Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13 ноября 2023 г. N 07АП-2372/22 по делу N А45-9641/2021

г. Томск

13 ноября 2023 г.

Дело N А45-9641/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 09 ноября 2023 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 ноября 2023 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Зайцевой О. О., Павлюк Т. В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Дубаковой А. А. с использованием средств аудиозаписи в режиме веб-конференции рассмотрел апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (N07АП-2372/2022(2)) и акционерного общества "Негуснефть" (N07АП-2372/2022(3)) на решение от 30 августа 2023 года Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45-9641/2021 (судья Пахомова Ю.А.) по заявлению Акционерного общества "Негуснефть" (ОГРН 1028601466310) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1045402551809, ИНН 5406300195) о признании недействительным решения N 14 от 30.10.2020,

В судебном заседании принимают участие:

От заявителя: Чернобель Д. А. по дов. от 21.07.2021, диплом,

От заинтересованного лица: Айгустова Ю. В. по дов. от 27.12.2022, диплом; Молокова И.В. по дов. от 27.12.2022, диплом; Каткова Н. В. по дов. от 21.12.2022, диплом,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Негуснефть" (далее - заявитель, АО "Негуснефть", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 14 от 30.10.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением по делу N А45-9641/2021 от 24.01.2022 Арбитражного суда Новосибирской области, оставленным без изменения постановлением от 02.06.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 28.10.2022 решение от 24.01.2022 Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 02.06.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-9641/2021 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Новосибирской области.

При новом рассмотрении дела решением 30.08.2023 Арбитражного суда Новосибирской области заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение от 30.10.2020 N 14 в части назначения наказания в виде штрафа, превышающего 14 222 727 рублей 00 копеек, в связи с наличием смягчающих обстоятельств, в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением, Общество обратилось в апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, его требования удовлетворить в полном объеме.

В обоснование жалобы Общество ссылается на то, что суд первой инстанции, вопреки указаниям суда кассационной инстанции, не пересмотрел решение налогового органа с учетом результатов налоговой проверки предыдущих периодов, не исключил из недоимки по НДС сумму излишне восстановленного НДС по авансу, освободил налоговый орган от определения действительных налоговых обязательств (реализация ТМЦ, отраженная в декларации за 3 квартал 2019 года), при учете всей суммы излишне восстановленного НДС отсутствовали основания для доначисления пени и штрафа; указывает, что суд при наличии 4 смягчающих обстоятельств, снизил штраф только в минимальном размере (не учел неблагоприятную экономическую обстановку, негативно влияющую на АО "Негуснефть", его социальную значимость в связи с благотворительной деятельностью).

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция также обратилась с апелляционной жалобой, в которой ссылается на необоснованное применение к Обществу обстоятельств, смягчающих ответственность; выводы суда о наличии тяжелого финансового положения налогоплательщика не соответствует обстоятельствам дела.

Инспекция представила отзыв на жалобу Общества, от Общества отзыв на жалобу Инспекции не поступил.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои позиции по делу.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб, отзыва Инспекции, заслушав представителей Общества и налогового органа, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб.

Как следует из материалов дела, АО "Негуснефть" является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДС, представленной АО "Негуснефть" за 3 квартал 2019 года. По итогам проведенной камеральной налоговой проверки составлен акт налоговой проверки от 10.02.2020 N 8.

В ходе камеральной налоговой проверки представленной Обществом налоговой декларации Инспекцией установлено, что АО "Негуснефть" заявило к вычету НДС в сумме 71 113 635 руб. по счетам-фактурам, выставленным контрагентами - ООО "Бинштоковский", ООО "Тайфун" и ООО "Дримнефть".

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией 30.10.2020 вынесено решение N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение), предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 28 445 454 руб. Налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 71 113 635 руб. за 3 квартал 2019 года, а также пени в сумме 8 167 796,04 руб.

Общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган. Решением Межрегиональной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 15.01.2021 N 18-11/00597@ решение Инспекции оставлено без изменения, что послужило основанием для обращения в суд.

Принимая решение при новом рассмотрении дела, суд первой инстанции пришел к выводу об обоснованности выводов Инспекции, изложенных в оспариваемом решении, но посчитал возможным, учитывая доводы Общества, снизить размер налоговых санкций в 2 раза.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В силу пункта 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (пункт 2 статьи 71 АПК РФ).

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, которая предусматривает, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из системного анализа указанных норм следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций, о наличии в документах недостоверных сведений.

Статьей 54.1 НК РФ определено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий:

отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения;

основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

О том, что указанные условия умышленно не соблюдались налогоплательщиком могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе, на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Как установлено судом, основанием для доначисления НДС, соответствующих сумм пени, штрафа послужил вывод налогового органа об умышленном занижении Обществом подлежащего уплате в бюджет налога в результате включения в налоговые вычеты НДС по хозяйственным операциям с взаимозависимыми лицами: ООО "Бинштоковский" (договор поставки товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ) от 11.09.2018 N БН/НН1109), ООО "Тайфун" (договор подряда от 25.08.2017 N НН/Т-2017 на строительство сооружений энергокомплекса на Варынгском месторождении) и ООО "Дримнефть" (договор хранения ТМЦ от 30.06.2018 N ДН-НН-Х) без осуществления реальных хозяйственных операций со спорными контрагентами посредством формального соблюдения условий для возникновения права на налоговый вычет по НДС.

Суд кассационной инстанции поддержал выводы судов при первом рассмотрении дела, указав, что отказывая в удовлетворении заявленного требования, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 54.1, 169, 171, 172 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете), с учетом разъяснений Конституционного Суда Российской Федерации, содержащихся в определении от 15.02.2005 N 93-О, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Проанализировав движение денежных средств, перечисляемых Обществом в адрес контрагентов, принимая во внимание показания свидетелей (сотрудников Общества и контрагентов), обстоятельства, установленные налоговым органом в отношении контрагентов, в том числе свидетельствующие о подконтрольности контрагентов организации АО "Русь-Ойл", суды пришли к обоснованному выводу о неправомерном применении Обществом налоговых вычетов по сделкам с контрагентами - ООО "Тайфун", ООО "Биншоковский"; сделали верный вывод о подконтрольности и аффилированности Общества, его контрагентов компании АО "Русь-Ойл", Хотину А.Ю.; пришли к верному выводу о неправомерном предъявлении Обществом налоговых вычетов по взаимоотношению с ООО "Бинштоковский", поскольку оплаченные Обществом авансы за поставку товаров не связаны с реальным приобретением ТМЦ для осуществления его деятельности в сфере нефтегазовой отрасли, а также о неправомерности принятия обществом к вычету НДС по авансовым платежам по взаимоотношениям с ООО "Тайфун"; судами обоснованно поддержаны выводы Инспекции о создании Обществом формального документооборота, имеющего целью уклонение от налогообложения за счет получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС, в том числе с авансов, путем создания видимости хозяйственных отношений с заявленными контрагентами.

При этом суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение, посчитал, что следует дать оценку доводам Общества о необходимости корректировки его налоговых обязательств с учетом отраженных в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года хозяйственных операций по восстановлению НДС в связи с возвратом авансов его контрагентами (ООО "Провидер", ООО "Тайфун"), отношения с которыми признаны Инспекцией нереальными при проведении выездной налоговой проверки того же налогоплательщика за предыдущие периоды, а вычеты по НДС (в том числе вычеты с авансов, восстановленные Обществом в 3 квартале 2019 года) исключены из налоговой базы.

Рассматривая указанные доводы налогоплательщика в указанной части, суд первой инстанции правомерно пришел к следующим выводам.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что объем налоговых обязательств плательщика НДС перед бюджетом за конкретный налоговый период определяется с учетом: налоговой базы (выручки от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, являющихся объектом налогообложения), налоговых вычетов, а также сумм НДС, ранее принятых к вычетам и восстановленных при наличии предусмотренных законом оснований. Все перечисленные составляющие, а не только вычеты по НДС, в совокупности формирующие сумму подлежащего уплате (возмещению) НДС, отражаются в налоговой декларации за конкретный налоговый период.

При проведении налоговой проверки и вынесении решения по ее итогам налоговый орган не должен ограничиваться исключительно проверкой обоснованности применения указанных в декларации налоговых вычетов по НДС, а обязан проверить правильность всех сведений, отраженных в проверяемой декларации, на основании всех документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, в том числе и обоснованность восстановления ранее принятых к вычетам сумм НДС по декларации.

По итогам проверки Инспекцией должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика за конкретный налоговый период применительно к сведениям, указанным в декларации.

Праву налогового органа на корректировку налоговых обязательств плательщика в сторону увеличения в связи с отказом в применении налогового вычета по НДС корреспондирует обязанность корректировки его налоговых обязательств в сторону уменьшения в случае необоснованного восстановления ранее принятого к вычету НДС при отсутствии оснований для такого восстановления.

Размер исчисленной налоговым органом суммы налога должен соответствовать реальному объему неисполненной обязанности налогоплательщика перед бюджетом с учетом не только выявленных обстоятельств, свидетельствующих о занижении налоговых обязательств в связи с необоснованным заявлением налоговых вычетов, но и обстоятельств, свидетельствующих о завышении плательщиками показателей, увеличивающих сумму подлежащего уплате НДС, в числе которых восстановление НДС, ранее принятого к вычету.

Неуплата налога (наличие недоимки в бюджете) в силу положений статей 11, 75, 122 НК РФ является необходимым условием для начисления пени и налоговой санкции.

В силу пункта 1 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (или возмещению), исчисляется как уменьшенная на сумму налоговых вычетов и увеличенная на сумму налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Восстановление НДС, ранее принятого к вычету, происходит при наличии обстоятельств, свидетельствующих об утрате налогоплательщиком права на вычет, перечень которых определен подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Принятый к вычету с аванса НДС, в частности, подлежит восстановлению в случае возврата аванса в том налоговом периоде, в котором предоплата была возвращена продавцом (подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

Для решения вопроса о правомерности уменьшения недоимки по налогу, установленной по результатам налоговой проверки на сумму излишне восстановленного НДС по ранее принятым "авансам" от контрагентов ООО "Провидер" и ООО "Тайфун" необходимо наличие двух условий: налоговым органом по результатам проверок предыдущих налоговых периодов было отказано в применении вычета по НДС по "авансовым" счетам-фактурам, выставленным спорным контрагентом; сумма налога (по которому был принят вычет в предыдущем налоговом периоде и налоговым органом признан неправомерным) восстановлена налогоплательщиком в проверяемом периоде по таким счетам-фактурам, и такое восстановление не связано с отражением в составе вычетов по НДС в связи с поставкой товара (выполнения работ, услуг).

Как полагает заявитель, в 3 квартале 2019 года Обществом в связи с возвратом авансов восстановлен НДС по авансовым счетам-фактурам, выставленным ООО "Провидер", в общем размере 569 690, 68 руб. руб. (по счету-фактуре от 27.02.2018 N А 111), ООО "Тайфун" в общей сумме 133 333,33 руб. (по счету-фактуре от 28.02.2019 N 000047), соответствующие операции отражены в учете, в то время как сделки с данными контрагентами признаны Инспекцией нереальными при проведении выездной налоговой проверки заявителя за предыдущие периоды, в связи с чем вычеты по НДС с авансов исключены при исчислении налога.

Исследовав обстоятельства дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что в части вычетов по контрагентам ООО "Тайфун" и ООО "Провидер" вышеуказанные условия не выполняются.

Так, судом установлено, что Межрайонной ИФНС N 9 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - Межрайонная ИФНС N 9 по ХМАО-Югре) в отношении АО "Негуснефть" проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДС, представленной за 1 квартал 2018 года; приняты решение от 31.12.2019 N08-48/1 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение от 31.12.2019 N1 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению из бюджета: Обществу отказано в применении вычетов по НДС по ряду контрагентов, в том числе ООО "Провидер". В частности, Обществу было отказано в применении вычетов по НДС в общем размере 103 632 967 руб., выставленным ООО "Провидер", в рамках Договора поставки от 30.06.2016 N ПР/НН-2602 и Договора поставки от 30.06.2016 N 165/48-15. При этом в применении вычетов по ООО "Тайфун" Обществу отказано не было. Судебными актами по делу N А75-12678/2020 выводы указанного налогового органа подтверждены.

АО "Негуснефть" в 3 квартале 2019 года произведено восстановление НДС, по "авансовым" платежам:

- в адрес ООО "Провидер" по счету-фактуре N А111 от 27.02.2018 на сумму НДС 569 690,68 руб., выставленному в рамках Договора поставки от 30.06.2016 N 165/48-15;

- в адрес ООО "Тайфун" по счету-фактуре N 000047 от 28.02.2019 на сумму НДС 133 333,33 руб., выставленному в рамках Договора поставки от 22.03.2018 N ТФН/НН-0332018.

При этом по указанным счетам-фактурам в решении Межрайонной ИФНС по ХМАО-Югре от 31.12.2019 N 08-48/1 Обществу в применении вычетов по НДС отказано не было.

Решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 06.12.2021 N 7, вынесенное в отношении АО "Негуснефть" по результатам выездной налоговой проверки за 2016-2018 г.г., которым Обществу отказано в применении вычетов по НДС, в том числе по ООО "Провидер" и ООО "Тайфун", вступило в законную силу только 28.03.2022, то есть после вынесения оспариваемого решения Инспекции N 14 от 30.10.2020.

В отношении ООО "Провидер", как поясняет Инспекция и не опровергнуто Обществом, вычет по НДС по "авансовому" счету-фактуре от 27.02.2018 N А111 восстановлен налогоплательщиком в 3 квартале 2019 года не в связи с возвратом авансового платежа, а в связи с отражением в разделе 8 декларации "книга покупок" вычетов по следующим счетам-фактурам, выставленным спорным контрагентом ООО "Провидер" в рамках Договора поставки от 30.06.2016 N 165/48-15: счет-фактура от 28.07.2019 N279 (товарная накладная от 28.07.2019 NсПВД000145) на сумму НДС 197 770,20 руб.; счет-фактура от 24.09.2019 N324 (товарная накладная от 24.09.2019 NсПВД0000167) на сумму НДС 37 367,91 руб., счет-фактура от 18.09.2019 N313 (товарная накладная от 18.09.2019 NсПВД00()0162) на сумму НДС 197 567,63 руб., счет-фактура от 30.09.2019 N337 (товарная накладная от 30.09.2019 NсПВД0000137) на сумму НДС 227 101,99 руб.

Следовательно, Обществом в 3 квартале 2019 года в разделе 9 "книга продаж" декларации восстановлен НДС в сумме 569 690,68 руб. по "авансовому" счету-фактуре от 27.02.2018 N А111 от ООО "Провидер" в связи с применением вычетов по НДС в разделе 8 "книга покупок" декларации в общей сумме 659 807,73 руб. по Договору поставки от 30.06.2016 N 165/48-15.

Кроме того, Инспекцией по результатам налоговой проверки за 3 квартал 2019 года Обществу в применении вычетов по НДС в части операций с ООО "Провидер" по указанным счетам-фактурам не отказано, в связи с чем отсутствует отсутствуют основания утверждать о "двойном" налогообложении, на что ссылается апеллянт.

Также суд обоснованно учел, что Обществом 15.09.2022 после проведения выездной налоговой проверки представлена уточненная декларация по НДС (корректировка 1), в которой общество скорректировало НДС по расходной части, сторнировав НДС по доходной части (сумма "восстановленного" НДС по "авансовому" счету-фактуре, выставленному ООО "Провидер", Обществом исключена из раздела 9 уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года).

В отношении ООО "Тайфун" Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации АО "Негуснефть" за 1 квартал 2019 года отказано в применении вычетов по НДС, выставленных данной организацией по счетам-фактурам: N 000046 от 27.02.2019 (НДС 60 948,28 руб.), N 000047 от 28.02.2019 (НДС 133 333,33 руб.), N 000047 от 28.02.2019 (НДС 25 627,50 руб.), N 000047 от 28.02.2019 (НДС 3 477,91 руб.); N 000047 от 28.02.2019 (НДС 7 250,50 руб.), N 000047 от 28.02.2019 (НДС 11 638,33 руб.), N 000047 от 28.02.2019 (НДС 2 064 200,01 руб.), N 000047 от 28.02.2019 (НДС 28 031,85 руб.), N 000047 от 28.02.2019 (НДС 33 00,33 руб.).

При этом АО "Негуснефть" в проверяемом периоде - 3 квартал 2019 года в разделе 8 "книга покупок" декларации заявлены вычеты по НДС в части контрагента ООО "Тайфун" по счетам-фактурам, выставленным указанным контрагентом в рамках Договора хранения от 18.07.2018 N Т-НН-Х: N000373 от 30.09.2019 (НДС 385 839,35 руб.), N000350 от 31.07.2019 (НДС 385 829.35 руб.), N000364 от 31.08.2019 (НДС 385 829.35 руб.).

Следовательно, АО "Негуснефть" в 3 квартале 2019 года в разделе 9 "книга продаж" декларации восстановлен НДС в сумме 133 333,33 руб. по "авансовому" счету-фактуре от 28.02.2019 N 000047 от ООО "Тайфун", выставленному в рамках Договора поставки от 23.03.2018 N ТФН/НН-0332018, при этом в том же налоговом периоде по контрагенту ООО "Тайфун" в разделе 8 "книга покупок" декларации применен вычет по НДС в общей сумме 1 157 488,05 руб. в рамках Договора хранения от 18.07.2018 N Т-НН-Х.

Инспекций по результатам проверки за 3 квартал 2019 года в применении вычетов по НДС по хозяйственным операциям с ООО "Тайфун" в рамках Договора хранения от 18.07.2018 N Т-НН-Х отказано не было (Обществу отказано в вычетах по НДС по договору подряда от 25.08.2017 N НН/Т-2017).

С учетом изложенного, вопреки доводам Общества, не подтверждены обстоятельства "двойного" налогообложения, в связи с тем, что АО "Негуснефть". восстанавливая в разделе 9 декларации "книга продаж" вычеты по НДС в общем размере 703 024,01 руб.. в разделе 8 декларации "книга покупок" применяет вычеты по НДС по ООО "Провидер" и ООО "Тайфун" на общую сумму НДС 1 817 325,78 руб.

Суд учитывает также, что налоговым органом при анализе расчетного счета Общества в ходе налоговой проверки не установлено перечислений Обществом денежных средств контрагентам ООО "Провидер" и ООО "Тайфун", в том числе с назначением платежа "возврат аванса".

Апелляционный суд учитывает также следующие обстоятельства.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года Обществу отказано в применении вычетов по НДС по "авансовым" счетам-фактурам по сделкам, совершенным с контрагентами: ООО "Бинштоковский" (НДС 58 127 500,02 руб.), ООО "Дримнефть" (НДС 10 952 802 руб.), ООО "Тайфун" (НДС 2 033 333,33 руб.), итого НДС - 71 113 635,35 руб., исчислены соответствующие суммы пени в размере 8 167 796,04 руб.. а также применены санкции в виде штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ в общей сумме 28 445 454 руб.

Инспекцией в отношении АО "Негуснефть" на основании решения от 17.09.2021 N 3 проведена выездная налоговая проверка за период 2019-2020 годы.

В ходе указанной проверки налоговым органом также установлены обстоятельства неправомерного принятия к вычету сумм НДС по счетам-фактурам, выставленными, в том числе контрагентами ООО "Дримнефть", ООО "Тайфун".

При этом в ходе проведения данной выездной налоговой проверки (спустя значительное время после вынесения решения от 30.10.2020 N 14, вступившего в законную силу 15.01.2021) Обществом представлены уточненные налоговые декларации, в том числе за 3 квартал 2019 года (УНД N1 от 15.09.2022).

В уточненных налоговых декларациях АО "Негуснефть" "скорректированы" налоговые обязательства - Обществом из Раздела 8 "книга покупок" исключены вычеты по НДС по спорным контрагентам, а из Раздела 9 "книга продаж" исключены "восстановленные" вычеты по НДС по "авансовым" счетам-фактурам, выставленным спорными контрагентами.

Следовательно, Обществом самостоятельно скорректированы налоговые обязательства в части восстановления авансовых счетов-фактур, признанных недействительными Инспекцией в части контрагентов ООО "Провидер" и ООО "Тайфун".

Данные уточненных деклараций по НДС учтены Инспекций при оформлении результатов проведенной выездной налоговой проверки за период 2019-2020 годы, что отражено в дополнении к акту налоговой проверки N ДМ-3 от 15.06.2023, в результате чего Инспекцией определены действительные налоговые обязательства АО "Негуснефть", сумма доначисленного НДС уменьшена, начислены соответствующие суммы пени и штрафа.

При таких обстоятельствах, правомерным является довод Инспекции о том, что если учесть приведенные Обществом доводы, то сумма "восстановленного НДС" по счетам-фактурам ООО "Провидер" и ООО "Тайфун" будет учтена дважды: по результатам выездной налоговой проверки за 2019-2020 г.г. (уменьшив недоимку) и по результатам камеральной налоговой проверки за 3 квартал 2019 года (уменьшив недоимку по НДС, пени и штрафам), что приведет к причинению ущерба бюджету Российской Федерации.

Доводы Общества о том, что при определении его налоговых обязательств Инспекции следовало самостоятельно уменьшить налоговую базу по НДС, исключив из нее операции по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав спорным контрагентам, являются необоснованными, поскольку с учетом правовой природы НДС как косвенного налога само по себе совершение сделки с проблемным контрагентом не является достаточным основанием для исключения выручки по такой сделке из налоговой базы по НДС; включение заявителем в состав налоговой базы по НДС выручки от сделки формирует источник для налогового вычета у покупателя: соответственно, исключение НДС из выручки проверяемого налогоплательщика без уменьшения сумм вычетов контрагента той же хозяйственной операции приведет к неуплате налога; полномочиями по корректировке налоговых обязательств контрагентов Общества в рамках камеральной проверки декларации заявителя Инспекция не наделена. Помимо этого, налогоплательщиком не указано конкретных фиктивных хозяйственных операций, избыточно учтенных в составе его налоговой базы по НДС за 3 квартал 2019 года, вычеты по которым исключены у контрагентов в ходе проверок.

Следует учесть также, что поскольку в ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2019 года налоговым органом вычеты по НДС от реализации за указанный период не корректировались, претензии Инспекции предъявлялись только к вычетам по НДС в части уплаченных налогоплательщиком в адрес ООО "Бинштоковский", ООО "Дримнефть",. ООО "Тайфун" авансовых платежей, не восстановленным в бюджет и не уплаченным, то довод заявителя о том, что при определении налоговых обязательств налоговый орган, исключая вычеты по авансовым счетам-фактурам, должен был также исключить суммы НДС от реализации, отраженной в налоговой декларации за 3 квартала 2019 по иным сделкам, является необоснованным.

Также Инспекцией по результатам анализа движения денежных средств по расчетному счету АО "Негунефть" установлено поступление денежных средств в 3 квартале 2019 года за реализацию ТМЦ от спорных контрагентов с назначением платежа "Оплата по Договору на поставку ТМЦ", возврата денежных средств от Общества его покупателям (спорным контрагентам) Инспекцией не установлено. Налогоплательщиком данное обстоятельство документально не опровергнуто.

Таким образом, учитывая возвратную природу НДС как косвенного налога, исключение суммы исчисленного АО "Негуснефть" с реализации НДС от заявленной реализации в адрес спорных контрагентов из налоговой базы по НДС, приведет к потерям бюджета.

Ссылку Общества на судебную практику суд не принимает с учетом того, что она не имеет преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела.

С учетом изложенного, оснований для удовлетворения требований Общества в данной части не имеется, выводы суда первой инстанции являются правильными.

Оценивая доводы апелляционных жалоб налогоплательщика и Инспекции в части применения судом смягчающих ответственность обстоятельств, суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

Налоговым органом при принятии оспариваемого решения не установлено обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика.

Судом первой инстанции при рассмотрении указанных доводов Общества учтены смягчающие вину обстоятельства: наличие тяжелого финансового положения, введение процедуры банкротства и уплата доначисленного по проверке НДС и пени, в связи с чем размер штрафа (28 445 454 руб.) снижен в 2 раза до 14 222 727 руб.

Инспекция не согласна с таким выводом суда, считает необоснованным применение указанных обстоятельств в качестве смягчающих ответственность, налогоплательщик считает, что необходимо учесть также иные обстоятельства и снизить штраф не менее, чем в 16 раз.

Пункт 3 статьи 122 НК РФ предусматривает, что деяния, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

При этом закон не ограничивает установление наличия смягчающих обстоятельств только моментом совершения правонарушения или моментом принятия решения о привлечении к налоговой ответственности налоговым органом.

Данные обстоятельства могут быть установлены и судом на момент рассмотрения дела об оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, при этом, отсутствие доводов налогоплательщика о наличии тех или иных смягчающих обстоятельств при рассмотрении материалов проверки не лишают его права заявить о таких обстоятельствах в суде при рассмотрении спора Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, установленный п. 1 ст. 112 НК РФ, является открытым. Так, согласно подп. 3 п. 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.

Сделав вывод о необходимости снижения размера санкции в 2 раза, суд первой инстанции принял во внимание следующие смягчающие ответственность обстоятельства: наличие тяжелого финансового положения налогоплательщика, что также установлено в решении Инспекции по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 30.12.2022 N 16-10/23679@,вынесенным в отношении заявителя, в отношении общества введена процедура банкротства; взыскание штрафных санкций в столь высоком размере, может повлечь финансовые убытки Общества, подавление экономической самостоятельности в столь важном для РФ и Ханты-мансийского автономного округа секторе экономики и фактически привести к приостановлению деятельности. Суд учел также, что Общество осуществляет финансово-хозяйственную деятельность в нефтяной отрасли, в сегменте добычи сырой нефти и нефтяного газа, исполнило требования, предъявленные налоговым органом, и устранило последствия совершенного деяния, потери государственной казны были полностью возмещены путем уплаты в полном объеме доначисленного НДС и пени.

Установленный судом размер штрафа - 14 222 727 руб. отвечает конституционным принципам справедливости наказания, его индивидуализации, соразмерности конституционно закрепленным целям и охраняемым законным интересам, разумности и является достаточным для реализации мер превентивного характера.

Оснований для еще большего уменьшения размера штрафа по доводам, указанным в апелляционной жалобе Общества, апелляционный суд не установил, с учетом также того, что Общество неоднократно привлекалось к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ (дела N А45-32471/2020, N А45-11583/2022 и др.).

В то же время, апелляционный суд считает, что жалоба Инспекции в данной части также не подлежит удовлетворению, учитывая, что у суда имеется право уменьшать размер санкций, исходя из конкретных обстоятельств дела, чем суд первой инстанции воспользовался, установив наличие иных смягчающих ответственность обстоятельств.

Размер установленных судом первой инстанции налоговых санкций с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 14.07.2005 N 9-П).

Доводы налогового органа о невозможности применения смягчающих обстоятельств с учетом установления налоговой проверкой умышленности совершения правонарушения, подлежат отклонению, поскольку сам по себе характер совершенного правонарушения не может являться препятствием для применения смягчающих ответственность обстоятельств.

Оснований для иных выводов апелляционный суд не усматривает, в связи с чем доводы жалоб Общества и Инспекции подлежат отклонению.

При таких обстоятельствах, оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 30 августа 2023 года Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45-9641/2021 оставить без изменения, а апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 и акционерного общества "Негуснефть" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Новосибирской области.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

О. О. Зайцева Т. В. Павлюк