Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 ноября 2023 г. N 19АП-4074/23 по делу N А14-2199/2022

город Воронеж

02 ноября 2023 г.

Дело N А14-2199/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 26 октября 2023 года.

В полном объеме постановление изготовлено 02 ноября 2023 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малиной Е.В.,

судей Пороника А.А.,

Протасова А.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Киреевой Е.П.,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области: Лебедева Д.А.- представитель по доверенности от 16.11.2022 N 04-15/24335, действительна до 31.12.2023, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", удостоверение; Ильин С.В. - представитель по доверенности от 16.06.2023 N 04-09/11292, паспорт РФ;

от общества с ограниченной ответственностью "Кукурузокалибровочный завод "Золотой початок": Иванова А.Н. - представитель по доверенности от 29.09.2021, сроком на три года, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", паспорт РФ;

от Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 15 по Воронежской области: Чащина Ю.В. - представитель по доверенности от 09.01.2023 N 04-14/00002, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности "Юриспруденция", удостоверение.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 17.05.2023 по делу N А14-2199/2022 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кукурузокалибровочный завод "Золотой початок" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области от 30.09.2021 N400 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части и встречному исковому заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области к обществу с ограниченной ответственностью "Кукурузокалибровочный завод "Золотой початок"" о взыскании суммы задолженности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, зачисляемых в Пенсионный фонд РФ в размере 2 783 326,89 руб. по страховым взносам на обязательное медицинское страхование, зачисляемых в Фонд обязательного медицинского страхования в размере 1 436 928,68 руб., в общей сумме 4 220 255,57 руб.,

третье лицо - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 15 по Воронежской области,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Кукурузокалибровочный завод "Золотой початок" (далее - Общество, ООО "ККЗ "Золотой Початок") обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.09.2021 N400 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, зачисляемым в Пенсионный фонд РФ, в размере 3 160 642,6 руб., на обязательное медицинское страхование, зачисляемым в Фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1 558 317 руб., на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности - 21 895 руб., начисления пени по страховым взносам и НДФЛ в общем размере 1 923 347,68 руб.; предложения удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 3 088 150 руб. непосредственно из дохода Амбражей В.И.

Определением арбитражного суда Воронежской области от 31.05.2022 принят к производству встречный иск Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области к ООО "Кукурузокалибровочный завод "Золотой початок" о взыскании задолженности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, зачисляемым в Пенсионный фонд РФ, в размере 2 783 326,89 руб., по страховым взносам на обязательное медицинское страхование, зачисляемым в Фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1 436 928,68 руб. (всего 4 220 255,57 руб.).

Дело рассматривалось с участием третьего лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Воронежской области.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 17.05.2023 по делу N А14-2199/2022 требования ООО "ККЗ "Золотой Початок" удовлетворены в полном объеме, в удовлетворении встречных требований Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области обратилась в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Мотивируя требования апелляционной жалобы, Инспекция ссылается на то, что заключенный между ООО "ККЗ "Золотой Початок" и Амбражей В.И. договор на управление от 27.02.2015 фактически является трудовым договором, в рамках которого Общество выплачивает управляющему заработную плату.

По мнению налогового органа, судом первой инстанции не был учтен факт наличия длящегося характера отношений между Обществом и Амбражеем В.И.; отсутствие в договоре от 27.02.2015 подробного описания характера и вида услуг; обеспечение самим обществом необходимых условий труда управляющему, поскольку Амбражей А.В. не заключал договор аренды кабинета с Обществом и не вносил оплату в кассу предприятия за его пользование. Не дана надлежащая оценка размеру выплаченного управляющему вознаграждения, которое несоразмерно размеру прибыли и иным показателям работы Общества в 2015 -2018 годах. Кроме того, налоговый орган указывает, что с 29.05.2007 по 01.02.2015 Амбражей В.И. занимал должность генерального директора ООО "ККЗ "Золотой Початок" с окладом в 67 500 руб., зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя в 22.01.2015 и уже 15.02.2015 заключил с Обществом договор управление; с начала регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и до расторжения договора управления с Обществом Амбражей В.И. не получал доход от иных лиц; Общество являлось единственным контрагентом Амбражей В.И.; после расторжения договора с Обществом Амбражей В.И. прекратил деятельность в качестве индивидуального предпринимателя. Указанные обстоятельства, по мнению Инспекции, свидетельствует о согласованных действиях между Амбражей В.И и ООО "ККЗ "Золотой Початок", направленных на приобретение статуса предпринимателя со стороны Амбражей В.И. для заключения договора управления с Обществом в целях последующей минимизации налоговых обязательств и обязательств по уплате страховых взносов.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Кукурузокалибровочный завод "Золотой початок" указывает на то, что предметом договора от 27.02.2015 является осуществление предпринимателем полномочий единоличного исполнительного органа Общества - управление Обществом. Заключение такого договора, по мнению Общества, прямо предусмотрено нормами Гражданского кодекса РФ и Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", которые относят такой договор к договорам доверительного управления (договор оказания услуг). В договоре от 27.02.2015 предприниматель Амбражей В.И. (управляющий) руководит текущей деятельностью Общества, принимает меры для достижения уставных целей Общества, имеет право требовать от Общества представления необходимых документов и уплаты вознаграждения, несет ответственность перед Обществом за причиненные убытки, размер вознаграждения управляющего зависит от экономических результатов деятельности Общества. Соответственно, по мнению Общества, у него отсутствовали обязанности по уплате страховых взносов с доходов, выплачиваемых Амбражею В.И., и удержания с такого дохода НДФЛ.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, судебная коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения от 31.12.2020 N 5 МИФНС России N 16 по Воронежской области проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Кукурузокалибровочный завод "Золотой початок" по всем видам налогов, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

По результатам налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 26.08.2021 N 3348.

ООО "ККЗ "Золотой Початок" на акт проверки были представлены возражения в части доначислений по НДФЛ и страховым взносам за проверяемый период, в связи с переквалификацией налоговым органом договора управления от 27.02.2015, заключенного с ИП Амбражей В.И., из гражданско - правового договора в трудовой договор.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки и возражений Общества налоговым органом 30.09.2021 вынесено решение N 400 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу предложено уплатить недоимку по НДС - 3 468 571 руб., пени по НДС - 1 198 912,56 руб., пени по НДФЛ - 989 043 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, зачисляемые в Пенсионный фонд РФ, в размере 3 160 642,6 руб., страховые взносы на обязательное медицинское страхование, зачисляемые в Фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1 558 316,68 руб., страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности - 21 895 руб., пени по страховым взносам и НДФЛ - 1 923 347,68 руб., а также предложено удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в сумме 3 088 150 руб. непосредственно из дохода Амбражей В.И., а при отсутствии возможности удержания представить сведения о невозможности удержать налог по форме 2-НДФЛ.

ООО "ККЗ "Золотой Початок", не согласившись с решением налогового органа в части изменения юридической квалификации договора на управление от 27.05.2015 б/н, заключенного между ООО "ККЗ "Золотой Початок" и индивидуальным предпринимателем Амбражей В.И. с гражданско-правового характера (договор возмездного оказания услуг) на трудовой, что послужило основанием для доначисления страховых взносов и пени по страховым взносам и по НДФЛ, а также предложения уплатить НДФЛ в качестве налогового агента в размере 3 088 150 руб., обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС по Воронежской области от 26.11.2021 N15-2-18/35222@ решение налогового органа N 400 от 30.09.2021 об отказе в привлечении к налоговой ответственности оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения (Т.2 л.д. 28-33).

Полагая, что решение Инспекции от 30.09.2021 N 400 является незаконным в части изменения юридической квалификации Договора на управление от 27.02.2015, заключенного с ИП Амбражей В.И., предложения уплатить НДФЛ, страховые взносы, а также пени по страховым взносам и пени по НДФЛ, ООО "ККЗ "Золотой Початок" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу, что заключенный ООО "ККЗ "Золотой Початок" с ИП Амбражей В.И. договор на управление от 27.02.2015 не содержит признаков трудового договора, установленных ст. 56 Трудового кодекса Российской Федерации. Следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для переквалификации спорного гражданско-правового договора на трудовой и для доначисления ООО "ККЗ "Золотой Початок" оспариваемым решением страховых взносов и соответствующих пени, удержания НДФЛ с доходов Амбражей В.И.

В удовлетворении встречных исковых требований налогового органа суд отказал.

Изучив материалы дела, оценив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 статьи 200 указанного Кодекса).

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания указанных обстоятельств, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

На основании подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В пункте 5 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 58 Налогового кодекса Российской Федерации подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налоговым агентом в установленные сроки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму НДФЛ.

Доход, полученный физическим лицом - налоговым резидентом РФ от юридического лица (налогового агента), признается объектом обложения и учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ (пункт 1 статьи 210 НК РФ, пункт 1 статьи 224 НК РФ).

К доходам от источников в Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей в Российской Федерации. Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Под страховыми взносами понимаются обязательные платежи на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, взимаемые с организаций и физических лиц в целях финансового обеспечения реализации прав застрахованных лиц на получение страхового обеспечения по соответствующему виду обязательного социального страхования (пункт 3 статьи 8 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования: 1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.

В соответствии с пунктом 1 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг. База для исчисления страховых взносов определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом (пункт 1 статьи 421 НК РФ).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ООО "ККЗ "Золотой Початок" ИНН 3620009111 зарегистрировано в качестве юридического лица 16.12.2004.

Основной вид деятельности ООО "ККЗ "Золотой Початок" Предоставление услуг в области растениеводства (ОКВЭД 01.61). Фактически ООО "ККЗ "Золотой Початок" осуществляет приемку, переработку, очистку, калибровку кукурузы.

По сведениям Единого государственного реестра юридических лиц генеральным директором ООО "ККЗ "Золотой початок"" в период с 29.05.2007 по 01.02.2015 являлся Амбражей В.И.

В рамках налоговой проверки Инспекцией установлено, что Амбражей В.И. 22.01.2015 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя (дата прекращения деятельности в связи с принятием соответствующего решения - 04.09.2018). В проверяемый период налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения "доходы".

На основании решения N 20 от 27.02.2015 единственного участника ООО "ККЗ "Золотой Початок"" Хромова Андрея Евгеньевича ИП Амбражей В.И. исполнял обязанности Управляющего ООО "ККЗ Золотой Початок" (Т. 3 л.д. 108).

Согласно приказу Общества от 27.02.2015 г. управляющий ИП Амбражей В.И. приступил к исполнению обязанностей управляющего ООО "ККЗ "Золотой Початок" с 27.02.2015 (Т. 3 л.д. 115).

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления соответствующих страховых взносов и пени и предложения произвести удержание неудержанных сумм НДФЛ, явилось установление налоговым органом в ходе налоговой проверки факта умышленного создания ООО "ККЗ "Золотой Початок" схемы взаимоотношений с ИП Амбражей В.И. по оказанию управленческих услуг предпринимателем, уплачивающим с полученных доходов УСН со ставкой налога - 6%, тогда как фактически между сторонами имели место трудовые отношения, что предполагает обложение произведенных выплат налогом на доходы физических лиц и соответствующими страховыми взносами.

Так, Инспекция в качестве признаков трудовых отношений между ООО "ККЗ "Золотой Початок" и ИП Амбражей В.И. указало следующее:

- длящийся (системный) характер отношений с предпринимателем (договор на управление обществом заключен с 27.02.2015);

- отсутствие в договорах возмездного оказания услуг конкретного предмета соглашения с подробным описанием характера и видов услуг, их периодичности, а также их индивидуализирующих признаков, предметом договора была не разовая работа конкретного содержания, а непрерывный процесс, т.е. по сути, постоянная трудовая функция;

- включение физического лица в производственную деятельность организации;

- факт работы Амбражей В.И. в должности генерального директора общества в период с 29.05.2007 по январь 2015 г.;

- регистрация индивидуального предпринимателя произведена незадолго до заключения договора. Амбражей В.И. открыл ИП - 22.01.2015, с 27.02.2015 оказывал услуги по договору управления (управляющий) в ООО ККЗ "Золотой Початок".

- прекращение ИП Амбражей В.И. деятельности как ИП после расторжения договора с ООО ККЗ "Золотой Початок" (04.09.2018).

- совпадение ip-адресов Клиент-Банка у ООО ККЗ "Золотой Початок" и ИП Амбражей В.И. в 2017 г., следовательно, ИП Амбражей В.И. находился в помещении и пользовался услугами интернет;

- оказание услуг по управлению только ИП Амбражей В.И. без привлечения сторонних организаций, ИП;

- ООО ККЗ "Золотой Початок" ИНН3620009111 являлось единственным контрагентом управляющего;

- выплаты Управляющему не зависели от конкретного объема работ или услуг и производились с четкой периодичностью, вне зависимости от объема фактически выполненной работы, помесячная оплата труда (постоянная часть вознаграждения);

- подчиненность управляющего решениям Общего собрания участников общества (п. 2.2 Договора Управления), контроль общества за выполнением обязанностей управляющего (п. 3.2.1 Договора Управления), осуществление управляющим работы в интересах юридического лица для достижения его уставных целей;

- обеспечение обществом условий труда управляющему, в частности возмещение расходов за использование личного автомобиля в служебных целях (договор аренды), расходов, связанных с командировками в интересах организации (п. 5 пп. 3 и пп.4 Договора Управления);

- превышение суммы оплаченных услуг по Договору управления в 3 раза ФОТ в ООО "ККЗ "Золотой Початок" за 2017 г.

Отклоняя данные выводы налогового органа в части изменения юридической квалификации заключенного управляющим договора на управление от 27.02.2015, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим:

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Федеральный закон N 14-ФЗ) единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор, президент и другие) избирается общим собранием участников общества на срок, определенный уставом общества, если уставом общества решение этих вопросов не отнесено к компетенции совета директоров (наблюдательного совета) общества. Единоличный исполнительный орган общества может быть избран также не из числа его участников.

Единоличный исполнительный орган общества: без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы и совершает сделки; выдает доверенности на право представительства от имени общества, в том числе доверенности с правом передоверия; издает приказы о назначении на должности работников общества, об их переводе и увольнении, применяет меры поощрения, а также дисциплинарные взыскания; осуществляет иные полномочия, не отнесенные настоящим Федеральным законом или уставом общества к компетенции общего собрания участников общества, совета директоров, наблюдательного совета общества и коллегиального исполнительного органа общества (пункт 3 статьи 40 Федерального закона N 14-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 42 указанного Закона общество вправе передать по договору осуществление полномочий своего единоличного исполнительного органа управляющему.

Общество, передавшее полномочия единоличного исполнительного органа управляющему, осуществляет гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через управляющего, действующего в соответствии с федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и Уставом общества.

Таким образом, действующим законодательством предусмотрена возможность привлечения к управлению обществом специального субъекта - управляющего, деятельность которого регулируется уставом общества и заключаемым с ним гражданско-правовым договором, который по своей природе относится к договору возмездного оказания услуг.

Исходя из положений статей 721 и 779 ГК РФ исполнитель по гражданско-правовому договору оказания услуг: не состоит в штате организации-заказчика; самостоятельно определяет время и способы оказания услуг; в отношении него заказчик не обязан обеспечивать нормальные условия труда; вознаграждение выплачивается за конкретные выполненные действия, результат услуг.

Налоговой проверкой установлено, что между ООО "ККЗ "Золотой Початок" и ИП Амбражей В.И. заключен договор на управление юридическим лицом управляющим - ИП Амбражей В.И. от 27.02.2015 (с дополнительными соглашениями от 11.01.2016 и от 28.02.2017) (Т. 3 л.д. 75-78).

В ответ на требование Инспекции от 31.12.2020 N 8895 ООО "ККЗ "Золотой Початок" в порядке ст. 93 НК РФ были представлены по указанному договору от 27.02.2015 акты выполненных работ: N 2 от 31.01.2017, N 4 от 28.02.2017, N6 от 31.03.2017, N 8 от 30.04.2017, N 10 от 31.05.2017, N 12 от 30.06.2017, N 14 от 31.07.2017, N 16 от 31.08.2017, N 18 от 30.09.2017, N 20 от 31.10.2017, N 21 от 30.11.2017, N 23 от 31.12.2017 за "услуги по управлению предприятием постоянная часть, услуги по управлению предприятием переменная часть" по каждому месяцу проверяемого периода (Т.3 л.д. 25-36), подписанные сторонами и скрепленные печатями.

Согласно ст. 16 Трудового кодекса РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с названным Кодексом, в том числе в результате назначения на должность или утверждения в должности.

В соответствии со статьей 56 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ) трудовой договор - соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами и данным соглашением, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию в интересах, под управлением и контролем работодателя, соблюдать правила внутреннего трудового распорядка, действующие у данного работодателя.

При этом, обязательными (существенными) условиями трудового договора являются согласно статье 57 ТК РФ: место работы; условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада) работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты); режим рабочего времени и времени отдыха (если для данного работника он отличается от общих правил, действующих у данного работодателя); гарантии и компенсации за работу с вредными и (или) опасными условиями труда, если работник принимается на работу в соответствующих условиях, с указанием характеристик условий труда на рабочем месте; условия, определяющие в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы); условия труда на рабочем месте; условие об обязательном социальном страховании работника в соответствии с ТК РФ и иными федеральными законами.

Статьей 91 ТК РФ установлено, что в трудовых правоотношениях устанавливается рабочее время которое для работника должно быть определено в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка и условиями трудового договора с соблюдением установленной статьей 91 ТК РФ нормальной продолжительности рабочего времени.

Главой 17 ТК РФ определено, что работнику предоставляется время отдыха, в том числе выходные дни, нерабочие праздничные дни и отпуска, включая ежегодные, оплачиваемые работодателем (статьи 107, 114 ТК РФ).

Работнику в соответствии со статьей 129 ТК РФ выплачивается заработная плата, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Заработная плата работника не может быть менее установленной законодательством РФ величины минимального размера оплаты труда в Российской Федерации, а в качестве гарантии по оплате труда устанавливаются ограничения перечня оснований и размеров удержаний из заработной платы по распоряжению работодателя (статья 130 ТК РФ).

В рамках трудовых отношений работник выполняет конкретную трудовую функцию, подчиняясь правилам внутреннего трудового распорядка, установленному в организации режиму работы и рабочего времени, имеет гарантированное трудовым законодательством и предусмотренное трудовым договором время отдыха и гарантированную заработную плату.

Заключив трудовой договор с работодателем, физическое лицо приобретает правовой статус работника, содержание которого определяется положениями статьи 37 Конституции Российской Федерации и охватывает в числе прочего ряд закрепленных данной статьей трудовых и социальных прав и гарантий, сопутствующих трудовым правоотношениям либо вытекающих из них. К их числу относятся права на труд в условиях, отвечающих требованиям безопасности и гигиены, на вознаграждение за труд без какой бы то ни было дискриминации и не ниже установленного Федеральным законом минимального размера оплаты труда, на защиту от безработицы, на трудовые споры, право на отдых и гарантии установленных Федеральным законом продолжительности рабочего времени, выходных и праздничных дней, оплачиваемого ежегодного отпуска (статья 37 части 3, 4 и 5 Конституции Российской Федерации). Кроме того, лицо, работающее по трудовому договору, имеет право на охрану труда, в том числе на основе обязательного социального страхования (статья 7 часть 2 Конституции Российской Федерации).

Таким образом, признаками трудовых отношений являются: работа по определенной должности; личное выполнение работником определенной трудовой функции; подчинение правилам внутреннего трудового распорядка; обязанность работодателя организовать труд работника, создать ему нормальные условия труда, обеспечить охрану труда; ежемесячное вознаграждение за труд, охрана труда.

Гражданские правоотношения базируются на принципах равенства участников, свободы договора, неприкосновенности собственности. Граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе (статья 1 ГК РФ).

Статьей 779 ГК РФ определено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик - их оплатить.

В рамках гражданско-правовых отношений по договору возмездного оказания услуг исполнитель не имеет установленных трудовым законодательством гарантий и самостоятельно определяет порядок исполнения обязательства, возникшего в связи с заключением данного договора.

Лицо, заключившее гражданско-правовой договор о выполнении работ или оказании услуг, не наделено перечисленными конституционными правами и не пользуется гарантиями, предоставляемыми работнику в соответствии с законодательством о труде и об обязательном социальном страховании.

Таким образом, одна и та же работа может выполняться как по трудовому договору, так и по гражданско-правовому. Право выбирать порядок оформления отношений принадлежит сторонам, поскольку именно они решают, что выгодно исполнителю - подчиняться ли трудовому распорядку и нести риск наложения дисциплинарных взысканий, но при этом иметь возможность претендовать на оплату труда не менее минимального размера, на отдых и гарантии продолжительности рабочего времени, выходных, праздничных дней, оплачиваемого ежегодного отпуска, обязательное социальное страхование и так далее.

От трудового договора договор оказания услуг отличается предметом договора, а также тем, что исполнитель сохраняет положение самостоятельного хозяйствующего субъекта, исполнитель работает на свой риск, в то время как по трудовому договору работник принимает на себя обязанность выполнять работу по определенной трудовой функции (специальности, квалификации, должности), включается в состав персонала работодателя, подчиняется установленному режиму труда и работает под контролем и руководством работодателя, за ненадлежащее выполнение обязанностей работник может нести дисциплинарную ответственность; лицо, работающее по трудовому договору, не несет риска, связанного с осуществлением своего труда.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 2.2 Определения от 19.05.2009 N 597-О-О, пунктом 15 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2018) (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 14.11.2018), если отношения сторон договора фактически складываются как трудовые, то независимо от их юридического оформления к таким отношениям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права.

Таким образом, само по себе наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения заключенного договора к гражданско-правовому или трудовому. Определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.

Как следует из материалов дела, Амбражей В.И. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 22.01.2015 г., в 2017 году применял УСНО "доходы" со ставкой налога - 6%. С управляющим ИП Амбражей В.И. 27.02.2015 заключен договор оказания услуг по управлению ООО "ККЗ "Золотой Початок".

ООО "ККЗ "Золотой Початок" в рамках рассмотрения настоящего дела поясняло, что, исходя из буквального толкования условий договора от 27.02.2015, следует, что разумной деловой целью заключения договора (п. 2.1 Договора), а равно целью, которая ставиться перед Управляющим, является увеличение прибыли Общества (п. 2.1 Устава Общества). Также Общество привело данные об увеличении прибыли, при сравнительном анализе предыдущих периодов 2013 - 2017 гг. (выручка Общества за 2017 г. увеличилась более чем в 5 (Пять) раз, что составило 300 000 000 руб. по сравнению с периодами до заключения Договора на управление (пояснения Общества от 23.05.2022 Т.3 л.д. 143-146)), что налоговым органом не оспорено.

По своей правовой природе договор на управление обществом является договором возмездного оказания услуг (глава 39 НК РФ).

В соответствии с Разделом 9 (п.9.1.) Устава ООО "ККЗ "Золотой Початок" Единоличным исполнительным органом Общества является Управляющий (индивидуальный предприниматель - физическое лицо или коммерческая организация).

Согласно п.9.1. Устава Общество осуществляет гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через Управляющего, действующего в соответствии с федеральными законами, иными нормативными правовыми актами РФ и Уставом Общества.

Порядок заключения договора с Управляющим урегулирован п.9.8. Устава Общества.

В ходе анализа договора от 27.02.2015 установлено, что согласно п. 1.1 Управляющий принимает на себя обязанности по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа Общества, а Общество передает Управляющему полномочия единоличного исполнительного органа Общества на срок - 5 лет, в порядке и на условиях, установленных настоящим Договором.

Согласно п. 2.1 договора, осуществляя руководство деятельностью Общества, управляющий обязан действовать в интересах Общества добросовестно и разумно, принимать все необходимые меры для достижения его уставных целей. Руководствоваться решениями Общего собрания участников Общества, Уставом Общества и нормами действующего законодательства РФ.

Пунктом 2.3 договора управляющему предоставлены следующие полномочия: руководство текущей деятельностью Общества, представление интересов Общества, совершение любых сделок и иных фактических и юридических действий от имени и в интересах общества с обязательным указанием на осуществление Управляющим полномочий единоличного исполнительного органа, утверждение штатного расписания, заключение трудовых договоров, издание приказов, распоряжение имуществом Общества, выдача доверенностей от имени Общества, открытие/закрытие расчетных и прочих счетов в кредитных учреждениях, совершение иных действий, необходимых для обеспечение эффективной деятельности Общества.

В обязанности Управляющего входит: принятие всех необходимых мер для достижения уставных целей Общества (п.2.1. Договора на управление); обеспечение участников Общества свободного доступа к информации (п.2.4.1. Договора на управление), действие в интересах Общества добросовестно и разумно (п.2.4.2.), предоставление по требованию уполномоченным органам управления Обществом всю запрашиваемую информацию (п.2.4.3.), соблюдение конфиденциальности (п.2.4.4.).

Ответственность Управляющего перед Обществом установлена за убытки, причиненные Обществу его виновными действиями (бездействием), если иные основания ответственности не установлены законами (п.6.1.), что прямо установлено ст. 44 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

По условиям пункта 5.1 договора от 27.02.2015 за осуществление управляющим полномочий единоличного исполнительного органа общество уплачивает управляющему вознаграждение, состоящее из постоянной и переменной частей:

- постоянная часть в размере 135 000 руб. выплачивается Обществом не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным;

- переменная часть вознаграждения - 20% от выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг за отчетный месяц, выплачивается не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за отчетным.

При этом под выручкой от реализации продукции, товаров, работ, услуг в целях Договора на управления понимается выручка, отражаемая по кредиту бухгалтерского счета 90 "Продажи", уменьшенная на начисленный НДС с данной выручки.

Переменная часть вознаграждения не является обязательной к выплате и может быть снижена (в том числе до нуля) высшим органом управления Общества в одностороннем порядке в случае возникновения в будущем убытков у Общества от финансово-хозяйственной деятельности, снижения выручки и прочих факторов, свидетельствующих о неэффективном исполнении Управляющим своих обязанностей по Договору.

11.01.2016 г. между Обществом и ИП Амбражей В.И. заключено дополнительное соглашение к договору от 27.02.2015, согласно которому переменная часть вознаграждения управляющего стала составлять 10% от выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг за отчетный период.

28.02.2017 между Обществом и ИП Амбражей В.И. заключено дополнительное соглашение к договору от 27.02.2015, согласно которому стороны договорились изменить размер переменной части ежемесячного вознаграждения управляющего и изложить абз.4 п.п.5.1 п.5 Договора в следующей редакции: "- переменная часть - 5 183 768,82 руб. за февраль 2017 г. В последующем переменная часть - 10% от выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг за отчетный месяц".

Таким образом, из материалов дела следует, что в полномочия управляющего входила организация всей финансово-хозяйственной деятельности Общества.

Пункт 5 статьи 38 НК РФ определяет услугу как деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Из названной нормы следует, что результаты оказанных услуг по управлению обществом не имеют единицы измерения, количественный объем и цену единицы измерения, поскольку не имеют материального выражения.

В связи с этим стоимость оказанных услуг подтверждается актами приемки-передачи, с указанием на выполнение услуг в соответствии с условиями договора.

Между Обществом и ИП Амбражей В.И. составлены акты на оказание услуг по управлению юридическим лицом, согласно которым, услуги выполнены полностью и в срок, заказчик претензий по объему, качеству и срокам оказания услуг не имеет.

В силу специфики деятельности единоличного исполнительного органа детальное описание состава оказанных управляющим услуг в актах оказанных услуг является невозможным. Между тем управляющему передается весь объем полномочий единоличного исполнительного органа, ему нельзя передать лишь их часть, поэтому и плата ему полагается за руководство всей текущей деятельностью без привязки к какому-то определенному объему выполненных полномочий.

Из материалов дела следует, что привлечение управляющего привело к оптимизации управления компанией, к увеличению роста выручки организации путем заключения большого количества договоров, что являлось одной из основных целей привлечения ИП Амбражей В.И. в качестве управляющего Обществом.

Из протокола допроса учредителя Общества Хромова А.Е. от 07.06.2021 N 523 (Т.3 л.д. 79-83) следует, что управляющим организацией являлся ИП Амбражей В.И., который оказывал услуги в рамках договора управления, должностных обязанностей у него не было, также не было графика работы; в последующем договор был расторгнут в связи с отсутствием договоренности финансового характера.

ИП Амбражей В.И. в протоколах допроса от 25.02.2021 N 143 и от 29.06.2021 N 587 (Т.3 л.д. 84-92) сообщил, что оказывал ООО "ККЗ "Золотой Початок" услуги по управлению на основании договора от 27.02.2015, искал новых клиентов, заключал договоры с контрагентами, участвовал в выставках, продвигал продукцию Общества.

Показаниями иных работников Общества (начальника производства Шиянова А.И., главного бухгалтера Коленко А.В., механика Медведева Г.А., кладовщика Анфаловой Н.П. и др.), приведенными на стр. 86-93 оспариваемого решения налогового органа, подтверждено, что Амбражей В.И. не имел постоянного рабочего места в ООО "ККЗ "Золотой Початок", приезжал по необходимости, осуществлял управленческие функции.

Оценив представленные доказательства, проанализировав содержание договора от 27.02.2015, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что в рассматриваемом случае Обществом был установлен способ управления делами общества управляющим по гражданско-правовому договору. В рассматриваемом случае выбор единоличного исполнительного органа юридического лица предоставлен самому юридическому лицу.

Суд апелляционной инстанции исходит из того, что определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.

Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки не установлено, а также в оспариваемом решении не отражено ни одного из признаков, позволяющих в соответствии с трудовым законодательством квалифицировать отношения между налогоплательщиком и ИП Подкуйко Е.Ю. по договору о передаче полномочий управляющего в качестве трудовых отношений.

Налоговым органом не доказано, что фактически Амбражей В.И. состоял с ООО "ККЗ "Золотой Початок" в трудовых отношениях, что ему был установлен режим рабочего времени и что он подчинялся графику работы Общества, не доказано, что ему был установлен отпуск, оплата пособия по временной нетрудоспособности и что он подчинялся правилам внутреннего трудового распорядка Общества.

Условиями договоров не предусмотрено ни место работы ИП Амбражей В.И., ни режим работы и рабочего времени, ни условий о подчинении правилам внутреннего трудового распорядка, ни условий об оплате труда в соответствии с предусмотренными трудовым законодательством Российской Федерации системами оплаты труда, то есть условий, обязательных для трудовых отношений и являющихся их квалифицирующим признаком в соответствии со ст. 57 ТК РФ.

Оплата оказанных услуг по условиям договора управления от 27.02.2015 с ИП Амбражей В.И. поставлена в зависимость от показателей ее работы, от выручки Общества.

Судом первой инстанции верно учтено, что очередность платежей не совпадает с обычно применяемым в трудовых отношениях порядке оплаты труда. Сама стоимость выполнения работ исполнителя определена в размере, не предусматривающем тарифные ставки и должностные оклады, коэффициент трудового участия, районный коэффициент, то есть, определена не по правилам исчисления оплаты труда.

Ссылаясь на то, что при определении вознаграждения управляющему в процентном соотношении от суммы выручки, не учитывалась реальная прибыль, которая формируется из всех затрат, приходящихся на реализацию, налоговый органа не дает аналитических данных таких затрат в целом, а делает акцент исключительно на размере затрат на услуги по управлению обществом во взаимосвязи с облагаемой прибылью.

При этом, ООО "ККЗ "Золотой Початок" указало, что расходы на услуги по управлению составили не более 8% в общей массе расходов Общества, что является незначительным в структуре расходов, определяемых с целью установления налогооблагаемой прибыли.

Так, в проверяемом налоговом периоде - 2017 год, расходы в целях исчисления налогооблагаемой прибыли составили 269 200 856 руб., в том числе это расходы на материалы для производства готовой продукции 124 618 965,16 руб., сырье для производства готовой продукции 62 907 859,67 руб., стоимость услуг по выращиванию сырья кукурузы 34 630 990,02 руб., коммунальные платежи и энергоносители 11 162 821,67 руб., амортизация ОС 14 918 579,36 руб., ГСМ и запчасти 3 803 201,99 руб., расходные материалы для производства 6 042 470,68 руб., стоимость продукции в переработку 13 789 234,92 руб. и т.д., приобретены основные средства (техника, транспорт, земельные участки, строительство дорог, строительство складов) на сумму 35 659 246,69 руб.

Порядок заключения договора возмездного оказания услуг, все существенные условия договора, которые определены гражданским законодательством, Обществом соблюдены. Условия, предусмотренные статьи 57 Трудового кодекса РФ, в данных договорах отсутствуют.

Указание налоговым органом в апелляционной жалобе на то, что начисленное Управляющему вознаграждение несоразмерно с полученным Обществом в 2015-2018 годах размером прибыли, апелляционным судом отклоняется, поскольку указанный анализ отсутствует в оспариваемом решении налогового органа и не являлся предметом оценки в рамках проверки.

Более того, на стр. 93 оспариваемого решения приведены сведения о получении Общество в 2014 году выручки в размере 124 600 тыс.руб., тогда как в апелляционной жалобе указано - 126 927 тыс. руб.; за 2016 год в решении приведены сведения о получении Общество выручки в размере 154 399 тыс.руб., тогда как в апелляционной жалобе указано - 138 151 тыс. руб.; за 2017 год в решении приведены сведения о получении Общество выручки в размере 297 136 тыс.руб., тогда как в апелляционной жалобе указано - 294 313 тыс. руб.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы о квалификации таких условий оплаты услуг управляющего как "постоянная часть в размере 135 000 руб." именно в качестве оклада, поскольку условиями договора от 27.02.2015 вознаграждение ИП Амбражей В.И. состояло из двух частей (постоянной и переменной), в связи с чем, напрямую зависело от достижения основных целей привлечения ИП Амбражей В.И. в качестве управляющего Обществом - получения прибыли и повышения эффективности управления Обществом.

Доводы апелляционной жалобы о длящимся характере отношений между Обществом и ИП Амбражеем В.И. в качестве оснований квалификации договора от 27.02.2015 в качестве трудового отклоняются апелляционным судом, поскольку в соответствии с п. 1.1 договора на управление от 27.02.2015 Общество передает Управляющему полномочия единоличного исполнительного органа Общества на срок - 5 лет. При этом, исполнение должностных обязанностей управляющим в течение длительного периода само по себе не свидетельствует о наличии трудовых отношений между сторонами, поскольку в соответствии с п. 4 ст. 32, ст. 42 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" управляющему передаются полномочия единоличного исполнительного органа по руководству текущей деятельностью общества, что предполагает определенную длительность отношений и не противоречит правилам ГК РФ о договоре возмездного оказания услуг.

Факт работы Амбражей В.И. в должности директора на основании трудового договора в иные периоды времени, сам по себе не свидетельствует о невозможности заключения с ним договора управления с иными финансовыми составляющими, которые направлены на прямую заинтересованность управляющего в увеличении выручки на предприятии, числа контрагентов и т.д.

Довод налогового органа об отсутствии в договоре от 27.02.2015 подробного описания характера и вида оказанных услуг является несостоятельным, поскольку договором от 27.02.2015 предусмотрены обязанности, права, ответственность и полномочия Управляющего.

В отношении доводов апелляционной жалобы, что до 01.02.2015 Амбражей В.И. занимал должность генерального директора в Обществе, зарегистрировался в качестве ИП 22.01.2015 и сразу заключил договор на управление от 27.02.2015, а также то, что Амбражей В.И. не получал доход как индивидуальный предприниматель у других лиц и Общество являлось его единственным контрагентом, а после расторжения договора ИП Амбражей В.И. прекратил деятельность, судом апелляционной инстанции установлено следующее.

Согласно пояснениям ООО "ККЗ "Золотой Початок" по результатам работы за 2014 год Амбражей В.И. как специалист в области деятельности Общества видел перспективы развития общества, возможности выхода на международные рынки и заключения с иностранными компаниями крупных контрактов, однако, понимая, что данная деятельность принесет обществу высокий доход, оценивал свою работу как высокооплачиваемую. Учредитель Хромов А.Е. на условия Амбражея В.И. об увеличении оплаты труда не согласился. 13.01.2015 договор с Амбражеем В.И. был расторгнут, Амбражей В.И. был уволен с должности генерального директора. Управление обществом, по решению учредителя, было поручено заместителю генерального директора - временно исполняющей обязанности генерального директора Приходько И.С. Однако, Приходько И.С. в тот период, а именно с 20.03.2014 по 06.07.2015 находилась в отпуске по уходу за ребенком, что подтверждается приказом N 2 от 19.03.2014 (Т.3 л.д.158).

В связи с производственной необходимостью, Учредитель Общества был вынужден обратиться к Амбражею В.И. с предложением о продолжении работы. В процессе переговоров, Амбражей В.И. сообщил, что после увольнения из Общества, зарегистрировал ИП (дата подачи заявления 15.01.2015, дата регистрации 22.01.2015) с целью оказания консультационных услуг в секторе сельского хозяйства и намерен осуществлять самостоятельную предпринимательскую деятельность. И предложил заключение договора на оказание консультационных услуг. Однако, учредитель, оценивая риски установления таких взаимоотношений, посчитал, что договор на оказание услуг не накладывает на исполнителя обязанности по развитию общества, а также не налагает ответственности за ущерб, который мог бы быть нанесен Обществу. Следовательно, такая структура взаимоотношений не гарантировала стабильности производственной деятельности и получения прибыли Обществом. В результате чего было принято решение о заключении договора на управление на взаимовыгодных условиях.

Таким образом, в рассматриваемом случае Обществом был установлен способ управления делами общества управляющим по гражданско-правовому договору, при этом ИП Амбражей В.И. отразил суммы вознаграждения в своей декларации по УСН за 2017 год от осуществления предпринимательской деятельности.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа (стр. 76) за 2017 г. налоговая декларация по упрощенной системе налогообложения (УСН) представлена 21.03.2018 г. Сумма дохода в 2017 г. составила - 26 097 тыс. руб., сумма налога подлежащего уплате за налоговый период 1 364,90 тыс. руб., налог уплачен.

Оценив указанные инспекцией обстоятельства, в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд пришел к выводу, что совокупная и взаимная оценка всех доказательств не подтвердила правоту доводов инспекции о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды. Судом апелляционной инстанции не установлено обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности действий налогоплательщика, направленности их на получение необоснованной налоговой выгоды, об отсутствии реальности выполнения услуг по договору между налогоплательщиком и его управляющим.

В рассматриваемом случае налоговый орган не доказал наличие признаков трудового договора по взаимоотношениям с ИП Амбражей В.И. и как следствие отсутствие обязанности Общества по отношению к последней как налогового агента.

Судом апелляционной инстанции установлено, что договор управления от 27.02.2015 соответствуют гражданско-правовому договору, в связи с чем, у налогового органа не было оснований для его переквалификации в трудовой договор в целях доначисления Обществу НДФЛ и страховых взносов.

Исходя из совокупности имеющихся в деле доказательств, суд апелляционной инстанции считает, что рассматриваемые правоотношения между ООО "ККЗ "Золотой Початок" и ИП Амбражей В.И. являются гражданско-правовыми. В связи с чем суммы вознаграждения, выплаченные Обществом управляющему ИП Амбражей В.И., не могут являться объектом обложения НДФЛ и страховых взносов.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования ООО "ККЗ "Золотой Початок" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области от 30.09.2021 N400 в части доначисления начисления недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, зачисляемые в Пенсионный фонд РФ, в размере 3 160 642,6 руб., на обязательное медицинское страхование, зачисляемые в Фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1 558 317 руб., на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности - 21 895 руб., начисления пени по страховым взносам - 1 923 347,68 руб.; начисления пени по НДФЛ в сумме 989 043 руб., предложения удержать неудержанный НДФЛ в размере 3 088 150 руб.

Оценивая решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении встречного искового заявления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Воронежской области о взыскании с ООО "ККЗ "Золотой Початок" задолженности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, зачисляемым в Пенсионный фонд РФ, в размере 2 783 326,89 руб., по страховым взносам на обязательное медицинское страхование, зачисляемым в Фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1 436 928,68 руб. (всего 4 220 255,57 руб.), апелляционным судом установлено следующее.

Как следует из материалов дела, основанием обращения налогового органа в суд с встречным исковым заявлением послужило вступление в законную силу решения от 30.09.2021 N 400 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в связи с принятием УФНС по Воронежской области решения от 26.11.2021 N15-2-18/35222@.

06.12.2021 в порядке ст. 70 НК РФ налоговым органом в адрес ООО "ККЗ "Золотой Початок" было выставлено требование N 63889 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) (т. 3 л.д. 72), в котором налогоплательщику предлагалось в срок до 24.12.2021 года уплатить недоимку по страховым взносам на ОПС в РФ в размере 782 575,77 руб. и недоимку по страховым взносам на ОМС 399 113,64 руб., а также суммы пени в общем размере 2 012 997,29 руб.

Кроме того, 06.12.2021 в адрес Общества также было выставлено требование N 63890 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) (т. 3 л.д. 65), согласно которому ООО "ККЗ "Золотой Початок" предлагалось в срок до 24.12.2021 уплатить недоимку по страховым взносам в общей сумме 4 220 255,57 руб.

Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 27.01.11 г. N 91-О-О указано, что по общему правилу, установленному Налоговым кодексом Российской Федерации, взыскание налога с организаций производится в бесспорном порядке (ст. 46 НК РФ) за исключением случаев, когда обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком (пп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ). В случае же изменения юридической квалификации сделки взыскание налога производится только путем обращения с иском в арбитражный суд, что создает дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков и само по себе не свидетельствует об их нарушении.

Верховным Судом Российской Федерации в п. 77 Постановления Пленума ВС РФ "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" от 23.06.15 г. N25 также разъяснено, что при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь пп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов.

Таким образом, с учетом вышеуказанного нормативного правового регулирования налоговый орган в порядке п. 2 ст. 45 НК РФ обратился в суд с встречным исковым заявлением, обосновав наличие задолженности справкой N 6445864 (Т.4 л.д. 68-75) о состоянии расчетов по налогам, сборам, страховым взносам, пеням, штрафам, процентам по состоянию на 15.05.2022.

Вместе с тем, апелляционным судом установлено, что налоговый орган фактически самостоятельно произвел погашение задолженности по решению от 30.09.2021 N 400 путем проведения зачетов платежей Общества до обращения с иском в суд 20.05.2022, что подтверждается, в том числе письменными пояснениями межрайонной ИФНС России N 15 по Воронежской области, представленных апелляционной коллегии 02.10.2023 и 26.10.2023 года.

Так, в счет погашения недоимки по страховым взносам на обязательное медицинское страхование, зачисляемые в Фонд обязательного медицинского страхования, 30.11.2021 и 11.12.2021 зачтено 1 558 316,68 руб.; в счет погашения недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, зачисляемые в Пенсионный фонд РФ 30.11.2021 и 11.12.2021 зачтено 3 160 642,89 руб.

Судом апелляционной инстанции также учтено, что ООО "ККЗ "Золотой Початок" сообщило налоговому органу в письме N 197 от 13.12.2021 ООО "ККЗ "Золотой Початок", что в период с 10.12.2021 по 13.12.2021 произвело платеж на сумму 12 320 728,84 руб. с назначением платежа "по периоду за 2021 год", который не является добровольным исполнением решения N 400 от 30.09.2021, а осуществлен в целях получения Справки об отсутствии задолженности по налогам и сборам для возможности участия Общества в программе в рамках Постановления Администрации ГО г. Воронеж от 24 декабря 2013 N 1279 "Об утверждении муниципальной программы городского округа город Воронеж "Экономическое развитие и инновационная экономика" и оформления субсидии, а также с целью получения статуса инвестора, реализующего на территории Воронежской области особо значимый инвестиционный проект в рамках Закона Воронежской области от 7 июля 2006 N 67-ОЗ "О государственной (областной) поддержке инвестиционной деятельности на территории Воронежской области" (Т. 3 л.д.63).

Также Общество заявило о нарушении налоговым органом положений п.п.3 п.2 ст. 45 НК РФ, предусматривающего обращение налогового органа в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов в случае изменения юридической квалификации сделок.

Законодательством Российской Федерации предусмотрена совокупность процедурных гарантий, позволяющих контролировать законность действий налоговых органов и органов принудительного исполнения на каждом этапе взыскания задолженности, а также гарантий, имеющих материально-правовое содержание и направленных на соблюдение так называемого исполнительского иммунитета в отношении определенных категорий имущества, включая денежные средства.

Так по смыслу пункта 2 статьи 45 и статьи 47 Налогового кодекса Российской Федерации, взыскание задолженности по налогам, страховым взносам, а также пеней за счет иного, помимо денежных средств (драгоценных металлов) на счетах либо электронных денежных средств, имущества налогоплательщика осуществляется по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, т.е. во внесудебном (бесспорном) порядке.

Однако, этот порядок не подлежит применению в том числе в случае, когда обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика (подпункт 3 пункта 2 статьи 45 данного Кодекса), т.е. когда сам способ исчисления налога имплицитно предполагает спор между налогоплательщиком и налоговым органом о наличии налогового обязательства или действительном размере такового.

Таким образом, судом апелляционной инстанции установлено, что на момент обращения налогового органа с встречным исковым заявлением заложенность у Общества по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в РФ и обязательное медицинское страхование по решения N 400 от 30.09.2021 отсутствовала, что являлось самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы. Несогласие заявителя жалобы с выводами суда первой инстанции не свидетельствует о наличии оснований для отмены принятого по делу решения.

Таким образом, апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в полном соответствии с заявленными требованиями.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Воронежской области от 17.05.2023 по делу N А14-2199/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.В. Малина

Судьи

А.А. Пороник А.И. Протасов