2 квартал 2021 по делу N А40-130064/22-183-2412 судом первой инстанции вынесено Решение от 21.11.2022 об отказе в удовлетворении требований АО "Атомстройэкспорт";

5) за 2 квартал 2021 года (корр. N 1) по делу N А40-11526/23-140-116 Решением Арбитражного суда г. Москвы от 27.04.2023 налогоплательщику отказано в удовлетворении требований;

6) за 1 квартал 2022 года по делу N А40-31220/23-154-287 Решением Арбитражного суда г. Москвы от 26.04.2023 налогоплательщику отказано в удовлетворении требований.

С учетом вышеизложенного, материалами выездной налоговой проверки в отношении Общества при полном проведённом комплексе мероприятий налогового контроля доказаны вменяемые налоговые правонарушения, а доводы налогоплательщика лишь сводятся к опровержению уже доказанных и подтвержденных обстоятельств, явившихся основанием для принятия законного и обоснованного решения Инспекции.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 исполнила процессуальные обязанности, установленные ч. 5 ст. 200 АПК РФ.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что совокупность оснований, необходимая в силу ч. 2 ст. 201 АПК РФ для удовлетворения требований, отсутствует, в связи с чем требования АО "Атомстройэкспорт" удовлетворению не подлежат.

Доводы подателя апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Разрешая спор, суд первой инстанции правильно определил юридически значимые обстоятельства, дал правовую оценку установленным обстоятельствам и постановил законное и обоснованное решение. Выводы суда первой инстанции соответствуют обстоятельствам дела. Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения, судом первой инстанции допущено не было.

На основании изложенного и руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 17.07.2023 по делу N А40-281967/21 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

И.В. Бекетова

Судьи

И.А. Чеботарева В.А. Яцева