Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 октября 2023 г. N 04АП-3786/22 по делу N А58-6502/2021

г. Чита

18 октября 2023 г.

Дело N А58-6502/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 12 октября 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 октября 2023 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Будаевой Е.А.,

судей Басаева Д.В., Сидоренко В.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лю-фа-хуан Д.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 27 июля 2023 года по делу N А58-6502/2021 по заявлению акционерного общества "Нерюнгринский городской водоканал" (ИНН 1434039203, ОГРН 1091434001350) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1435153396, ОГРН 1041402072216) о признании недействительным в части решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) от 19.03.20021 N 08/1 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) от 28.06.2021 N 05-17/10108 по жалобе на акт налогового органа ненормативного характера,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Кожевиной И.И., представителя по доверенности от 09.01.2023,

от заинтересованного лица: Раднаевой А.И., представителя по доверенности от 28.12.2022,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Нерюнгринский городской водоканал" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления ФНС по Республике Саха (Якутия) от 28.06.2021 N 05-17/10108 по жалобе на акт налогового органа ненормативного характера, в части: налога на прибыль организаций за 2018 год в размере 3 528 386 руб., пени по налогу на прибыль организаций в размере 929 123 руб., штрафных санкций по налогу на прибыль организаций в размере 88 209 руб., НДС за 4 квартал 2018 года в размере 3 050 848 руб., пени по НДС в размере 279 288, 36 руб., штрафных санкций по НДС в размере 70 552 руб.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 02.06.2022, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2022, в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 02.02.2023 названные судебные акты отменены в части эпизода по налогу на прибыль организаций, соответствующих ему пеней и штрафа, в связи с квалификацией сумм, полученных по договорам вклада в имущество акционерного общества "Нерюнгринский водоканал", дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Решением суда от 27 июля 2023 года заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке, указав, в том числе на несоблюдение налогоплательщиком норм гражданского законодательства о порядке внесения вклада в имущество, о чем свидетельствует отсутствие решений совета директоров, предусмотренных уставом общества.

В отзыве на апелляционную жалобу заявитель выразил согласие с решением суда первой инстанции.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица доводы апелляционной жалобы поддержал, представитель заявителя доводы апелляционной жалобы оспорил по мотивам, приведенным в отзыве.

Судом первой инстанции установлены следующие фактические обстоятельства.

С 16.12.2019 по 05.11.2020 Инспекцией Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) проведена выездная налоговая проверка акционерного общества "Нерюнгринский городской водоканал" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 по всем налогам, сборам, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), страховых взносов за период с 01.01.2017 по 31.12.2018, по итогам которой составлен акт налоговой проверки от 11.01.2021 N 08/1.

По результатам рассмотрения акта проверки и материалов проверки, возражений, ходатайства о применении обстоятельств, смягчающих ответственность, инспекцией принято решение от 19.03.2021 N 08/1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому:

- общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа (в связи с применением обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, штрафные санкции уменьшены в 8 раз) по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в размере 70 552 руб., налога на прибыль организаций зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 26 646 руб., налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, в размере 150 992 руб.;

- обществу доначислено и предложено уплатить НДС в размере 3 050 848 руб., налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 1 065 828 руб., налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджеты субъектов Российской Федерации, в размере 6 039 692 руб.;

- обществу начислены и предложено уплатить пени за несвоевременную уплату НДС в размере 279 288, 36 руб., налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 283 799 руб., налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, в размере 1 608 194, 95 руб.;

- обществу предложено представить уточненную налоговую декларацию по НДС за 2 квартал 2019 года на восстановление в книге продаж НДС в размере 478 020, 01 руб.;

- обществу убытки, определенные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, увеличены за 2016 год на 363 663 руб., за 2017 год убытки уменьшены на 7 194 695 руб.

Решение инспекции обжаловано обществом в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления ФНС по Республике Саха (Якутия) от 28.06.2021 N 05- 17/10108 апелляционная жалоба общества удовлетворена в части:

- отменено в части налога на прибыль организаций за 2018 год, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 208 373 руб.; налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, в размере 1 180 778 руб., соответствующих сумм пени и штрафа; увеличения убытка за 2016 год в размере 363 663 руб.;

- изменено в части пункта 3.1.2 резолютивной части решения: за 2016 год уменьшить убытки, исчисленные при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в размере 1 185 158 руб.; за 2017 год уменьшить убытки, исчисленные при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в размере 8 383 217 руб.

Общество обжаловало решение инспекции, с учетом внесенных изменений, в судебном порядке.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев материалы дела, проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, оценив приведенные лицами, участвующими в деле, доводы, не установил оснований для отмены судебного акта.

В силу статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации одной из задач судопроизводства в арбитражных судах является защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую и иную экономическую деятельность.

Заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов (часть 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу положений части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункта 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01 июля 1996 года N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов необходимо наличие двух обязательных условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Суд апелляционной инстанции признает обоснованными и правильными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворения требований.

Из материалов дела судом первой инстанции установлено, что 20.12.2016 Нерюнгринским районным Советом депутатов принято Решение N 5-33 "О бюджете Нерюнгринского района на 2017 год и на плановый период 2018 и 2019 годов", в который Решением Совета от 23.11.2017 N 1-41 "О внесении изменений в решение Нерюнгринского районного Совета депутатов от 20.12.2016 N 5-33 "О бюджете Нерюнгринского района на 2017 год и на плановый период 2018 и 2019 годов" внесены изменения по статье расходов бюджета на управление государственным и муниципальным имуществом по коду вида расходов 800 "Уменьшение обязательств" в размере 19 200 тыс. руб., в том числе 11 778 тыс. руб. АО "НГВК".

Постановлением Нерюнгринской районной администрации от 12.12.2017 N 2126 принято решение о внесении денежного вклада в имущество АО "НГВК" с целью погашения задолженности по налогам и сборам в размере 11 778 000 руб.

Договором внесения безвозмездного денежного вклада в имущество от 12.12.2017 N 12.12, заключенным между МО "Нерюнгринский район" (именуемого "Акционер") и АО "НГВК" на основании распоряжения Администрации МО Нерюнгринкий район от 29.06.2018 N 101 -р, предусмотрено выделение бюджетных средств в сумме 11 778 000 руб. для погашения задолженности по налогам и сборам, в том числе по НДФЛ и страховым взносам в размере 6 004 870 руб.

Платежным поручением от 12.12.2017 N 593 с кодом классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ) 242 "Безвозмездные перечисления финансовым организациям государственного сектора на производство" бюджетные средства перечислены обществу.

Решением Нерюнгринского районного Совета депутатов от 27.02.2018 N 5-43 "О внесении изменений в решение Нерюнгринского районного Совета депутатов от 22.12.17г. N 8-42 "О бюджете Нерюнгринского района на 2018-2020 гг."" внесены изменения по статье расходов бюджета на управление государственным и муниципальным имуществом по коду вида расходов 853 "Уплата иных платежей" в размере 19 200 тыс. руб., в том числе 1 525 492, 16 руб. АО "НГВК" платежным поручением от 11.04.2018 N165 с кодом классификации операций сектора государственного управления 530 "Увеличение стоимости акций и иных финансовых инструментов" бюджетные средства перечислены обществу.

Постановлениями Нерюнгринской районной администрации от 28.03.2018 N 482 "О внесении денежного вклада в имущество АО "НГВК", от 26.06.2018 N 951 "О внесении изменений в постановление Нерюнгринской районной администрации от 28.03.2018 N 482" принято решение о внесении денежного вклада в имущество АО "НГВК" частями на сумму, не превышающую 7 657 300 руб. за счет средств бюджета Нерюнгринского района, с целью погашения процентов по кредиту, полученному в Европейском банке реконструкции и развития на реализацию мероприятий инвестиционной программы по реконструкции и модернизации систем водоснабжения и водоотведения г. Нерюнгри 2017-2019 гг.

Во исполнение вышеназванных постановлений Нерюнгринской районной администрации Комитет земельных и имущественных отношений Нерюнгринского района вынесены Распоряжения от 29.03.2018 N 58-р, от 29.06.2018 N 101 -р, от 20.09.2018 N 131 -р, от 11.12.2018 N 236-р "О внесении денежного вклада в имущество АО "НГВК", согласно которым следует перечислить бюджетные ассигнования для внесения безвозмездного денежного вклада в имущество АО "НГВК" в общей сумме 6 702 016, 07 руб. Указано, что АО "НГВК" следует обеспечить целевое использование выделенных средств на погашение процентов по кредиту от 26.12.2013, полученному в ЕБРР на реконструкцию и восстановление водоснабжения и водоотведения объектов муниципального образования "Нерюнгринский район".

Между муниципальным образованием "Нерюнгринский район" в лице КЗиИО и АО "НГВК" заключены договоры внесения безвозмездного денежного вклада в имущество от 29.03.2018 N 1, от 29.06.2018 N 2, от 20.09.2018 N 3, от 11.12.2018 N 4. Предметом договоров является внесение денежных средств в сумме 6 702 016 руб. в целях погашения процентов по кредитному договору от 26.12.2013, полученному в ЕБРР.

Налоговой проверкой установлено, что задолженность по НДФЛ и страховым взносам, начисленным за октябрь - декабрь 2017 года в размере 6 004 870 руб. (11 778 000 - 5 773 130) полностью погашена, АО "НГВК" уплаченные суммы по НДФЛ и страховым взносам учло в составе расходов от реализации при исчислении налога на прибыль за 2017 год, но не отразило сумму субсидии во внереализационных доходах.

Инспекция установила, что в 2018 году обществом в нарушение абзаца 4 пункта 4.1 статьи 271, абзаца 3 подпункта 2 пункта 4 статьи 271, пункта 1 статьи 252, пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно занижены внереализационные доходы на субсидию, полученную из средств местного бюджета в виде безвозмездного денежного вклада, на компенсацию ранее произведённых расходов, сложившихся в размере комиссии, процентов в рамках кредитного договора от 26.12.2013, полученному в Европейском банке реконструкции и развития (ЕБРР), в сумме 6 702 016 руб., которые к моменту получения бюджетных средств обществом произведены и признаны во внереализационных расходах по налогу на прибыль в 2018 году в порядке подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации.

Признавая позицию налогового органа необоснованной, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

Российская Федерация, субъекты Российской Федерации: республики, края, области города федерального значения, автономные области, автономные округа, а также городские, сельские поселения и другие муниципальные образования выступают в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами (статья 124 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Единственным акционером общества является муниципальное образование "Нерюнгринский район" в лице Комитета земельных и имущественных отношений Нерюнгринского района.

Судом первой инстанции установлено, что для поддержания деятельности общества единственным акционером АО "НГВК" в течение 2017-2018 гг. вносились в имущество общества безвозмездные вклады.

Перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определен в статье 251 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно подпункту 3.7 пункта 1 которой к таким доходам относятся доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

Понятие вклада в имущество общества и порядок его внесения определены в статье 66.1 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно пункту 1 которой вкладом участника общества в его имущество могут быть, в том числе денежные средства, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации.

В соответствии с положениями статьи 32.2 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) акционеры на основании договора с обществом имеют право в целях финансирования и поддержания деятельности общества в любое время вносить в имущество общества безвозмездные вклады в денежной или иной форме, которые не увеличивают уставный капитал общества и не изменяют номинальную стоимость акций (далее - вклады в имущество общества).

Вносимое акционерами в качестве вклада имущество должно относиться к видам, указанным в пункте 1 статьи 66.1 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Договор, на основании которого акционером вносится вклад в имущество общества, должен быть предварительно одобрен решением совета директоров (наблюдательного совета) общества, за исключением случаев внесения вкладов в имущество общества, предусмотренных пунктом 3 настоящей статьи (о вкладах в непубличные общества).

Каких-либо иных специальных требований к содержанию и форме договора о внесении вклада в имущество общества Закон N 208-ФЗ не содержит.

Обстоятельств того, что при заключении спорных договоров вклада в имущество обществом не соблюдены требования и условия, предусмотренные статьей 66.1 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьей 32.2 Закона N 208-ФЗ к данным договорам, налоговым органом при проверке не установлено.

Не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и доходы, полученные в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно абзацу 25 подпункта 14 пункта 1 указанной нормы к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде субсидий, полученных на возмещение расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением расходов, указанных в пункте 5 статьи 270 Кодекса (расходы, не учитываемые в целях налогообложения): в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 Кодекса).

Понятие субсидий, предоставляемых юридическим лицам, условия их предоставления даны в статье 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации, согласно пункту 1 которой субсидии юридическим лицам производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения недополученных доходов и (или) финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров (за исключением подакцизных товаров, кроме автомобилей легковых и мотоциклов, винодельческих продуктов, произведенных из выращенного на территории Российской Федерации винограда), выполнением работ, оказанием услуг.

Из содержания положений статей 69, 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации следует, что бюджетные средства являются субсидией, если они: не увеличивают уставный капитал юридического лица; носят строго целевой характер; предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе, в том числе, в целях возмещения затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг; могут выделяться в виде межбюджетных трансфертов.

Суд первой инстанции правильно указал, что из смысла и системного толкования указанных норм права не следует, что субсидии, имеющие целевой характер, не могут быть внесены в качестве вклада в имущество общества акционером (участником), в том числе МО в лице его уполномоченного органа, имеющего статус юридического лица.

На основании изложенного, вывод суда первой инстанции о неправомерности переквалификации налоговым органом денежных средств по договорам вклада в имущество в субсидии, подлежащие включению во внереализационные доходы при исчислении налога на прибыль, судом апелляционной инстанции поддерживается.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы о несоблюдении налогоплательщиком положений статей 66.1 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьи 32.2 Закона N 208-ФЗ подлежат отклонению, поскольку в ходе проведения проверки данные обстоятельства не исследовались и основанием для оспариваемого вывода не являлись.

Суд апелляционной инстанции при повторном исследовании материалов дела и оценке доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к отличным от суда первой инстанции выводам не пришел.

Предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для отмены судебного акта судом апелляционной инстанции не установлены.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 27 июля 2023 года по делу N А58-6502/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.А. Будаева

Судьи

В.А. Сидоренко Д.В. Басаев