Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 октября 2023 г. N 11АП-14017/23 по делу N А65-34552/2022

г. Самара

23 октября 2023 г.

Дело N А65-34552/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 18 октября 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 октября 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поповой Е.Г.,

судей Сергеевой Н.В., Драгоценновой И.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кожуховой С.В.,

при участии:

от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Татарстан - представителя Манаевой В.В. (доверенность от 10.01.2023 N 15533),

от Общества с ограниченной ответственностью "Альфа-Тех" - представителя Рамазанова И.Б. (доверенность от 23.04.2021),

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - представителя Манаевой В.В. (доверенность от 14.04.2023 N 2.1-41/091),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13 июля 2023 года по делу N А65-34552/2022 (судья Андриянова Л.В.),

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Альфа-Тех", г.Казань (ОГРН 1071690033348, ИНН 1656038970)

к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Татарстан, г.Казань (ОГРН 1041632209541, ИНН 1657030758),

третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г. Казань,

о признании незаконным полностью решения N 19 от 12.05.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Альфа-Тех" (далее - Заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Татарстан (далее - Ответчик, налоговый орган, инспекция) о признании незаконным полностью решения N19 от 12.05.2022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, было привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - третье лицо).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 13 июля 2023 года заявление удовлетворено частично. Признано незаконным и отменено решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Татарстан о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N19 от 12.05.2022 в части доначисления налога на прибыль, а также в части доначисления налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО "Альфа-Опора", соответствующих сумм пени и штрафа. Суд обязал Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы России N 3 по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и интересов Общества с ограниченной ответственностью "Альфа-Тех". В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе инспекция просит суд апелляционной инстанции отменить решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13 июля 2023 года по делу N А65-34552/2022 в удовлетворенной части и принять по делу новый судебный акт.

Определением суда апелляционной инстанции от 25.08.2023 апелляционная жалоба принята к производству, назначено судебное заседание по рассмотрению апелляционной жалобы на 27.09.2023.

Определением суда апелляционной инстанции от 27.09.2023 судебное разбирательство по делу было отложено на 18.10.2023.

В материалы дела поступил отзыв заявителя на апелляционную жалобу, в котором ООО "Альфа-Тех" просит суд апелляционной инстанции решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13 июля 2023 года по делу N А65-34552/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения как необоснованную.

В судебном заседании апелляционного суда представитель налоговых органов апелляционную жалобу поддержала, просила ее удовлетворить.

Представитель заявителя в судебном заседании апелляционного суда возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Принимая во внимание, что в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, поскольку лица, участвующие в деле возражений против проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части не заявили.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2018, а также по налогу на добавленную стоимость за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.05.2022 N 19, которым Обществу доначислены налоги на общую сумму 96 788 129 руб. (в том числе налог на добавленную стоимость в размере 55 875 355 руб., налог на прибыль организаций в размере 40 912 774 руб.), начислены пени в размере 51 642 931 руб., Заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, на общую сумму 8 693 458 руб.

Заявитель, не согласившись с вынесенным решением, обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан.

Решением Управления от 14.09.2022 N 2.7-18/029832@ обжалуемое решение оставлено без изменения.

Впоследствии Решением Управления от 13.02.2023 N 2.6-11/004129@ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 12.05.2022 N 19 отменено части начисления пеней, рассчитанных за период с 01.04.2022 по 12.05.2022.

Не согласившись с вынесенным решением, Заявитель обратился в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Принимая обжалуемый судебный акт, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующих обстоятельств.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации организации вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие - либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частями 4 и 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указано, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, является, одновременно, как его несоответствие закону или иному нормативно-правовому акту, так, и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов граждан или юридических лиц, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

Ввиду изложенного, требование о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.

Основанием для доначисления Заявителю налогов, соответствующих сумм пеней и штрафов послужил вывод налогового органа о нарушении Обществом положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, выразившемся в уменьшении налогоплательщиком сумм подлежащих уплате налогов в результате отражения в налоговом и бухгалтерском учете сведений о мнимых сделках по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Альфа-Опора", ООО "Мечта", ООО "МК Строй", ООО "Стик", ООО "Винт31" (ООО "Весмон"), ООО "Изолит", ООО "Домпроект", ООО "Перспектива", ООО "ТД "Армада", ООО "Тандемгранит", ООО "Сампромторг", ООО "Канцлер-Торг", ООО "Лонжинес", ООО "Стандарт", ООО "Азимут", ООО "Нова Торг", ООО "Стайл", ООО "Атис", ООО "Инвитро", ООО "Тангерин", ООО "СК Корум", ООО "Ревал", ООО "Леруа", ООО "РемСтройСервис", ООО "СТК-Стройторг", ООО "Вертикаль".

В соответствии со статьями 11, 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) плательщиками налога на добавленную стоимость (далее - НДС) являются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Таким образом, для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату НДС, принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ.

Однако представление налогоплательщиком документов в обоснование налоговых вычетов по НДС, само по себе не является достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Такие разъяснения содержатся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом, учитываются представленные доказательства, касающиеся взаимодействия налогоплательщика с контрагентами в рамках проводимых операций, проявление им должной осмотрительности при осуществлении такого взаимодействия.

Совершение операций, рассчитанных на получение дохода за счет средств бюджета, не может рассматриваться как законная предпринимательская деятельность и, следовательно, не является основанием для применения тех норм налогового законодательства, которые регулируют налоговые последствия действий, совершенных в рамках реальной предпринимательской деятельности.

Отсутствие фактов реальной деятельности устанавливается на основе обстоятельств, содержащих признаки экономически не мотивированного поведения налогоплательщика.

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из положений статей 9, 65, 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи. Если налоговый орган представляет доказательства того, что в действительности хозяйственные операции с заявленными налогоплательщиком контрагентами не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Как установлено налоговым органом, в проверяемом периоде ООО "Альфа-Тех" осуществляло деятельность по изготовлению и монтажу металлических опор для линий электропередач, для операторов связи, для установки камер, по производству трубопроводов, изолированных пенополиуретаном в полиэтиленовой и оцинкованной оболочках.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией выявлено, что Заявителем оформлены документы по взаимоотношениям:

- с ООО "Мечта", ООО "МК Строй", ООО "Стик", ООО "Домпроект", ООО "Перспектива", ООО "ТД "Армада", ООО "Сампромторг", ООО "Стандарт", ООО "Азимут", ООО "Нова Торг", ООО "Стайл", ООО "Атис", ООО "Тангерин", ООО "Леруа", ООО "СТК-Стройторг", ООО "Вертикаль", ООО "РемСтройСервис" по поставке товарно-материальных ценностей;

- с ООО "Винт31" (ООО "Весмон"), ООО "Изолит" по оказанию транспортных услуг и поставке ТМЦ;

- с ООО "Канцлер-Торг" по оказанию услуг разгрузки-погрузки;

- с ООО "СК Корум" по оказанию транспортных услуг;

- с ООО "Тандемгранит" по оказанию услуг по контрольной сборке и поставке ТМЦ;

- с ООО "Лонжинес" по оказанию услуг по монтажу опоры;

- с ООО "Инвитро" по оказанию услуг по контрольной сборке;

- с ООО "Ревал" по оказанию ремонтно-отделочных работ.

В рамках мероприятий налогового контроля в отношении вышеперечисленных спорных контрагентов установлено, что указанные юридические лица не могли являться реальными контрагентами Общества в связи с:

- отсутствием материально-технической базы (зарегистрированного имущества и транспортных средств), трудовых ресурсов, необходимых для ведения финансово- хозяйственной деятельности организации;

- бывший сотрудник Общества Петрин В.С. (протокол допроса от 02.03.2022) пояснил, что изготовление и монтаж опор осуществлялось непосредственно сотрудниками Заявителя, иные организации для изготовления и монтажа опор не привлекались;

- несоответствием основного вида деятельности контрагентов с предметом взаимоотношений с Заявителем;

- представлением налоговой отчетности по НДС и по налогу на прибыль с минимальной суммой исчисленного налога либо ее не представление;

- отсутствием по расчетным счетам контрагентов приобретения поставленного Обществу товара, перечислений в адрес лиц, имеющих возможность оказания услуг;

- транзитный характер банковских операций по расчетному счету.

В силу пункта 14 статьи 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" путевой лист - это документ, служащий для учета и контроля работы транспортного средства и водителя.

Путевой лист оформляется на каждое транспортное средство, эксплуатируемое юридическим лицом и (или) индивидуальным предпринимателем (пункт 8 приказа Минтранса России от 11.09.2020 N 368 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов").

Часть 2 статьи 6 Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта запрещается осуществление перевозок грузов грузовыми автомобилями без оформления путевого листа на соответствующее транспортное средство.

Согласно п. 2 ст. 785 Гражданского кодекса Российской Федерации заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или ГК РФ).

В соответствии с пунктом 20 статьи 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" транспортная накладная является перевозочным документом, подтверждающим заключение договора перевозки груза.

В пункте 7 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации N 2200, указано, что заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной, составленной, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, грузоотправителем по форме согласно приложению N 4 на бумажном носителе или в виде электронной транспортной накладной.

Форма и порядок применения ТТН утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Согласно данному постановлению ТТН предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом.

ТТН выписывается в четырех экземплярах: первый - остается у грузоотправителя и предназначается для списания товарно-материальных ценностей; второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручаются водителю; второй - сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза; третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются организации - владельцу автотранспорта.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Обществом товарно-транспортные накладные, путевые листы, подтверждающие факт доставки товара, факт оказания транспортных услуг не представлены.

По взаимоотношениям с ООО "Мечта" и ООО "ТД "Армада" в материалы дела представлены товарно-транспортные накладные. Вместе с тем, указанные в данных товарно-транспортных накладных водители Галиев И.Ш., Поликарпов Р.В., Камалтдинов Т.Ф., Нагорный В.Я., Нурутдинов М.З., допрошенные Ответчиком, факт перевозки товара от имени спорных контрагентов не подтвердили.

Руководители указанных контрагентов в налоговый орган для дачи пояснений не явились. Руководитель ООО "Стик" Михайлова П.А. согласно объяснениям от 20.04.2022 отрицает руководство указанной организацией.

Совокупность имеющихся в материалах дела доказательств подтверждает, что Ответчик пришел к правомерному выводу о недоказанности наличия фактических хозяйственных отношений между Заявителем и указанными организациями, отсутствии у налогоплательщика оснований для применения налоговых вычетов по НДС в отношении сделок со спорными контрагентами.

Кроме того, Общество неоднократно представляло уточненные налоговые декларации по НДС за проверяемый период, заменяя в книге покупок одних спорных контрагентов на других. В результате в уточненных налоговых декларациях исключены налоговые вычеты по контрагентам ООО "Мечта", ООО "МК Строй", ООО "Стик", ООО "Винт31" (ООО "Весмон"), ООО "Изолит", ООО "Домпроект", ООО "Перспектива", ООО "ТД "Армада", ООО "Тандемгранит", ООО "Сампромторг", ООО "Канцлер-Торг", ООО "Лонжинес", ООО "Стандарт", ООО "Азимут", ООО "Нова Торг", ООО "Стайл", ООО "Атис", ООО "Инвитро", ООО "Тангерин", ООО "СК Корум", ООО "Ревал", ООО "Леруа", ООО "РемСтройСервис", ООО "СТК-Стройторг", ООО "Вертикаль", отражены налоговые вычеты в той же сумме по хозяйственным операциям с ООО "СтройГарантСервис".

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что Общество фактически подтверждает отсутствие реальных взаимоотношений с указанными организациями.

Основываясь на совокупности обозначенных обстоятельств, установленных в ходе проведения налоговой проверки, судом отмечено, что налоговый орган пришел к правомерному выводу о недоказанности наличия фактических хозяйственных отношений между Заявителем и ООО "Мечта", ООО "МК Строй", ООО "Стик", ООО "Винт31" (ООО "Весмон"), ООО "Изолит", ООО "Домпроект", ООО "Перспектива", ООО "ТД "Армада", ООО "Тандемгранит", ООО "Сампромторг", ООО "Канцлер-Торг", ООО "Лонжинес", ООО "Стандарт", ООО "Азимут", ООО "Нова Торг", ООО "Стайл", ООО "Атис", ООО "Инвитро", ООО "Тангерин", ООО "СК Корум", ООО "Ревал", ООО "Леруа", ООО "РемСтройСервис", ООО "СТК-Стройторг", ООО "Вертикаль", отсутствии у налогоплательщика оснований для применения налоговых вычетов по НДС в отношении сделок со спорными контрагентами, направленности деятельности Общества на получение необоснованной налоговой выгоды.

Оформление операций с контрагентами в бухгалтерском учете, представление первичных документов не свидетельствует об их реальности, а лишь подтверждает выполнение обязанностей по формальному учету хозяйственных операций.

В связи с этим, суд пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований Общества в указанной части.

Выводы суда в данной части не обжалуются, возражений по ним в суде апелляционной инстанции не приведено.

В то же время, пунктом 1 ст. 54.1 НК РФ установлено, что не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При этом, в Письме ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@ "О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" высказало официальную позицию ведомства.

Так, в соответствии с позицией, указанной в письме определено, что указанная норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем не учета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п.

В указанной связи налоговым органам при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

При этом, об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и т.п.

Письмом ФНС России от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений ст. 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" указанные разъяснения были дополнены.

Так, в соответствие с указанным письмом, его положения следует применять в случае доказывания умышленных действий самого налогоплательщика, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика, умышленных действий налогового агента по не удержанию (неполному удержанию) сумм налога, подлежащего удержанию налоговым агентом. При отсутствии доказательств такого умысла у налогоплательщика методологическая (правовая) ошибка сама по себе не может признаваться искажением в целях применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

При взаимодействии налогоплательщика с формально независимыми лицами в ряде случаев об умышленности действий могут свидетельствовать обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности, предопределенности движения денежных и товарных потоков, совершения ряда неслучайных действий (операций), подчиненных единой цели - возможности отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, создания искусственного документооборота и получения налоговой экономии. Также, при проведении мероприятий налогового контроля в целях устранения последствий нарушений в виде неуплаты налогов устанавливаются фактические обстоятельства, связанные с использованием полученной налоговой экономии, которые позволят определить, в чьих интересах оформлены соответствующие сделки (операции).

Налоговые органы должны опровергать реальность спорной сделки (операции) посредством доказывания фактов исполнения обязательств по сделке (операции) иным лицом, чем лицо, являющееся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону, и (или) доказывания фактов, свидетельствующих о том, что исполнение, предусмотренное спорной сделкой (операцией), выполнено проверяемым налогоплательщиком самостоятельно. В этих случаях налоговые органы должны эффективно использовать такие механизмы, как: получение пояснений от лиц, обладающих информацией об обстоятельствах заключения, совершения, исполнения сделки (операции); проведение осмотров территорий, помещений, документов, предметов с применением технических средств; сопоставление объема поставляемых товаров размеру складских помещений (территорий); инвентаризация имущества; анализ и воссоздание полного баланса предприятия (товарного баланса, складского учета и т.п.); истребование документов (информации), а в необходимых случаях проведение выемки документов (предметов), проведение экспертиз и другие. Для целей установления фактов выполнения налогоплательщиком работ, услуг собственными силами основным доказательством может являться информация, прямо или косвенно подтверждающая данный факт, полученная посредством опросов должностных лиц проверяемого налогоплательщика, занятых на производстве; истребования документов (информации) у заказчиков и допросов их должностных лиц, лиц, осуществляющих технический надзор; выявления иных, "непроблемных", контрагентов, оказывающих налогоплательщику аналогичные работы, услуги, с последующим проведением в отношении них контрольных мероприятий; исследования локальных актов об установлении пропускного режима охраняемых объектов, пропусков, журналов регистрации.

Суд пришел к верному выводу о том, что в оспариваемом решении налогового органа не содержится неоспоримых доказательств искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, указанных выше, для целей применения п. 1 ст. 54.1 НК РФ, которые привели к уменьшению сумм налогов по взаимоотношениям с ООО "Альфа-Опора".

В ходе проверки книг покупок и налоговых деклараций по НДС за 1-4 кв. 2017 г., 1, 3 кв. 2018 г., 3, 4 кв. 2019 г. установлено, что ООО "Альфа-Тех" предъявило к вычету НДС в сумме 22 907 723,44 руб. на основании счетов-фактур выставленных ООО "Альфа-Опора".

Согласно представленным в материалы дела доказательствам ООО "Альфа-Опора" выполнило в адрес Общества:

- поставку товара (металлопрокат) на сумму 131 168 466,21 руб.;

- услуги по контрольной сборке опор на сумму 8 697 367,17 руб.;

- работы по изготовлению 2 этажа цеха на сумму 780 000 руб.

Факт оприходования указанных товаров и услуг налоговый орган не оспаривает.

ООО "Альфа-Тех" представило договор поставки б/н от 09.01.2017, согласно которому ООО "Альфа-Опора" обязуется поставить ООО "Альфа-Тех" продукцию (далее - "Товар"), в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Договором, в сроки и по ценам, указанным в Спецификациях к настоящему договору, а Покупатель обязуется принять и оплатить Товар в соответствии с условиями настоящего Договора.

Согласно п. 2.3 Договора поставщик представляет надлежащим образом оформленные: УПД, транспортные накладные на товар, счета-фактуры.

Согласно п. 3.1. договора, Поставщик поставляет Товар в установленные Договором места поставки и несет все связанные с этим расходы, если иное не указано в заявке (спецификации). Местом поставки товара является склад Покупателя по адресу: г. Казань, ул. Дементьева, 1В, если иное не указано в спецификации.

Делая вывод о нереальности правоотношений Общества с ООО "Альфа-Опора", инспекция ссылается на следующие обстоятельства:

- отсутствие документов, подтверждающих транспортировку товара, поставленного ООО "Альфа-Опора" в адрес налогоплательщика;

- взаимозависимость ООО "Альфа-Тех" и ООО "Альфа-Опора";

- отсутствие фактических затрат на приобретение Заявителем товаров у ООО "Альфа-Опора";

- согласованность действий по оформлению первичных документов и сдаче уточненных налоговых деклараций.

Вместе с тем, как верно отмечено судом, установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства выводы налогового органа не подтверждают.

Согласно статье 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" и пункту 2 статьи 785 Гражданского кодекса Российской Федерации товарно-транспортная накладная подтверждает заключение договора перевозки груза, то есть оформляется в случаях, когда для перевозки товара привлекается транспортная компания.

Однако, в собственности контрагента находилось транспортное средство УАЗ-390945. Среднесписочная численность ООО "Альфа-Опора" в 2017-2019 гг. составляла от 4 до 6 человек. Также Ответчиком установлена выплата заработной платы сотрудникам ООО "Альфа-Опора".

Следовательно, работники ООО "Альфа-Опора" могли как осуществлять поставку товара, так и выполнять спорные работы и оказывать услуги.

Кроме того, налоговым органом в ходе проверки установлено, что ООО "Альфа-Опора" для осуществления деятельности арендовало у ИП Гарафутдиновой Г.Н. на основании договоров аренды от 01.02.2017, от 01.01.2018, от 01.11.2019 помещение по адресу: г. Казань, ул. Дементьева, д. 1В (здание корпуса N 137).

При этом, инспекцией также выявлено, что ООО "Альфа-Опора" оплачивало арендную плату.

На основании договоров аренды нежилого объекта недвижимости от 01.05.2017, от 01.04.2018, от 01.03.2019 Общество также арендовало часть нежилого помещения (офис и производственный цех) по адресу: г. Казань, ул. Дементьева, д. 1В (здание корпуса N 137).

Таким образом, Общество и ООО "Альфа-Опора" располагались по одному адресу, что могло свидетельствовать об отсутствии необходимости транспортировки товара.

Из материалов дела не следует, что налоговым органом осуществлялся выезд и осмотр помещений по указанному адресу с целью выявления возможности хранения материалов.

Как указывает Общество, ООО "Альфа-Опора" с 2013 г. по 2018 г. являлось членом СРО Ассоциация "Первое Поволжское Строительное Объединение" и имело допуск к строительству объектов капитального строительства стоимостью до 60 000 000 руб. (Свидетельство ППСО-Ч01-2014-16-0602).

Гражданская ответственность рисков ООО "Альфа-Опора", связанных с причинением вреда (убытков) вследствие недостатков строительных работ, оказывающих влияние на безопасность объектов капитального строительства, ежегодно страховалась СПАО "Ингосстрах".

В отношении ООО "Альфа-Опора" проводились ежегодные плановые проверки СРО, которые нарушений членства в 2017-2018 гг. не выявляли.

Согласно штатному расписанию 2017-2019 гг. ООО "Альфа-Опора", в штате организации имелись монтажники металлоконструкций (4 чел.), мастер (1 чел.), руководитель монтажной группы (1 чел.), финансовый директор, главный бухгалтер.

Помимо договоров с ООО "Альфа-Тех", ООО "Альфа-Опора" заключало и исполняло договоры с множеством иных контрагентов, например:

- договоры подряда (монтаж металлоконструкций") с ООО "Валдай-Марий Эл" (договор генерального подряда N 01/ГП001 от 23.10.2019), ООО "МИГ" (договор подряда N 1013-1/19 от 20.03.2019 г.);

- договоры поставки с ООО "ГАУДИ" от 07.08.2018 г., МБУ ДОЗЛ "Дубки" от 22.03.2018 г., ООО "СолидСтрой" от 30.07.2019 г.

Анализ банковского счета ООО "Альфа-Опора" подтверждает, что денежные средства на расчетный счет поступали не только от ООО "Альфа-Тех" (в 2017 г. от ООО "Альфа-Тех" поступило только 34,4% от всей выручки ООО "Альфа-Опора").

Данные бухгалтерской отчетности ООО "Альфа-Опора" позволяют сделать вывод о наличии достаточный запасов для осуществления поставок (в 2017 г. - 1 592 тыс. руб., 2018 г. - 4 531 тыс. руб., 2019 г. - 36 397 тыс. руб.).

Аналогичные доводы были заявлены Обществом в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган, однако какой-либо оценки не получили.

Также инспекция указывает, что учредителем и руководителем ООО "Альфа-Опора" являлся Гарафутдинов Рамиль Сагитович, который также является руководителем ООО "Альфа-Тех". ООО "Альфа-Опора" и ООО "Альфа-Тех" арендовали помещения по одному и том же адресу: г. Казань, ул. Дементьева, д. 1 В (здание корпуса N 137).

Гарафутдинова Г.Н. является супругой Гарафутдинова Рамиля Сагитовича.

Обществом в адрес ООО "Альфа-Опора" перечислено 96 064 тыс. руб., из них: 55 344 тыс. руб. по договорам займа и 40 720 тыс. руб. - за СМР и материалы.

Далее ООО "Альфа Опора" ИП Гарафутдинову Р.С. перечислило 22 512 тыс. руб. по договору уступки права требования, ИП Гарафутдиновой Г.Н. - 1 314 тыс. руб., в адрес ООО "Альфа-Транс" ИНН 1661034113 - 14 615 тыс. руб. и далее ИП Гарафутдиновой Г.Н. - 215 тыс. руб.

Пунктом 1 статьи 105.1 Кодекса предусмотрено, что взаимозависимыми признаются лица, особенности взаимоотношений между которыми могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых между ними, и (или) экономические результаты деятельности этих (представляемых ими) лиц.

Лица, признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ. При этом взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения какой-либо налоговой выгоды.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами.

То есть налоговый орган должен представить доказательства, подтверждающие, что контрагент налогоплательщика (взаимозависимые с ними лица) имел возможность влиять на определение условий совершаемых налогоплательщиком сделок, а налогоплательщик действовал в общих экономических интересах группы, к которой он принадлежит, был связан в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок.

Как указано в п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, сама по себе взаимозависимость сторон не может свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Подобная точка зрения выражена в Постановлениях Президиума ВАС РФ и Определении Верховного Суда РФ (приведено в Обзоре судебной практики (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 06.07.2016) и в Обзоре правовых позиций, направленном Письмом ФНС России для использования в работе).

Факт аренды ООО "Альфа-Опора" и ООО "Альфа-Тех" разных помещений по одному адресу у ИП Гарафутдиновой Г.Н., являющейся супругой Гарафутдинова Р.С. не может означать подконтрольности контрагента Обществу.

Материалами проверки подтверждается заключение возмездных договоров аренды, в соответствии с которыми стороны осуществляли расчеты.

Выданные ООО "Альфа-Опора" займы были возвращены, что следует из анализа денежных потоков, проведенного инспекцией, следовательно, договоры займа реально исполнялись.

Перечисления в адрес ИП Гарафутдиновой Г.Н., ИП Гарафутдинова Р.С, ООО "Альфа-Транс" подтверждаются наличием договоров аренды, уступки права требования, договора займа.

Более того, налоговым органом не доказано, что источником данных перечислений являлось именно ООО "Альфа-Тех". Материалы проверки и анализ денежных потоков свидетельствует, что у ООО "Альфа-Опора" имелись иные источники для исполнения принятых на себя обязательств (договоры поставки и подряда с иными контрагентами помимо Заявителя).

Факт оприходования налогоплательщиком поступивших товаров инспекция также не оспаривает.

В подтверждение того, что оприходованные от ООО "Альфа-Опора" ТМЦ использованы налогоплательщиком в своей хозяйственной деятельности для производства металлоконструкций, ООО "Альфа-Тех" составлен и представлен в налоговый орган товарный баланс, подтверждающий использование приобретенных у контрагента ТМЦ при производстве готовой продукции.

Кроме того, вместе с апелляционной жалобой в налоговый орган налогоплательщиком представлено Заключение комплексной финансово-аналитической экспертизы оборудования, сырья и материалов N 111/07-ЮЛ-22 от 21.07.2022 г., выполненное АНО "Специализированная коллегия экспертов" (г. Ижевск). Данным заключением экспертизы также подтверждается фактическое использование приобретенных металлоизделий в производстве готовой продукции, а также сделан вывод о невозможности производства налогоплательщиком фактически выпущенного объема готовой продукции без использования металлоизделий в том количестве, которое отражено в первичной документации спорных контрагентов.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Пунктом 1 названной статьи, и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на налоговый орган, который принял решение.

В связи с этим, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Однако такого рода обстоятельства, налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки установлены не были и в ходе судебного разбирательства соответствующие доказательства суду не представлены.

Приведенные налоговым органом в решении выводы сами по себе, безусловно не могут свидетельствовать о несовершении Обществом хозяйственных операций с ООО "Альфа-Опора", о наличии в его действиях умысла без наличия доказательств, что оно знало об указанных фактах и заключило с данным контрагентом сделки, желая либо сознательно допуская наступление вредных последствий.

Таким образом, суд пришел к обоснованному выводу о неправомерности решения налогового органа в части взаимоотношений с ООО "Альфа-Опора".

Требование Заявителя о признании незаконным оспариваемого решения инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль организаций, удовлетворено судом исходя из следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 N 53 указал, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Кодекса и постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 постановления Пленума N 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что, по сути, означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305- КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789 и др.).

Изложенные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды и определению последствий злоупотребления правом в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса РФ дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, Обществом представлены уточенные налоговые декларации по НДС за 2-4 кв. 2017 г., 1-4 кв. 2018 г., 1-4 кв. 2019 г. В уточненных налоговых декларациях исключены налоговые вычеты по контрагентам ООО "МК-Строй", ООО "Мечта", ООО "Весмон", ООО "Стик", ООО "Изолит", ООО "ТК Армада", ООО "Домпроект", ООО "Перспектива", ООО "Вертикаль", ООО "Тандемгранит", ООО "Канцлер-Торг", ООО "Сампромторг", ООО "Тангерин", ООО "Лонжинес", ООО "Стандарт", ООО "Азимут", ООО "Инвитро", ООО "Леруа", ООО "Нова Торг", ООО "Стайл", ООО "Ревал", ООО "Ремстройсервис", ООО "СТК-Стройторг", ООО "Атис", ООО "СК Корум" в общей сумме 30 273 350,32 руб.

В то же время в уточненных налоговых декларациях отражены налоговые вычеты в той же сумме по хозяйственным операциям с контрагентом ООО "СтройГарантСервис" ИНН 7721280660.

Кроме того, Заявителем представлены Договор поставки N 10/012017 от 10.01.2017, заключенный с ООО "СтройГарантСервис", копии УПД, оформленных ООО "СтройГарантСервис", копии ТТН, подтверждающих доставку ТМЦ.

В свою очередь, ООО "СтройГарантСервис" также представлены уточненные налоговые декларации по НДС за 2 кв. 2017 - 4 кв. 2019 г.г., в которых отражена реализация ТМЦ в адрес налогоплательщика.

Как следует из материалов дела, в дополнениях к апелляционной жалобе (том 8 л.д. 68-76) Общество указало, что реальным контрагентов является ООО "СтройГарантСервис".

Третье лицо в отзыве указывает, что представление уточненных налоговых деклараций не свидетельствует о раскрытии действительных налоговых обязательств.

Однако, суд отметил, что не допускается отказ в применении расчетного метода по формальным основаниям. В частности, как налоговые органы, так и суды должны оценить доводы налогоплательщика о раскрытии им реального контрагента в следующих ситуациях:

- налогоплательщик раскрыл своего реального контрагента путем подачи уточненных деклараций за проверенный период после вступления в силу решения инспекции по проверке (п. п. 3, 4 Письма ФНС России от 10.10.2022 N БВ-4-7/13450@);

- налогоплательщик раскрыл реального контрагента только при представлении в суде дополнительных доказательств, не раскрытых в рамках мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения спора (п. 5 Письма ФНС России от 10.10.2022 N БВ-4-7/13450@).

Вместе с тем, вышестоящим налоговым органом оценка доводам Заявителя в указанной части не дана.

Управление указывает, что Обществом не производилась оплата в адрес спорного контрагента.

Однако, Заявителем в материалы дела представлены документы, согласно которым оплата поставленных ТМЦ осуществлялась ООО "Альфа-Тех" по поручению ООО "СтроиГарантСервис" следующим образом:

- 15 378 516,82 руб. перечислено в период декабрь 2017 - октябрь 2018 г.г. на расчетный счет ООО "МК Строй";

- 27 641212,85 руб. перечислено в период июль 2017 - ноябрь 2017 г.г. на расчетный счет ООО "Мечта";

- 12 543 719,93 руб. перечислено в период декабрь 2018 - март 2019 г.г. на расчетный счет ООО "Весмон";

- 1078 561,73 руб. перечислено в период октябрь 2018 - ноябрь 2018 г.г. на расчетный счет ООО "Стик";

- 1 955 049,00 руб. перечислено в период сентябрь 2018 - ноябрь 2018 г.г. на расчетный счет ООО "Изолит";

- 4 082 789,87 руб. перечислено в период январь 2019 - март 2019 г.г. на расчетный счет ООО "Домпроект";

- 7 469 300,10 руб. перечислено в период август-сентябрь 2017 г. на расчетный счет ООО "Перспектива";

- 6 500 000,00 руб. перечислено в период декабрь 2017 - февраль 2018 г.г. на расчетный счет ООО "Вертикаль";

- 5 890 075,40 руб. перечислено в период апрель-май 2017 г. на расчетный счет ООО "Тандемгранит";

- 4 351 904,00 руб. перечислено в период март-апрель 2018 г. на расчетный счет ООО "Самлромторг";

- 2 910 000,00 руб. перечислено в период сентябрь 2017 г. на расчетный счет ООО "Тангерин";

- 4 785 944,00 руб. перечислено в период сентябрь-октябрь 2018 г. на расчетный счет ООО "Лонжинес";

- 2 491 296,00 руб. перечислено в период июль 2017 г. на расчетный счет ООО "Стандарт";

- 2 085 400,00 руб. перечислено в период июль 2017 г. на расчетный счет ООО "Азимут";

- 1 500 000,00 руб. перечислено в период апрель 2017 г. на расчетный счет ООО "Инвитро";

- 1 987 097,00 руб. перечислено в период май 2017 г. на расчетный счет ООО "Леруа";

- 2 000 000,00 руб. перечислено в период сентябрь 2017 г. на расчетный счет ООО "Нова Торг";

- 503 517,00 руб. перечислено в период сентябрь 2017 г. на расчетный счет ООО "Стайл";

- 1 000 000,00 руб. перечислено в период сентябрь 2017 г. на расчетный счет ООО "Ревал";

- 965 624,00 руб. перечислено в период сентябрь 2017 г. на расчетный счет ООО "Ремстройсервис";

- 506 801,00 руб. перечислено в период сентябрь 2017 г. на расчетный счет ООО "СТК-Стройторг";

- 1 547 224,00 руб. перечислено в период июль 2018 г. на расчетный счет ООО "Атис";

- 1 788 375,00 руб. перечислено в период сентябрь-октябрь 2018 г. на расчетный счет ООО "СК Корум";

- 8 977 000,00 руб. перечислено на счет ООО "СтройГарантСервис" организацией ООО "Альфа-Транс" по поручению ООО "Альфа-Тех" в период июль-сентябрь 2022 г.

Также третье лицо ссылается на тот факт, что ООО "СтройГарантСервис" не уплатило налоги с реализации товара Обществу. Вместе с тем, Заявитель не может нести ответственность за действия своих контрагентов.

Судом также правомерно отклонена ссылка Управления на то, что в отношении представленных налоговых деклараций проводились камеральные налоговые проверки.

Согласно пункту 6 статьи 140 НК РФ решение по жалобе (апелляционной жалобе) на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса, принимается вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня получения жалобы (апелляционной жалобы).

Однако, указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), или при представлении лицом, подавшим жалобу (апелляционную жалобу), дополнительных документов, но не более чем на один месяц.

Управление указанным правом не воспользовалось.

Также в ходе налоговой проверки налогоплательщиком представлены по каждому из контрагентов товарные балансы, подтверждающие использование приобретенных металлоизделий в производстве готовой продукции. Кроме того, представлены первичные документы и регистры бухгалтерского учета, подтверждающие как отпуск ТМЦ в производство, так и реализацию готовой продукции. С полученной от реализации готовой продукции выручки налогоплательщиком уплачены НДС и налог на прибыль, что не оспаривается налоговым органом.

Ответчик указывает, что товарные балансы по отдельным контрагентам не позволяют определить расход материалов в разрезе объектов заказчика.

Однако, вместе с апелляционной жалобой налогоплательщиком представлено также и Заключение комплексной финансово-аналитической экспертизы оборудования, сырья и материалов N 111/07-ЮЛ-22 от 21.07.2022 г., выполненное АНО "Специализированная коллегия экспертов" (г. Ижевск). Данным заключением экспертизы также подтверждается фактическое использование приобретенных металлоизделий в производстве готовой продукции, а также сделан вывод о невозможности производства налогоплательщиком фактически выпущенного объема готовой продукции без использования металлоизделий в том количестве, которое отражено в первичной документации спорных контрагентов.

Ответчиком приводятся доводы о том, что экспертное заключение содержит погрешности и несоответствия. В тоже время самим налоговым органом не представляется контррасчет использованных Обществом в ходе производства материалов. Тот факт, что отраженные в экспертном заключении контрагенты исключены из книги покупок, не может иметь определяющего значения, поскольку сумма хозяйственных правоотношений не изменялась.

Таким образом, материалами проверки не опровергнуто, налоговым органом фактически не оспаривается реальное приобретение налогоплательщиком и использование в производстве спорных объемов ТМЦ, отраженных в первичных документах спорных контрагентов.

При этом цены приобретения ТМЦ, отраженные в первичных документах спорных контрагентов, не превышают уровень рыночных цен на аналогичные металлоизделия, что не оспаривается налоговым органом в обжалуемом решении.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для его вынесения возлагается на орган, принявший этот ненормативный правовой акт (ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

При указанных выше обстоятельствах следует заключить следующее:

- реальность товара налоговым органом не оспаривалась;

- инспекцией не установлены факты задвоения товарного потока;

- Ответчиком не установлены факты наличия наценки (завышение стоимости товара при оформлении отношений со спорными контрагентами по сравнению с ценой аналогичной продукции);

- инспекцией не устанавливалось несоответствие цены товара рыночным ценам (многократного отклонения цены товара от рыночной);

Принимая во внимание изложенное, арбитражный суд, с учетом установленных инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельств, представленных Обществом документов, посчитал неправомерным определение инспекцией объема прав и обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль.

При этом, по смыслу статьи 2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные акты арбитражного суда не могут подменять собой решения административных органов по вопросам, отнесенным к их компетенции, тем более в случаях, когда на эти органы законом прямо возложена обязанность принятия соответствующих решений, поскольку это будет противоречить принципу разделения полномочий исполнительной и судебной ветвей власти, установленному статьей 10 Конституции Российской Федерации.

Суд отметил, что в рамках судебного разбирательства оценка, проводимая судом, призвана не подменить собой проверку, проведенную налоговым органом, а обеспечить проверку правильности выводов налогового органа.

В рамках проведения налоговой проверки и рассмотрения апелляционной жалобы в нужной степени не исследовался вопрос об установлении реальной стоимости спорных ТМЦ, как и не исследован и достоверно не установлен реальный поставщик ТМЦ, не проверен контрагент в представленной налоговой декларации.

В рамках же судебного разбирательства налоговая проверка не осуществляется.

Аналогичная позиция отражена в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 06.04.2023 N Ф09-990/22 по делу N А76-14119/2021, Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 29.05.2023 N Ф09-2427/23 по делу N А76-28619/2022.

В изложенных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что налоговым органом неправомерно осуществлено доначисление Обществу налога на прибыль организаций.

При этом, суд учитывал позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в определениях Судебной коллегии по экономическим спорам от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789 и других аналогичных, в качестве обоснованных расходов судом принята стоимость данного товара, услуг, поскольку отсутствуют безусловные доказательства, подтверждающие факт отсутствия поступления в адрес Заявителя товара, который по фиктивным документам оформлен как поступивший от вышеуказанных спорных контрагентов.

Заявитель ссылается на нарушении Ответчиком норм процессуального права в виде невручения Обществу всех материалов налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3.1 статьи 100 НК РФ к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Таким образом, по смыслу данной нормы к акту проверки должны быть приложены только документы, подтверждающие факты нарушения налогоплательщиком норм налогового законодательства, выявленные в ходе проверки. При этом, вручение налогоплательщику запросов, сделанных в ходе проверки, поручений о допросах не предусмотрено, как и документов, полученных налоговыми органами от налогоплательщиков, включая ответы, пояснения проверяемых лиц на запросы налоговых органов.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ влекущего безусловную отмену оспариваемого решения, судом не установлено.

Существенный характер нарушений определяется исходя из последствий, которые данными нарушениями вызваны, и возможности устранения этих последствий при рассмотрении дела.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений п. 6, п. 6.2 статьи 100 НК РФ. Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления. Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий. По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со статьей 99 НК РФ.

Таким образом, в силу положений п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе ознакомиться с материалами налоговой проверки в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений, а именно: в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки.

Акт выездной налоговой проверки N 9 от 06.08.2021 и соответствующее документы, подтверждающие выявленные нарушения, были вручены Заявителю 13.08.2021, что подтверждается подписью о получении в акте проверки представителя по доверенности Общества.

Дополнение N 19/1 к Акту налоговой проверки от 24.03.2022 получено Обществом 30.03.2022, о чем в акте проставлена подпись.

Таким образом, право на ознакомление с материалами налоговой проверки возникло у общества с 14.08.2021.

Обжалуемое решение о привлечении к налоговой ответственности от 12.05.2022 вручено представителю по доверенности 28.06.2022.

Общество обращалось в инспекцию с заявлениями об ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки, Общество ознакомлено 03.09.2021, 06.09.2021, что подтверждается протоколами ознакомления с материалами налоговой проверки.

Материалами дела подтверждается, что приложенные к акту проверки документы, подтверждающие выявленные нарушения, на основании которых составлен акт N 9 от 06.08.2021, были вручены лично Обществу 13.08.2021. В акте подробно изложены обстоятельства допущенных нарушений налогового законодательства, а также приведено содержание документов, полученных налоговым органом в ходе проверки. Следовательно, налогоплательщик не был лишен возможности ознакомления с материалами налоговой проверки и заявления своих возражений.

Гарантиями прав налогоплательщиков при проведении мероприятий налогового контроля являются, в том числе возможность представления лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, письменных возражений по акту налоговой проверки (пункт 6 статьи 100 НК РФ), а также его право участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки (пункт 2 статьи 101 НК РФ).

В данном случае материалы выездной налоговой проверки и представленные письменные возражения Общества рассмотрены в присутствии представителя налогоплательщика. В ходе рассмотрения материалов проверки какие-либо замечания от налогоплательщика не поступали.

В рассматриваемом случае, Общество имело возможность ознакомления с материалами проверки в рамках рассмотрения дела в суде.

На основании изложенного, суд пришел к правильному выводу о необоснованности довода Заявителя о существенном нарушении налоговым органом процедуры проведения и рассмотрения материалов проверки.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Согласно частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными, а, в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

С учетом вышеизложенного, принимая во внимание установленные обстоятельства дела и вышеприведенные нормы закона, суд пришел к правильному выводу о наличии оснований для признания незаконным и отмене решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 19 от 12.05.2022 в части доначисления налога на прибыль, а также в части доначисления налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО "Альфа-Опора", соответствующих сумм пени и штрафа.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа, обжалующего решение суда в части удовлетворенных требований, по сути, сводятся к несогласию с оценкой суда первой инстанции представленных по делу документов и приведенных доводов Инспекции, свидетельствующих о необоснованном, по ее мнению, получении заявителем налоговой выгоды. Между тем, судом первой инстанции дана правовая оценка доводам налогового органа и доказательствам, представленным участвующими в деле лицами в подтверждение своей правовой позиции. Доводы налогового органа подробно рассмотрены судом и получили надлежащую оценку на основе анализа относящихся к нему материалов и обстоятельств дела, отраженного в обжалуемом судебном акте.

Суд апелляционной инстанции считает, что при вынесении решения арбитражным судом установлены и оценены все обстоятельства дела и оснований для иной оценки данных обстоятельств и выводов суда в обжалуемой части, не находит.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемого судебного акта, не установлено.

Оснований для отмены решения суда не имеется.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации податель жалобы освобожден от уплаты государственной пошлины, в связи с чем вопрос о распределении судебных расходов апелляционным судом не рассматривался.

Руководствуясь ст. ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 13 июля 2023 года по делу N А65-34552/2022 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

Е.Г. Попова

Судьи

Н.В. Сергеева И.С. Драгоценнова