Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 7 ноября 2023 г. N 04АП-981/19 по делу N А19-455/2019

г. Чита

07 ноября 2023 г.

Дело N А19-455/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 30 октября 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 ноября 2023 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кайдаш Н.И.,

судей: Луценко О.А., Подшиваловой Н.С.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Белкиным А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Иркутской области на определение Арбитражного суда Иркутской области от 14 августа 2023 года по делу N А19-455/2019,

принятое по заявлению конкурсного управляющего ООО "Производственно-коммерческая фирма "СБС" Бобырева Дениса Анатольевича о рассмотрении возникших разногласий,

в деле по заявлению публичного акционерного общества "Сбербанк России" (ИНН 7707083893, ОГРН 027700132195) о признании общества с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "СБС" (ОГРН: 1023800517520, ИНН: 3801008825) несостоятельным (банкротом),

при участии в судебном заседании:

от уполномоченного органа - Блохин А.Л. представитель по доверенности от 05.04.2023,

от ПАО "Сбербанк России" - Иванова О.В. представитель по доверенности от 11.09.2023,

УСТАНОВИЛ:

в рамках дела о банкротстве общества с ограниченной ответственностью "Производственно-коммерческая фирма "СБС" (далее - ООО ПКФ "СБС", должник) конкурсный управляющий Бобырев Денис Анатольевич обратился в суд с заявлением о разрешении разногласий о порядке уплаты должником налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Определением Арбитражного суда Иркутской области от 14.08.2023 разрешены разногласия, судом определено, что расходы по уплате налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения ООО ПКФ "СБС" с имущества, как являющегося, так и не являющегося предметом залога, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.

Не согласившись с определением суда от 14.08.2023, уполномоченный орган обратился в Четвертый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить, принять по делу новый судебный акт, которым установить, что налог и пени по УСН, исчисленные с доходов от реализации и использования находящегося в залоге имущества должника, погашаются в составе расходов по обеспечению сохранности предмета залога и реализации его на торгах, то есть в первоочередном порядке за счет средств, поступивших от реализации или использования предмета залога, до их распределения по правилам пунктов 1 и 2 статьи 138 Закона о банкротстве.

В обоснование жалобы заявитель ссылается на то, что спорный налог непосредственно связан с реализацией залогового имущества, в связи с чем, ввиду обособленности залоговой конкурсной массы от конкурсной массы, не обеспеченной залогом, подлежит уплате в режиме, предусмотренном пунктом 6 статьи 138 Закона о банкротстве, поскольку указанное обособление не только предоставляет залоговому кредитору право преимущественного погашения его требований, но и влечет необходимость предварительной компенсации должнику издержек, связанных с реализацией залогового имущества, в том числе по налоговым платежам. При ином подходе залоговый кредитор получает выгоду от заложенного имущества в виде приоритетного погашения обязательств, в то время как издержки, связанные с его реализацией, относятся на незалоговую конкурсную массу, т.е. фактически указанные издержки уменьшают перспективы погашения как указанных налоговых платежей, так и требований незалоговых кредиторов, что нарушает баланс интересов незалоговых кредиторов и залогового кредитора.

По мнению уполномоченного органа, подход, при котором залоговый кредитор получает выгоду от заложенного имущества, а уполномоченный орган и незалоговые кредиторы несут при этом издержки, нельзя назвать справедливым.

ПАО "Сбербанк" в отзыве на апелляционную жалобу выражает несогласие с позицией уполномоченного органа, просит определение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Присутствовавшие в судебном заседании представители уполномоченного органа и ПАО "Сбербанк России" поддержали свои правовые позиции.

Иные лица, участвующие в обособленном споре, уведомленные в установленном порядке, явку представителей не обеспечили. В порядке статей 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционная жалоба рассматривается в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц, участвующих в деле.

Дело рассмотрено в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, предусматривающей пределы и полномочия апелляционной инстанции.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в ходе процедуры конкурсного производства на расчетный счет должника от реализации имущества, с учетом поступлений от аренды, поступило 83 434 629 руб.

ООО ПКФ "СБС" применяет упрощенную систему налогообложения (УСН), налоговая ставка установлена в размере 6%, объектом налогообложения являются доходы (пункт 1 статьи 346.20 НК РФ).

Предметом спора явились разногласия относительно очередности уплаты данного налога.

Конкурсный управляющий полагал, что уплата налога должна производиться не в порядке погашения текущих платежей, а за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов.

В свою очередь, уполномоченный орган считал, что исполнение должником обязанности по внесению налогового платежа должно производиться в режиме пятой очереди текущих платежей.

Разрешая разногласия между лицами, участвующими в деле, суд первой инстанции указал, что в связи с принятием Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 N 28-П необходимо определить, что требование ФНС с реализованных объектов недвижимости в ходе конкурсного производства подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.

Рассмотрев доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела и проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, Четвертый арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта, исходя из следующего.

В соответствии со ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения по упрощенной системе налогообложения признается любой доход, полученный налогоплательщиком.

В силу положения п. 1 ст. 346.18 НК РФ налоговой базой по упрощенной системе налогообложения признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно (п. 2 ст. 346.21 НК РФ).

Согласно п. 1. ст. 346.19 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по УСН признается календарный год, отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В представленной должником налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2021 год, отражена сумма полученных за 2021 год доходов в размере 83 434 629 руб., сумма исчисленного налога составляет 4 789 220 руб.

При этом налог исчислен не только от собственно доходов от реализации имущества, но и от дохода от сдачи имущества в аренду, что соответствует положениям статей 346.14 и 346.18 НК РФ.

Апелляционный суд полагает, что конкурсный управляющий правомерно просил суд определить очередность уплаты всей суммы исчисленного налога, в том числе от доходов от сдачи имущества в аренду, поскольку этот вид дохода составляет налогооблагаемую базу наряду с доходом от реализации имущества на торгах.

Доходы от сдачи имущества в аренду и от реализации его на торгах поступили в налоговом периоде 2021 года.

Правовая квалификация дохода от сдачи имущества в аренду и дохода от реализации имущества в качестве требований уполномоченного органа по обязательным платежам для целей признания их текущими или подлежащими включению в реестр (равно как и подлежащими удовлетворению за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр), не должна быть различна, ввиду того, что данные платежи следуют единой судьбе имущества, налогозначимые операции с которым произведены в данном налоговом периоде.

В пользу такого толкования можно привести положения статьи 346.14 НК РФ о том, что объектом налогообложения по упрощенной системе налогообложения признается любой доход, полученный налогоплательщиком, а также пункт 1 статьи 346.17 НК РФ о том, что при взимании УСН применяется кассовый метод признания дохода, поэтому в должен быть учтен не только факт реализации предмета залога и получения оплаты от продажи имущества, но и обстоятельства наличия арендных отношений и погашения задолженности арендаторов перед налогоплательщиком за аренду помещения.

В отличие от метода начисления, при применении кассового метода экономическая выгода от реализации имущества по общему правилу считается извлеченной налогоплательщиком при поступлении в его распоряжение денежных средств или оплаты в иной форме. По сути, кассовый метод связывает получение дохода с возникновением в распоряжении налогоплательщика источника, за счет которого могут быть произведены необходимые расходы, в том числе уплачены налоги, относящиеся к той деятельности, в рамках которой получен доход.

Далее, при разрешении разногласий относительно распределения расходов на уплату налогов следует руководствоваться правовой позицией, отраженной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 N 28-П "По делу о проверке конституционности статей 248 и 249, пункта 1 статьи 251 и статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, а также пунктов 1 и 3 статьи 5 и пункта 2 статьи 134 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - постановление N 28-П), определении Верховного Суда Российской Федерации от 29.06.2023 N 310-ЭС19-11382(2).

В постановлении N 28-П Конституционный Суд Российской Федерации согласился с тем, что в отсутствие прямого указания об обратном положения Налогового кодекса Российской Федерации предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве. При этом Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что текущее нормативное регулирование, как подтверждает складывающаяся по соответствующей категории дел правоприменительная практика, не позволяет с достаточной степенью определенности установить место требования об уплате налога на прибыль при реализации имущества, составляющего конкурсную массу, в деле о банкротстве при определении очередности требований кредиторов.

По мнению Конституционного Суда Российской Федерации, в подобной ситуации могут усматриваться определенные основания для отнесения соответствующего обязательного платежа к текущим, а именно к пятой очереди таковых, поскольку указанное требование формально возникает после даты принятия заявления о признании должника банкротом. Однако такой подход не учитывает, что речь в рассматриваемом случае идет об обязательных платежах, которые возникают не в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации и не при совершении отдельных действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры, а при реализации всего массива (помимо денежных средств) имущества, которое составляет конкурсную массу, то есть все оставшееся от экономической деятельности находящейся в процессе банкротства организации и объективно предназначенное теперь прежде всего именно для расчетов с кредиторами. Решение вопроса об очередности осуществления платежа, по существу уменьшающего а двадцать процентов (с учетом ставки по налогу на прибыль организаций) объем подлежащих распределению между кредиторами средств, а с учетом правил об очередности выплат могущего влиять и на реальный доступ определенных очередей кредиторов к участию в распределении вырученных средств, должно быть предметом специального внимания законодателя.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации со ссылкой на правоприменительную практику, связанную с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве, не все обязательные платежи, формально заявленные уполномоченным органом после даты принятия заявления о признании должника банкротом, подлежат отнесению к текущим платежам. Аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.

Принимая во внимание данные выводы и то, что средства от реализации имущества банкрота могут представлять существенный, если не единственный источник удовлетворения требований кредиторов, взимание обязательных платежей в связи с такой реализацией не должно препятствовать удовлетворению требований кредиторов первой и второй очереди, которым законодатель отдал приоритет перед требованиями об уплате обязательных платежей, включенными в реестр, что не обеспечивается при отнесении налога на прибыль от реализации имущества от конкурсной массы к пятой очереди текущих платежей.

В то же время на данном этапе Конституционным Судом Российской Федерации отклонен аргумент о возможности учета требования об уплате налога на прибыль как подлежащего погашению после реестровых требований, поскольку при обычной недостаточности конкурсной массы для удовлетворения даже включенных в реестр требований это равнозначно освобождению в данном случае налогоплательщика от реального исполнения налоговой обязанности.

Таким образом, Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу о том, что впредь до внесения федеральным законодателем в правовое регулирование изменений, вытекающих из Постановления N 28-П, требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр. Конституционный Суд Российской Федерации счел возможным установить именно такой порядок применения оспариваемых положений как компромиссный между противоположными по последствиям для тех или иных видов и очередей кредиторов вариантами, используемыми в судебной практике.

Отдельно Конституционный Суд Российской Федерации обратил внимание на режим удовлетворения требования об уплате налога от продажи заложенного имущества в контексте положений пункта 6 статьи 138 Закона о банкротстве. Как указано в Постановлении N 28-П, не имеет надежных правовых оснований встречающееся на практике отнесение требования об уплате налога на прибыль от его реализации к расходам на обеспечение сохранности предмета залога и реализацию его на торгах, которые покрываются за счет средств, поступивших от реализации предмета залога, до начала расчетов с залоговым кредитором. Как и в случае с отнесением такого требования к пятой очереди текущих платежей (при реализации имущества, не являющегося предметом залога), такое решение, уменьшающее объем средств, получаемых залоговым кредитором, должно быть вопросом специального внимания законодателя для учета всех социально-экономических рисков того или иного решения, тем более с учетом значимости доверия к решениям законодателя по вопросам залога как существенному фактору нормального функционирования финансовой и инвестиционной систем страны.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 1.6, 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость в соответствии с настоящим Кодексом).

Путем применения УСН организация освобождается от уплаты как налога на прибыль, так и от налога на имущество организаций.

Учитывая обозначенные нормы права и правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, суд приходит к выводу о возможности распространения вышеуказанных правовых подходов и к вопросу об очередности уплаты налога в связи с применением УСН, как имеющего определенное сходство с налогом на прибыль, вытекающее из однотипной налоговой базы и правового регулирования.

Апелляционный суд отмечает, что применительно к рассматриваемому обособленному спору с учетом вышеприведенных правовых позиций, доводы ФНС России о том, что при ином толковании положений п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве текущие расходы, возникающие в связи с передачей в аренду заложенного имущества, будут относиться на все гражданско-правовое сообщество кредиторов (удовлетворяться за счет продажи незаложенного имущества, уменьшая тем самым общую конкурсную массу), а выручка от той же аренды - направляться только одному члену названного сообщества - залоговому кредитору, подлежат отклонению.

Учитывая обстоятельства настоящего дела, апелляционный суд приходит к выводу, что судом первой инстанции правомерно сделан вывод о том, что расходы по уплате налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения доходы, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника.

Суд первой инстанции не допустил нарушения или неправильного применения норм процессуального права, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации влекущих безусловную отмену судебного акта.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленными квалифицированными электронными подписями судей, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копия постановления на бумажном носителе может быть направлена им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручено им под расписку.

Руководствуясь статьями 258, 268 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четвертый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Определение Арбитражного суда Иркутской области от 14 августа 2023 года по делу N А19-455/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение месяца в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа путем подачи кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.И. Кайдаш

Судьи

О.А. Луценко Н.С. Подшивалова