Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 октября 2023 г. N 14АП-5350/23 по делу N А66-13410/2022

г. Вологда

13 октября 2023 г.

Дело N А66-13410/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 11 октября 2023 года.

В полном объёме постановление изготовлено 13 октября 2023 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Алимовой Е.А. и Мурахиной Н.В. при ведении протокола секретарем судебного заседания Рогалевой Р.Д.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Верхневолжский кирпичный завод" на решение Арбитражного суда Тверской области от 10 апреля 2023 года по делу N А66-13410/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Верхневолжский кирпичный завод" (ОГРН 1046914001991, ИНН 6914010860; адрес: 172369, Тверская область, город Ржев, поселок Есинка; далее - ООО "ВВКЗ", общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тверской области (ОГРН 1046914007469, ИНН 6914008290; адрес: 172390, Тверская область, город Ржев, улица Кирова, дом 3; далее - инспекция, налоговый орган) от 25.02.2022 N 237 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Агроторг" (ОГРН 1047796863916, ИНН 7704537299; адрес: 119034, Москва, Гагаринский переулок, дом 3; далее - ООО "ТД "Агроторг").

Решением Арбитражного суда Тверской области от 12 мая 2023 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, заявленные требования удовлетворить. В обоснование жалобы ссылается на неполное выяснение судом обстоятельств по делу, несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела. По мнению апеллянта, у общества имелись правовые основания для корректировки налоговой базы по налогу на имущество организаций, по результатам торгов определена "справедливая" стоимость имущества заявителя. Ссылается на нарушение баланса интересов кредиторов общества, поскольку, по мнению апеллянта, налоговый орган в рассматриваемой ситуации получает немотивированное преимущество перед прочими кредиторами заявителя.

До начала судебного заседания от Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области (ОГРН 1046900100653, ИНН 6905006017170100; адрес: 170100, Тверская область, город Тверь, улица Вагжанова, дом 23; далее - управление) поступило ходатайство о процессуальном правопреемстве ответчика ввиду реорганизации инспекции путем присоединения к управлению.

Согласно сведениям Единого государственного реестра юридических лиц деятельность инспекции прекращена 18.09.2023 путем реорганизации в форме присоединения к управлению.

В силу пункта 5 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица.

Статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) предусмотрено, что в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.

При таких обстоятельствах в порядке статьи 48 АПК РФ инспекция подлежит замене на ее правопреемника - управление.

Управление в отзыве с доводами жалобы не согласилось, просило решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

От ООО "ТД "Агроторг" отзыв на апелляционную жалобу не поступил.

ООО "ВВКЗ", управление и ООО "ТД "Агроторг" надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 АПК РФ.

Исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом 10.09.2021 налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2019 год (корректировка N 3), в которой сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, уменьшена на 7 786 796 руб. по сравнению с уточненной (корректировка N 1) налоговой декларацией, представленной заявителем 13.04.2020, и составила 1 451 789 руб.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 22.12.2021 N 2669 и принято решение от 25.02.2022 N 237 о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 778 679 руб. 50 коп., заявителю доначислен налог на имущество организаций за 2019 год в размере 7 786 796 руб., начислены пени по указанному налогу в размере 1 843 653 руб. 74 коп.

Основанием доначисления обществу налога, пеней и штрафа послужили выводы налогового органа о нарушении заявителем пункта 1 статьи 375, пункта 4 статьи 376 НК РФ и неправомерной корректировке стоимости имущества, повлекшего занижение налоговой базы налога на имущество организаций за спорный налоговый период.

Решением управления от 03.08.2022 N 08-11/133 жалоба заявителя на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная инстанция не находит правовых оснований для отмены решения суда ввиду следующего.

Согласно пункту 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 375 названного Кодекса при определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации. В случае, если остаточная стоимость имущества включает в себя денежную оценку предстоящих в будущем затрат, связанных с данным имуществом, остаточная стоимость указанного имущества для целей настоящей главы определяется без учета таких затрат.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Исходя из положений пункта 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амортизации.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 21 июня 2017 года по делу N А66-9473/2016 общество признано несостоятельным (банкротом), в отношении его открыто конкурсное производство.

В ходе конкурсного производства на основании договоров от 14.08.2017 N 018ВК/17, от 02.10.2017 N 019ВК/17 общество с ограниченной ответственностью (ООО) "Консалтинговое бюро КМС" осуществило независимую оценку рыночной стоимости объектов оценки для принятия управленческих решений. Оценка основных средств проведена с целью последующей реализации имущества на торгах.

В дальнейшем по договору от 07.06.2021 N 2/2021 спорное имущество общества реализовано на торгах.

При этом в представленной обществом в инспекцию налоговой декларации по налогу на имущество за 2019 год (корректировка N 3) сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, сформирована налогоплательщиком исходя из стоимости объектов оценки, отраженной в отчетах об оценке.

Фактически позиция общества по настоящему делу сведена к наличию, по его мнению, правовых оснований для исправления в ранее поданной налоговой декларации ошибки, обнаруженной в ходе конкурсного производства в связи подготовленным в результате проведения торгов отчетом оценщика, свидетельствующим об установлении "справедливой" цены.

По мнению инспекции, обществом не соблюден порядок переоценки имущества, предусмотренный налоговым законодательством, в связи с этим отсутствуют основания для корректировки налоговой базы по налогу на имущество.

Признавая выводы налогового органа верными, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Таким образом, как верно указано судом, к обстоятельствам, при которых производится перерасчет налоговой базы по налогу на имущество организаций за прошлые периоды, относится исключительно обнаружение ошибок (искажений) в налоговой отчетности, в том числе в регистрах бухгалтерского учета.

Согласно пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), действовавшего в спорном налоговом периоде, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Пунктом 8 ПБУ 6/01 определено, что первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В силу пункта 14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и ПБУ 6/01.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Исходя из пункта 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на конец отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов.

Согласно пункту 32 ПБУ 6/01 в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности как минимум следующая информация:

о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов).

Правила исправления ошибок в бухгалтерском учете установлены Положением по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" ПБУ 22/2010, утвержденным приказом Минфина России от 28.06.10 N 63н (далее - ПБУ 22/2010), согласно подпункту 1 пункта 9 которого существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде.

Как верно отмечено судом в обжалуемом решении, формирование налогоплательщиком налоговых обязательств по налогу на имущество организаций за налоговый (отчетный) период на основании отчетов оценщика, результатов реализации имущества на торгах не подтверждает аргумент общества об исправлении им ошибки в стоимости имущества, допущенной в предыдущих налоговых декларациях.

Доказательств наличия такой ошибки в материалах дела не имеется.

Соответствующие записи в бухгалтерском учете общества, как это предусмотрено положениями ПБУ 22/2010, отсутствуют, что ООО "ВВКЗ" не отрицается.

В рассматриваемом случае изменение стоимости имущества, отраженной в бухгалтерском учете, в связи с реализацией имущества на торгах, не может свидетельствовать об исправлении ошибки в ранее поданной декларации.

При этом следует отметить, что нахождение завода в процедуре банкротства не освобождает его от соблюдения требований ведения надлежащего бухгалтерского учета и правил налогообложения.

Налоговое законодательство и законодательство о банкротстве не содержит изъятий из общих правил переоценки имущества и определения налоговой базы по налогу на имущество применительно к налогоплательщикам-банкротам.

Доводы подателя жалобы со ссылкой на Международный стандарт финансовой отчетности, введенный в действие приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н, относительно переоценки стоимости имущества по справедливой стоимости также подлежат отклонению.

В качестве справедливой стоимости имущества ООО "ВВКЗ" указывает стоимость реализации имущества на торгах проведенных, однако, как отмечено ранее в настоящем постановлении, такая стоимость образовалась не по результатам проведенной переоценки, а посредством публичных торгов.

Кроме того, отчет об оценке основных средств, используемый для их переоценки, должен содержать прямое указание на то, что оценка проведена именно для целей переоценки стоимости основных фондов для отражения ее в бухгалтерском учете, что в данном случае не имело места.

Данный вывод нашел свое отражение и в определении Верховного Суда Российской Федерации от 12 марта 2020 года N 306-ЭС20-2596.

Суд первой инстанции верно заключил, что оснований для изменения стоимости имущества на основании отчетов об оценке не имелось.

В данном случае исходя из целей подготовки отчетов об оценке рыночной стоимости имущества данными отчетами определена рыночная стоимость имущества для целей его реализации на торгах, а не переоценка в установленном порядке стоимости основных средств с целью ее отражения в бухгалтерском учете.

Отчет об оценке основных средств, используемый для их переоценки, должен содержать прямое указание на то, что оценка проведена именно для целей переоценки стоимости основных фондов для отражения ее в бухгалтерском учете. Отчет об оценке рыночной стоимости для иных целей не может быть использован для переоценки основных средств в целях бухгалтерского учета и налогообложения.

Представленные обществом отчеты не содержат информации о том, что оценка проведена именно для целей переоценки стоимости основных средств.

Стоимость реализации имущества на торгах позицию общества также не подтверждает, поскольку такое основание для корректировки среднегодовой стоимости имущества налогоплательщика НК РФ не установлено. При этом стоимость имущества на торгах сформировалась за пределами проверяемого периода (договор от 07.06.2021).

Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы общества о том, что возможность переоценки основных средств по результатам торгов предусмотрена учетной политикой заявителя.

Согласно пункту 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее - ПБУ 1/2008), под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Исходя из пункта 6 ПБУ 1/2008 учетная политика организации должна обеспечивать: полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты); своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности).

Учетной политикой общества на 2019 год закреплено проведение переоценки первоначальной стоимости основных средств по факту реализации имущества на торгах, определенной в соответствии с отчетом оценщика.

Вместе с тем пункт 14 ПБУ 6/01 содержит закрытый перечень оснований для изменения первоначальной стоимости основного средства, проведение торгов к ним не относится. Действующее законодательство не предоставляет возможности дополнять указанный перечень иными основаниями, в том числе путем закрепления соответствующих сведений в учетной политике.

Таким образом, учетная политика общества за 2019 год в данной части противоречит федеральным стандартам, положениям по бухгалтерскому учету и не подлежит применению.

К предъявленным заявителем с ходатайством от 16.12.2022 в суд первой инстанции дополнительным доказательствам (приказ о переоценке имущества от 01.07.2021, акт переоценки от 03.07.2021) суд апелляционной инстанции относится критически, поскольку данные документы не были представлены обществом как в инспекцию в ходе проверки и рассмотрения ее результатов, так и в вышестоящий налоговый орган при рассмотрении жалобы общества на решение инспекции.

Кроме того, согласно названным документам переоценка произведена в 2021 году по состоянию на 31.12.2017, при этом применение данных о такой переоценке основных средств к рассматриваемому периоду заявителем не обосновано и противоречит положениям ПБУ 6/01.

Доводы жалобы заявителя не свидетельствуют о наличии установленных налоговым законодательством оснований для корректировки подлежащего исчислению за спорный период налога на имущество организаций.

Признание налогоплательщика банкротом, проведение оценки его имущества в целях последующей реализации, а также результаты торгов по продаже имущества должника не являются самостоятельным правовым основанием для отступления от установленного порядка определения налоговой базы по налогу на имущество организаций.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об отсутствии установленных статьей 201 АПК РФ оснований для признания решения инспекции недействительным.

Материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними. Вместе с тем несогласие заявителя с толкованием судом первой инстанции норм права, подлежащих применению в деле, иная оценка апеллянтом фактических обстоятельств дела не являются правовым основанием для отмены судебного акта.

С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ в связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 руб. относится на ее подателя.

Руководствуясь статьями 48, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

в связи с процессуальным правопреемством произвести замену ответчика по делу N А66-13410/2022 - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тверской области (ОГРН 1046914007469, ИНН 6914008290; адрес: 172390, Тверская область, город Ржев, улица Кирова, дом 3) на Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области (ОГРН 1046900100653, ИНН 6905006017170100; адрес: 170100, Тверская область, город Тверь, улица Вагжанова, дом 23).

Решение Арбитражного суда Тверской области от 12 мая 2023 года по делу N А66-13410/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Верхневолжский кирпичный завод" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

А.Ю. Докшина

Судьи

Е.А. Алимова Н.В. Мурахина