Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 мая 2024 г. N 20АП-1585/24 по делу N А09-5020/2023

г. Тула

17 мая 2024 г.

Дело N А09-5020/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 02.05.2024.

Постановление изготовлено в полном объеме 17.05.2024.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Большакова Д.В., судей Мордасова Е.В. и Холодковой Ю.Е., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Акуловой О.Д, при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Федорищенко Д.В. (доверенность от 02.06.2023 N 91), в отсутствие заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Трансэксперт" (г. Брянск, ОГРН 1133256016783, ИНН 3245513196), извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием системы веб-конференции, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Трансэксперт" на решение Арбитражного суда Брянской области от 31.01.2024 по делу N А09-5020/2023 (судья Малюгов И.В.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Трансэксперт"" (далее - ООО "Трансэксперт", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (далее - ИФНС России по г. Брянску, инспекция) о признании недействительным решения от 16.02.2023 N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в общем размере 85 204 руб., недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 5 537 790 руб. и по налогу на прибыль организации в размере 616 579 руб.

Определением суда от 11.07.2023 произведена замена заинтересованного лица - ИФНС России по г. Брянску на его правопреемника - Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - УФНС России по Брянской области, управление) в связи с произошедшей реорганизацией.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 31.01.2024 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, ООО "Трансэксперт" обжаловало его в апелляционном порядке. Считает ошибочным вывод суда о том, что взаимоотношения общества с реальными поставщиками отличаются от взаимоотношений со спорными контрагентами, поскольку в силу разного характера работ, технических требований и других условий договоров у различных заказчиков неправомерно сравнивать условия договоров между соответствующими подрядчиками. Указание суда на то, что установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о том, что при оформлении договоров с проблемными контрагентами обществом не ставилась задача определить реальные условия, от которых зависели финансово-хозяйственные взаимоотношения, безосновательно, учитывая, что налоговым органом и судом необоснованно сравнивались несопоставимые суммы (по заказчику цена за 1 гектар, а по подрядчикам - общая сумма контракта). В отношении почерковедческой экспертизы, проведенной в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), на основании которой налоговым органом и судом сделан вывод о том, что договоры между проблемными контрагентами подписаны не их руководителями, а иными лицами с подражанием подписи, указывает, что экспертизу произвело ненадлежащее лицо, не имеющее для этого необходимых документов; экспертиза проведена с процессуальными нарушениями со стороны налогового органа. Отмечает, что в решении суда не указано, на основании каких обстоятельств и доказательств судом сделан вывод о взаимосвязи ООО "Трансэксперт" со спорными контрагентами. То обстоятельство, что налоговым органом установлено совпадение используемого IP-адреса у 11 спорных контрагентов, по мнению заявителя, не имеет правового значения, поскольку согласно информации предоставленной налоговым органом с IP-адреса 37.112.56.14 предоставлялась налоговая отчетность 43 организациями и индивидуальными предпринимателями без учета спорных контрагентов ООО "Трансэксперт". Судом не дана оценка полученным ООО "Трансэксперт" доказательствам того, что ООО "Бизнес комьюнити" (владелец IP-адреса) осуществляло деятельность по предоставлению серверов 1С: Бухгалтерия для отчетности и платежей неограниченному числу лиц, в том числе и части контрагентов ООО "Трансэксперт", что не может являться основанием для применения подпункта 2 пункта 2.статьи 54.1 НК РФ и отказа ООО "Трансэксперт" в налоговых вычетах по НДС. Ссылается на то, что налоговым органом не доказано, что движение денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов, контрагентов второго и последующего уровней контролировалось ООО "Трансэксперт" либо проводилось по его поручению. Не приведено и доказательств того, что общество знало либо имело возможность проконтролировать дальнейшую судьбу денежных средств, перечисленных на счета контрагентов. Все дальнейшие действия контрагентов с полученными от общества денежными средствами, в том числе исчисление налогов в бюджет, не могут контролироваться налогоплательщиком и не могут вменяться ему в вину, равно как и выступать в качестве основания для привлечения к налоговой ответственности. Взаимосвязь или аффилированность между обществом и его контрагентами не установлены. Указывает также, что судом не дана оценка расчету трудовых затрат на исполнение контрактов с заказчиками, где использовались спорные контрагенты. Согласно данному расчету минимальное количество специализированных работников, осуществляющих валку деревьев, должно составлять 32 человека в день. Соответственно, ООО "ТрансЭксперт" ни при каких обстоятельствах не могло бы реализовать весь объем проделанной работы своими собственными силами и средствами. Вывод налогового органа о том, что ООО "Трансэксперт" располагает материальными и трудовыми ресурсами для исполнения обязательств по договорам с ООО "ДТЗ", не соответствует действительности. Отмечает, что в период совершения сделок налоговый орган по совокупности имеющейся информации, налоговой отчетности и т.п. не считал спорных контрагентов ООО "ТрансЭксперт" имеющими признаки "фирм-однодневок". В этой связи, учитывая, что налоговый орган, обладая всей полнотой информации о налогоплательщике и соответствующими методиками и алгоритмами, определял спорных контрагентов ООО "Трансэксперт" как действующих, то с учетом возможностей ООО "Трансэксперт", отсутствовали основания для отказа от заключения договоров; если в последующих периодах, после выполнения договоров, действия (бездействия) контрагентов привели к наличию у них признаков "фирм-однодневок" (отсутствие по адресу, административная ликвидация), ООО "Трансэксперт" не могло этого предвидеть и не может нести ответственность за последующие действия этих контрагентов.

Управление возражало против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.

ООО "Трансэксперт" представителя в судебное заседание не направило, извещено о времени и месте судебного заседания надлежащим образом. Дело рассмотрено в его отсутствие в соответствии со статьями 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 АПК РФ, законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Брянску проведена выездная налоговая проверка ООО "Трансэксперт" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 24.08.2022 N 30.

Налоговым органом установлено, что общество в проверяемом периоде осуществляло деятельность по перевозке грузов специализированными автотранспортными средствами (ОКВЭД 49.41.1), также обществом заявлены дополнительные виды деятельности, в том числе подготовка строительной площадки (ОКВЭД 43.12), расчистка территорий строительной площадки (ОКВЭД 43.12.1) и другие.

В обоснование применения вычета по НДС в размере 5 537 790 руб. обществом представлены договоры оказания услуг с контрагентами ООО "Мегаполис", ООО "Смарт Билдинг", ООО "Желдорстрой", ООО "Ремсервис", ООО "Норд", ООО "Протон", ООО "Будстандарт", ООО "Крамакс", ООО "Омега Трейд", ООО "Ремонт Плюс", ООО "Гименей Групп", ООО "Дива", ООО "Вин-строй", ООО "Стин" по оказанию услуг по расчистке территорий, вывозу порубочных остатков и сыпучих грузов, а также подготовки строительной площадки.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что между ООО "Трансэксперт" и вышеуказанными контрагентами в проверяемом периоде создан формальный документооборот путем составления необходимых документов для завышения налоговых вычетов по НДС и завышения расходов при исчислении налога на прибыль организаций. Спорные сделки заявленными контрагентами фактически не исполнялись, поскольку спорные работы выполнялись как своими силами, так и иными лицами, привлеченными без оформления гражданско-правовых договоров.

Установленные нарушения квалифицированы налоговым органом по подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 16.02.2023 N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого ООО "Трансэксперт" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи НК РФ в виде штрафа в общем размере 85 204 руб. (с учетом применения положений статей 112, 114 НК РФ) и пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 50 руб.

Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДС в размере 5 537 790 руб., по налогу на прибыль организаций в размере 616 579 руб. и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с вышеуказанным решением инспекции, заявитель обратился с апелляционной жалобой в УФНС по Брянской области, которая решением управления от 10.05.2023 N 2.15-07/06962@ оставлена без удовлетворения.

ООО "Трансэксерт", полагая, что решение инспекции от 16.02.2023 N 30 не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Рассматривая спор по существу и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В части 4 статьи 200 АПК РФ закреплено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, необходимым условием для признания ненормативного правового акта, действий (бездействия) недействительными (незаконными) является одновременно несоответствие оспариваемого акта, действия (бездействия) закону или иному нормативному акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьями 143, 246 НК РФ ООО "Трансэксерт" в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации.

Налоговые вычеты согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Пунктами 1, 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Из изложенных норм следует, что главой 21 НК РФ установлены обязательные условия для предъявления НДС к вычету, к которым относятся, в том числе, наличие счетов-фактур, соответствующих требованиям действующего законодательства, принятие товаров к учету, наличие соответствующих первичных документов. При отнесении соответствующих сумм на вычеты по НДС налогоплательщик должен документально доказать факт реального совершения хозяйственных операций и несения затрат.

При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения данной обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство Российской Федерации связывает налоговые последствия.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией (факты хозяйственной жизни), подлежат оформлению первичными учетными документами, которые должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой.

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, расходы на приобретение услуг для целей исчисления налога на прибыль включаются в состав материальных расходов. При этом расходы, уменьшающие величину полученных доходов, должны удовлетворять критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ, то есть быть экономически оправданными и выраженными в денежной форме, быть подтвержденными документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их обязательного документального подтверждения. При этом бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: 1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; 2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из материалов дела следует, что ООО "Трансэксперт" во 2 квартале 2019 года отражены сделки с ООО "Вин Строй" и ООО "Стин" на общую сумму 6 210 000 руб., в т.ч. НДС 1 034 917 руб., в 3 квартале 2019 года отражены сделки с ООО "Мегаполис", ООО "Смарт Билдинг", ООО "Желдорстрой", ООО "Норд", ООО "Протон", ООО "Ремонт Плюс", ООО "Гименей Групп", ООО "Дива", ООО "Омега Трейд" на общую сумму 20 492 240 руб., в т.ч. НДС - 3 415 373 руб., во 2 квартале 2020 года отражены сделки с ООО "Будстандарт" на сумму 5 000 000 руб., в т.ч. НДС 833 333 руб., в 3 квартале 2020 года отражены сделки с ООО "Ремсервис", ООО "Крамакс" на общую сумму 1 525 000 руб., в т.ч. НДС 254 167 руб.

Вышеуказанные суммы НДС отражены в книгах покупок налоговых деклараций ООО "Трансэксперт" за соответствующие периоды и в полном размере заявлены к вычету.

В обоснование права на применение налоговых вычетов по НДС обществом представлены договоры, заключенные со спорными контрагентами (кроме ООО "Крамакс"), счета-фактуры, акты выполненных работ, акты сверок.

Между тем, представленные в материалы дела договоры, заключенные между заявителем и спорными контрагентами не содержат условий по предмету договора, а именно: какой объем материала и в какой форме будут перевозиться проблемными контрагентами порубочные остатки; отсутствуют условия по поставке, сроки выполнения работ, способы обеспечения обязательств (откуда и куда должны перевозиться порубочные остатки, за чей счет и какими средствами должна производиться погрузка порубочных остатков на автотранспорт).

Представленные в налоговый орган счета-фактуры, акты выполненных работ не содержат конкретных перечней выполненных работ (услуг).

Договоры между спорными контрагентами (ООО "Желдорстрой", ООО "Мегаполис", ООО "Вин Строй", ООО "Омега Трейд") и ООО "Трансэксперт" подписаны не руководителями "проблемных" контрагентов, а иными лицами с подражанием подписи, что подтверждается почерковедческой экспертизой, проведенной в соответствии со статьей 95 НК РФ.

Доводы общества о несоответствии экспертного заключения требованиям закона, повторяемые им в апелляционной жалобе, правомерно отклонены судом первой инстанции как безосновательные и неподтвержденные надлежащими доказательствами.

Доводы заявителя относительно того, что предмет договоров с заказчиками и предмет договоров со спорными контрагентами являются идентичными, и у налогового органа нет претензий к договорам с заказчиками, не нашли своего подтверждения.

В оспариваемом решении от 16.02.2023 N 30 налоговым органом проведен сравнительный анализ договорных отношений между заявителем и спорными контрагентами, а также заявителем и иными контрагентами.

В ходе сравнения договоров с "проблемными" контрагентами и договоров, заключенных с реальными поставщиками, установлено, что взаимоотношения общества с реальными поставщиками отличаются от взаимоотношений со спорными контрагентами. Например, договор, заключенный с ООО "Кочевник" (ИНН 3127013493) от 14.06.2019 N 017 на оказание услуг по вырубке деревьев или договор, заключенный с ООО "Легионпрогресс" (ИНН 7627043172) от 16.09.2019 N 56-ОГЭ-2019-П.

При анализе договоров представленных заявителем с ООО "ДТЗ" от 30.01.2018 N 30.01.18/В и от 17.06.2019 N 17.06.2019/В-2 установлено следующее.

Указанные договоры заключены на объекты:

- строительство автомобильной дороги Воскресенское - Каракашево - Щербинка;

- реконструкция автомобильной дороги от Минского до Боровского шоссе (Внуковское шоссе).

Между тем, судом установлено, что общество и спорные контрагенты заключали договоры на иные строительные объекты, следовательно, представленные договоры с ООО "ДТЗ" от 30.01.2018 N 30.01.18/В и от 17.06.2019 N 17.06.2019/В-2 не имеют отношения к предмету рассматриваемого спора.

Кроме того, из актов выполненных работ между ООО "Трансэксперт" и ООО "Желдорстрой" (ООО "Будстандарт") следует, что стоимость аналогичных услуг выше, чем стоимость услуг в договорах от 30.01.2018 N 30.01.18/В и от 17.06.2019 N 17.06.2019/В-2, заключенных с заказчиком ООО "ДТЗ". Стоимость услуг со спорным контрагентом за единицу составляет от 1 041 866 руб. 67 коп. до 3 500 000 руб., с заказчиком - от 550 000 руб. до 1 120 000 руб.

Заявитель указывает, что данные договоры идентичны, однако при сравнении установлено, что, к примеру, договор с ОАО "БМК" содержит план-схему очистки территории, при этом договор с ООО "Норд" (спорный контрагент) не имеет соответствующего приложения.

Аналогичный договор на соответствующий объект с приложением схемы очистки территории заключен с другим реальным контрагентом - ООО "Технострой".

Утверждение заявителя, что данный договор заключен для устранения выявленных недостатков не нашло своего документального подтверждения.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о наличии нетипичных взаимоотношений при заключении договоров со спорными контрагентами, в отличие от тех, которые имели место в отношениях между самостоятельными участниками финансово-хозяйственных отношений, учитывая идентичный характер деятельности и ее специфику.

В апелляционной жалобе общество ссылается на ошибочность вывода суда о том, что взаимоотношения общества с реальными поставщиками отличаются от взаимоотношений со спорными контрагентами, поскольку в силу разного характера работ, технических требований и других условий договоров у различных заказчиков неправомерно сравнивать условия договоров между соответствующими подрядчиками.

Судом апелляционной инстанции указанные доводы ООО "Трансэксперт" не принимаются на основании следующего.

Существенными условиями договора возмездного выполнения работ (оказания услуг) являются его предмет с указанием перечня (вида) работ (услуг), объем и сроки выполнения, порядок оплаты и приемки, независимо от того, кто является заказчиком для ООО "Трансэксперт": ПАО "Транснефть Верхняя Волга", АО "МРСК Центр" или иное лицо.

Договоры с реальными контрагентами - ООО "Кочевник " (от 19.07.2019 N 32/19/19) и ООО "Легионпрогресс " (от 16.09.2019 N 56-ОГЭ-2019-11) на расчистку трассы от растительности (работы по спилу деревьев) содержат раздел "Предмет договора", в котором указано на вид работ, место выполнения работ, объем работ, сроки выполнения работ, тогда как в договоре с ООО "Желдорстрой" (от 02.09.2019 N 02.09.2019/ВКЩ) и ООО "Норд" (от 02.09.2019 N 56-ОГЭ-2019-П2) данные условия не указаны. В разделе "Права и обязанности сторон" содержится указание на возможность привлечения по согласию с заказчиком к оказанию услуг соисполнителей на договорной основе; в случае повреждения объектов, а также существующего благоустройства на территории заказчика, обеспечить их восстановление в 2-х недельный срок за счет собственных средств, тогда как в договоре с ООО "Желдорстрой" и ООО "Норд" данные условия не указаны, в т.ч. форма согласования применения субподряда.

Договор с заказчиком ООО "ДТЗ" от 30.01.2018 N 30.01.18/В заключен ООО "Трансэксперт" на выполнение комплекса услуг по вырубке деревьев и кустарников на объекте "Реконструкция автомобильной дороги от Минского до Боровского шоссе (Внуковское шоссе)"; выполнение работ на указанном объекте завершено 31.10.2018 (акт от 30.07.2018, акт от 27.09.2018 и акт от 31.10.2018), в то время как государственная регистрация ООО "Желдорстрой" осуществлена только 30.07.2019, то есть значительно позже даты окончания выполнения работ на объекте заказчиком ООО "ДТЗ".

ООО "Трансэксперт" с ООО "Желдорстрой" в проверяемом периоде заключены следующие договоры.

Договор от 09.08.2019 N НМД-2 - комплекс услуг по расчистке территории "Строительство автодороги Воскресенск - Каракашево - Щербинка".

В техническом задании (приложение N 1 к договору) отсутствует единица измерения и объем услуг для их оказания. Заявленная стоимость услуг для оказания по договору - 9 900 000 руб.

Согласно акту от 27.08.2019 N 2 услуги выполнены полностью, единицей оказанных услуг в акте указан "га", а стоимость оказанной услуги - 1 500 000 руб.

Согласно акту от 25.09.2019 N 27 услуги выполнены полностью, единицей оказанных услуг в акте указан "га", а стоимость оказанной услуги - 3 500 000 руб.

Договор от 02.09.2019 N 02.09.2019/КВЩ - на выполнение комплекса услуг по подготовке и расчистке строительной площадки.

В техническом задании (приложение N 1 к договору) указана единица измерения "га" и объем услуг для оказания 16 га. Заявленная стоимость услуг для оказания по договору 3 500 000 руб., при этом ни в договоре от 02.09.2019 N 02.09.2019/КВЩ, ни в техническом задании (приложение N 1) и в протоколе согласования цены (приложение N 2 к договору) не указан объект и его местонахождение для выполнения работ.

ООО "Трансэксперт" в проверяемом периоде с ООО "Норд" заключены:

- договор N 56-ОГЭ-2019-П2 - расчистка охранной зоны трассы ВЛ-10КВ от растительности на 25-84 км линии "Филино-Второво". Схема (графический план) очистки территории в договоре отсутствует;

- договор от 30.08.2019 N НМД-3 - очистка земельных участков площадью 80 га, занимаемых 48 участками с N 48 по N 96 в Хиславичском районе Смоленской области.

Представленная ООО "Трансэксперт" в приложении N 1 к договору от 30.08.2019 НМД-3 схема не идентифицирует территорию 48 земельных участков подлежащих расчистке, в графическом плане отсутствует привязка к местоположению земельных участков и их кадастровые номера.

Материалами дела установлено, что ООО "Дива" оказывало услуги по вывозу грунта, порубочных остатков и песка.

По договору от 26.08.2019 N 32-ВП-27 исполнитель - ООО "Дива" оказывает транспортные услуги по перевозке с 00:00 до 24:00 часов по местному времени, в соответствии с заявками заказчика. Заявки направляются заказчиком на адрес электронной почты исполнителя или по телефонной договоренности между ответственными лицами, указанный в разделе 8 договора. Количество машин, необходимых для перевозки сыпучих грузов (порубочные остатки), - 2 единицы.

Из договора усматривается, что он содержит недостоверные сведения по предмету (перевозка зерна), не содержит условий по поставке, способам обеспечения обязательств договора, а именно: какой объем и в какой форме порубочные остатки будут перевозиться ООО "Дива"; место и сроки выполнения работ, каким образом и за чей счет, какими транспортными и погрузочными средствами должна производиться погрузка порубочных остатков, график работы автотранспорта и ответственных лиц по подаче автотранспорта от ООО "Дива", возможность применения субподряда, ответственность за соблюдение правил безопасности и получение разрешительных документов.

Пунктом 4.1 договора предусмотрено, что исполнитель обязуется оказать услуги, указанные в пункте 1.1 договора, автотранспортом, удовлетворяющим следующим требованиям: КАМАЗ, МАЗ, Татра, ЗИЛ - самосвалы в состоянии пригодном для перевозки зерна и отвечающим санитарным требованиям.

Между тем, из банковской выписки ООО "Дива" перечислений за аренду транспортных средств или оплату за транспортные услуги не усматривается.

Данные обстоятельства подтверждают, что при заключении договора выполнения работ/оказания услуг, в счет которого производились авансовые платежи, стороны не имели намерений по его исполнению, права и обязанности по выполнению работ и оказанию услуг фактически не возникли.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что при оформлении договоров с "проблемными" контрагентами обществом не ставилась задача определить реальные условия, от которых зависели финансово-хозяйственные взаимоотношения.

Заявитель считает данный вывод безосновательным, поскольку налоговым органом и судом сравнивались несопоставимые суммы (по заказчику цена за 1 гектар, а по подрядчикам - общая сумма контракта).

Между тем, вменяемое налогоплательщику правонарушение квалифицировано налоговым органом, как нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, то есть выполнение спорных работ не заявленными контрагентами, а иными лицами, в связи с чем представленные документы ООО "Трансэксперт" от спорных контрагентов содержат недостоверные сведения.

При анализе документов установлено, что имеются несовпадения объемов принятых от заказчиков и переданных в адрес спорных контрагентов работ.

Кроме того, руководитель ООО "Трансэксперт" в рамках судебного разбирательства не смог пояснить причины несовпадения объемов работ и то, кто выполнял оставшийся объем работ. В своих пояснениях руководитель сообщил о том, что при передаче объекта от заказчика в адрес исполнителя не требовалось исполнять весь принятый в рамках обязательств объем работ.

Указанное утверждение руководителя ООО "Трансэксперт" является недостоверным, так как заказчик формировал объемы работ согласно сметной документации, тем самым, объем работ заказчика установлен в смете и не может быть меньше, в противном случае это привело бы к завышению объемов работ и, как следствие, необоснованному обогащению как заказчика, так и исполнителя.

Оспариваемое решение налогового органа не содержит информации о сравнении стоимости выполненных работ, сравнительный анализ произведен исключительно из условий договоров с реальными подрядчиками и спорными, с целью установления несоответствий и нетипичности хозяйственных операций.

В ходе выездной налоговой проверки в отношении спорных контрагентов установлены следующие обстоятельства.

Перечень зарегистрированных видов деятельности свидетельствует о многопрофильности спорных контрагентов, при этом заявленные основные виды деятельности не совпадают с видом деятельности, осуществляемого в адрес ООО "Трансэксперт".

Установлено отсутствие персонала, транспорта и имущества.

На момент проведения выездной налоговой проверки 12 спорных контрагентов из 14 прекратили деятельность (ООО "Мегаполис" - 16.09.2021, ООО "Смарт Билдинг" - 17.06.2021, ООО "Желдорстрой" - 10.03.2022, ООО "Ремсервис" - 28.07.2021, ООО "Норд" - 15.07.2021, ООО "Протон" - 15.07.2021, ООО "Крамакс" - 26.08.2021, ООО "Омега Трейд" - 15.07.2021, ООО "Ремонт Плюс" - 17.06.2021, ООО "Гименей Групп" - 23.09.2021, ООО "Дива" -16.09.2021, ООО "Стин" - 01.07.2021).

Физические лица, имеющие право действовать без доверенности от имени спорных контрагентов, осуществляли формальное руководство указанными организациями (являлись "номинальными" руководителями).

В ходе допроса (протокол от 20.06.2022) руководитель ООО "Желдорстрой" Сверчков М.А. пояснил, что в 2018-2020 годы работал обрубщиком в ООО "Бежицкая сталь", в ООО "Желдорстрой" был оформлен руководителем номинально, по просьбе знакомого, ФИО которого не помнит. Фактически никакие работы не выполнял, расчетный счет открыл за вознаграждение в размере 5000 руб. в месяц, никакие документы (договор, счета-фактуры, акты) не подписывал, печати ООО "Желдорстрой" у него не было. На вопросы по оплате и получению денежных средств от ООО "Трансэксперт" ответил "не знаю".

В ходе допроса (протокол от 26.03.2021) руководитель ООО "Мегаполис" Романенко Р.С. на все вопросы, относящиеся к финансово-хозяйственной деятельности ООО "Мегаполис", отвечал "не помню". Указал, что документы по финансово-хозяйственной деятельности ООО "Мегаполис", печать организации, а также ЭЦП находились у Ковальчук З.В., которая осуществляла ведение бухгалтерского учета.

Сведения о доходах по форме 2-НДФЛ в отношении руководителей спорных контрагентов представлялись в инспекцию только в период финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО "Трансэксперт" и проблемными контрагентами (ООО "Мегаполис", ООО "Смарт Билдинг", ООО "Желдорстрой", ООО "Норд", ООО "Протон", ООО "Крамакс", ООО "Омега Трейд", ООО "Ремонт Плюс", ООО "Гименей Групп", ООО "Дива", ООО "Вин Строй", ООО "Ремсервис").

Сведения о доходах по форме 2-НДФЛ в отношении руководителей ООО "Будстандарт" и ООО "Стин" не представлялись в инспекцию в период сделок с ООО "Трансэксперт".

В ходе проведения осмотров спорные контрагенты (ООО "Желдорстрой", ООО "Мегаполис", ООО "Норд") по адресам регистрации не находились.

Требования (поручения) налоговых органов о представлении документов (информации), направляемых в рамках статьи 93.1 НК РФ по финансово-хозяйственной деятельности с ООО "Трансэксперт", спорными контрагентами оставлены без исполнения, документы (информация) не представлялись.

В ходе анализа движения денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов установлено отсутствие платежей на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности организации, не установлено перечисление денежных средств за выполнение субподрядных работ. Движение денежных средств на расчетных счетах спорных контрагентов носило транзитный характер.

Кроме того, установлено, что 11 контрагентов (ООО "Мегаполис", ООО "Смарт Билдинг", ООО "Желдорстрой", ООО "Норд", ООО "Протон", ООО "Крамакс", ООО "Омега Трейд", ООО "Ремонт Плюс", ООО "Гименей Групп", ООО "Дива", ООО "Ремсервис") перечисляли полученные от ООО "Трансэксперт" денежные средства с назначением платежа: "за оказанные работы (услуги), без НДС" одним и тем же физическим лицам, с карт которых было установлено дальнейшее обналичивание.

При этом физические лица, которым перечислялись денежные средства от спорных контрагентов, являлись, в том числе, руководителями указанных контрагентов (Романенко А.С. - ООО "Мегаполис", Сверчков М.А. - ООО "Желдорстрой", Цыкин А.С. - ООО "Крамакс", Смельцов В.В. - ООО "Протон", Ермаков В.В. - ООО "Ремонт Плюс", Безруков В.Н. - ООО "Гименей Групп", Власова А.В. - ООО "Дива").

Согласно выписке по расчетным счетам ООО "Трансэксперт" во 2 квартале 2019 года установлено перечисление денежных средств в адрес ООО "ВИН-Строй" в размере 2047 тыс. руб. с назначением платежа "за выполнение работы по подготовке строительной площадки на объекте: строительство автомобильной дороги Марьино-Саларьево".

Согласно анализу расчетного счета ООО "ВИН-Строй" за 2 квартал 2019 года установлены перечисления денежных средств в размере 20 118 тыс. руб. в адрес физических лиц - Милимов Михаил Анатольевич, Грицай Ангелина Анатольевна, Васин Антон Викторович, Неустроева Дарья Александровна, Волков Марк Андреевич, Кузнецов Алексей Александрович, Табаков Иван Николаевич, Неустроев Дмитрий Олегович.

В адрес вышеуказанных физических лиц направлены поручения о допросе.

Табаков И.Н. дал пояснения (протокол допроса от 29.11.2019). В ходе допроса свидетель пояснил, что руководителем и учредителем никаких организаций не являлся, безработный. Была потеря паспорта, банковской карты и телефона в июне 2019 года в г. Чебоксары. Организацию ООО "ВИН-Строй" не знает, договоры с ней не заключал, денежные средства от нее не получал.

Допрос Табакова И.Н. свидетельствует о том, что перечисление денежных средств за выполненные работы носило формальный характер, денежные средства перечислялись не за выполненные работы, а обналичивались.

Как обоснованно отметил суд, совпадение физических лиц, получающих денежные средства от спорных контрагентов, указывает на наличие взаимосвязи между проверяемым налогоплательщиком и заявленными им контрагентами.

В этой связи довод ООО "Трансэксперт" о том, что взаимосвязь или аффилированность между обществом и его контрагентами не установлены, признается апелляционной коллегией несостоятельным.

При анализе книг покупок спорных контрагентов за проверяемый период установлены цепочки взаимоотношений, состоящие преимущественно из одних и тех же контрагентов, в конце цепочек установлен "разрыв".

В ходе выездной налоговой проверки установлено совпадение используемого IP-адреса 37.112.56.14 у 11 спорных контрагентов (ООО "Мегаполис", ООО "Смарт Билдинг", ООО "Желдорстрой", ООО "Ремсервис", ООО "Норд", ООО "Протон", ООО "Крамакс", ООО "Омега Трейд", ООО "Ремонт Плюс", ООО "Гименей Групп", ООО "Дива").

В ответах, полученных от провайдера АО "ЭР-Телеком Холдинг", сообщается, что IP-адрес 37.112.56.14 являлся статическим и в период с 01.07.2019 по 15.08.2020 использовался ООО "Бизнес комьюнити" в рамках договора на предоставление услуг связи от 01.07.2019 N 100320004603991 по адресу: г. Брянск, ул. Литейная, д. 36/а, офис 601. Следует отметить, что данный IP-адрес территориально находится в г. Брянске, тогда как все "проблемные" контрагенты зарегистрированы в г. Москва, Московской области и г. Уфа.

Согласно письму ООО "Мегаполис" от 20.07.2019 контрагент просил ООО "Трансэксперт" согласовать реестр лиц и транспорта для оказания услуг в рамках договора от 19.07.2019 N 32/19/19.

В указанном реестре указана следующая техника: самосвал Shacman F 2000 гос. номер С 509 КС 190, самосвал Камаз 6520 гос. номер Т 811 КН 190, самосвал Маз гос. номер Т 096 НН 750, самосвал Камаз 6520 гос. номер К 709 КХ 97, самосвал Камаз 552900 гос. номер С 209 АХ 136, самосвал Shacman F 2000 гос. номер К 510 СЕ 77, самосвал Камаз 5516 гос. номер Е 627 МК 71.

При этом вышеуказанная техника не является собственностью организации, договор на аренду техники ООО "Мегаполис" не представлен.

Кроме того, установлено, что транспортное средство с гос. номером С 509 КС 190, соответствующем самосвалу Shacman F 2000, является легковым ТС - Рено SR, владелец - Чернышов С.Л.

Собственником транспортного средства - самосвал Камаз 6520 гос. номер К 709 КХ 9 по данным ГИБДД является ООО "Строительная фирма "Кифо-Н", которая сообщила, что финансово-хозяйственных взаимоотношений с организациями ООО "Мегаполис" и ООО "Трансэксперт" в 2019-2021 годы не было.

Сотрудники (Морозов Александр Владимирович, Мартынов Александр Сергеевич, Панов Андрей Геннадьевич, Качабин Павел Дмитриевич, Иванов Иван Андреевич, Елесин Михаил Анатольевич, Дронов Иван Сергеевич), указанные в реестре как исполнители работ по вышеуказанному договору, доход за 2019 год в ООО "Мегаполис" не получали.

Морозов А.В. в 2018 году получал доход в ФКУ "Лечебное исправительное учреждение N 7 УФСИН по Тамбовской области", за 2019-2021 годы сведения о полученном доходе отсутствуют.

Мартынов А.С. в 1 квартале 2019 года получал доход в ООО "Единый кадровый центр", в оставшийся период времени сведения о полученных доходах отсутствуют.

Панов А.Г. со 2 полугодия 2018 года получал доход в ФКУ "Колония-поселение N 4 УФСИН по Рязанской области", за 2019 год сведения о полученных доходах отсутствуют.

Качабин П.Д. в 2019 году получал доход в ООО "Научно-производственная компания "Инкотекс", ООО "Технический центр ДВС".

В отношении Елесина М.А. сведения о полученных доходах за 2019-2021 годы отсутствуют.

Дронов И.С. в 2019 году получал доход в ООО "Трейд сервис".

Таким образом, информация, представленная в качестве подтверждения применения перечисленного автотранспорта и сотрудников при выполнении работ ООО "Мегаполис", материалами проверки не подтверждается.

Аналогичные факты также установлены в отношении документов по взаимоотношениям с ООО "Смарт Билдинг", ООО "Желдорстрой", ООО "Норд".

На основании изложенного апелляционная коллегия находит правильным вывод суда первой инстанции о том, что в ходе проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "Трансэксперт" была установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о несоблюдении проверяемым налогоплательщиком условий, предусмотренных подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, поскольку работы по расчистке территории от деревьев и кустарников и вывозу порубочных остатков, песка, грунта были исполнены ни заявленными контрагентами ООО "Мегаполис", ООО "Смарт Билдинг", ООО "Желдорстрой", ООО "Ремсервис", ООО "Норд", ООО "Протон", ООО "Будстандарт", ООО "Крамакс", ООО "Омега Трейд", ООО "Ремонт Плюс", ООО "Гименей Групп", ООО "Дива", ООО "Вин Строй", ООО "Стин", а иными лицами.

Довод заявителя о реальности осуществления спорными контрагентами финансово-экономической деятельности, по праву не принят судом, поскольку реальное осуществление контрагентом иной предпринимательской деятельности, само по себе не исключает использование его в создании искусственного документооборота при отсутствии реальных хозяйственных операций в отношении конкретного налогоплательщика.

Аргумент налогоплательщика о том, что обществом при выборе контрагентов была проявлена должная коммерческая осмотрительность не подтверждается материалами дела, так как представление контрагентами пакета правоустанавливающих документов, а также проверка сведений о потенциальных контрагентах в общедоступных информационных ресурсах, в том числе в Едином государственном реестре юридических лиц, не может гарантировать исполнение сделок и расцениваться как проявление налогоплательщиком должной осмотрительности. С целью минимизации рисков наступления неблагоприятных последствий своей деятельности общество должно было провести всестороннюю оценку планируемых контрагентов, а именно оценить коммерческую привлекательность, деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств, а также наличие у контрагента необходимых ресурсов и опыта.

Государственная регистрация контрагентов, а также открытие ими расчетных счетов в кредитных организациях, не свидетельствуют о безусловном намерении контрагентов осуществлять реальную финансово-хозяйственную деятельность, направленную на извлечение прибыли, поскольку факт государственной регистрации носит уведомительный характер и не означает контроль за соблюдением, зарегистрированным юридическим лицом, законодательства при осуществлении предпринимательской деятельности, также не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Соответственно получение налогоплательщиком общедоступной информации о контрагентах и составление "протоколов встреч/переговоров" от имени должностных лиц контрагентов, в преддверие составлению договоров поставок, при наличии опровергающих сведений по фактическому исполнению обязательств по сделкам, не является безусловным основанием для постановки вывода об отсутствии оснований считать созданные налогоплательщиком взаимоотношения спорными (созданы для целей получения налоговой выгоды).

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности юридического лица, но и полномочий лиц, действующих от его имени, причем не только на стадии заключения, но и при исполнении договора.

Представление документов (выписка из ЕГРЮЛ, решение о создании юридического лица, устав) не являются полным и исчерпывающим основанием подтверждающим проявление должной степени коммерческой осмотрительности.

Информация о регистрации контрагента в качестве юридического лица носит справочный характер и не характеризует его как добросовестного, надежного или стабильного участника хозяйственных взаимоотношений, что опровергает довод заявителя о том, что налогоплательщиком проявлена должная осмотрительность при оформлении договорных отношений с указанным контрагентом.

В ходе судебного заседания руководитель ООО "Трансэксперт" Лобановский А.М. не смог представить пояснения относительно времени и места заключения и подписания договоров со спорными контрагентами, пояснения сводятся к информации о том, что знакомство со спорными контрагентами произошло на территории Московской области, в том числе на строительных площадках. Лобановский А.М. не дал развернутого ответа о том, каким образом он удостоверился в личности лица, представившегося руководителем спорных контрагентов, какие документы, удостоверяющие личность были представлены. Кроме того, указал, что документы подписывались в г. Москве на разных объектах (заправки, кафе, строительной площадке), проверка контрагентов заключалась в получении комплекта документов, содержащих соответствующие сведения из ЕГРЮЛ. Паспорт руководителя спорного контрагента для установления личности должностного лица контрагента не предъявлялся, так как этого не требовалось.

При анализе договоров со спорными контрагентами установлено, что строительная площадка находилась в Московской области, однако договоры заключены в г. Брянске (ООО "Будстандарт", ООО "Ремсервис"), данные обстоятельства указывают на предоставление руководителем ООО "Трансэксперт" противоречивой информации.

Довод заявителя об отсутствии претензий у налогового органа претензий к спорным контрагентам в период заключения сделок отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку данное обстоятельство не подтверждает реальность хозяйственных операций и достоверность представленных обществом документов по сделкам со спорными контрагентами в проверяемом периоде.

По мнению заявителя, то обстоятельство, что налоговым органом установлено совпадение используемого IP-адреса у 11 спорных контрагентов, не имеет правового значения, поскольку согласно информации предоставленной налоговым органом с IP-адреса 37.112.56.14 предоставлялась налоговая отчетность 43 организациями и индивидуальными предпринимателями; ООО "Бизнес комьюнити" (владелец IP-адреса) осуществляло деятельность по предоставлению серверов 1С: Бухгалтерия для отчетности и платежей неограниченному числу лиц, в том числе и части контрагентов ООО "Трансэксперт".

Между тем, IP-адрес является уникальным идентификационным номером компьютера, подключенного к какой-либо локальной сети или Интернету. Иными словами, это личный номер в компьютерной сети, представленный четырьмя десятичными числами в диапазоне от 0 до 255. Эти четыре числа разделены точками. Первые два числа адреса определяют номер сети, последние два - номер узла (компьютера).

При каждом подключении пользователь Интернета получает от провайдера один и тот же номер сети, а уникальный номер компьютера (узла), с которого осуществляется выход в сеть, каждый раз может меняться. Частое совпадение первых цифр в IP-адресе указывает на то, что компания и ее контрагенты имеют территориально близкие друг к другу точки доступа. Совпадение же всех четырех чисел позволяет почти со 100%-ной уверенностью утверждать, что все лица использовали одну точку доступа для выхода в Интернет.

Суд верно заключил, что в данном случае использование IP-адреса с территории Брянской области не является случайностью, а носит систематический характер.

Так, согласно представленной управлением информации в качестве примера в отношении ООО "Желдорстрой" дата платежных поручений и дата выхода в сеть с IP-адреса в Брянской области совпадают по всем банковским операция/перечислениям денежных средств между ООО "Трансэксперт" и ООО "Желдорстрой".

В отношении доначисления налога на прибыль организаций по сделкам со спорными контрагентами, судом установлено, что ООО "Трансэксперт" не представлены налоговые регистры по налогу на прибыль по формированию расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации с расшифровками по каждому виду расходов за 2018-2020 годы, в связи с чем налоговым органом в целях определения суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, правомерно применен расчетный метод в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ на основании данных об аналогичных налогоплательщиках, имеющихся в налоговом органе.

В апелляционной жалобе ООО "Трансэксперт" указывает, что налоговым органом в решении не приведено оснований для восстановления вычетов в соответствии с пунктом 3 статьи 170 НК РФ в отношении авансов, выданных по контрагентам: ООО "Протон" - 112 000 руб., ООО "Ремонт Плюс" - 21 333 руб., ООО "Гименей Групп" - 18 667 руб., ООО "Дива" - 18 667 руб., ООО "Омега Трейд" - 85 333 руб., ООО "Мегаполис" - 45 333 руб., ООО "Желдорстрой" - 297 533 руб., ООО "Норд" - 316 507 руб. Итого НДС по выданным авансам: 915 373 руб. По мнению общества, вменяемый ему подпункт 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ применяется только к исполненным сделкам по приобретению товаров работ, услуг и т.п. и не может применяться к авансам выданным; нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ в отношении авансов отсутствовало в акте выездной налоговой проверки.

Приведенные доводы заявителя признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными в силу следующего.

В оспариваемом решении от 16.02.2023 N 30 отсутствуют выводы налогового органа о том, что перечисленные ООО "Протон", ООО "Ремонт Плюс", ООО "Гименей Групп", ООО "Дива", ООО "Омега Трейд", ООО "Мегаполис", ООО "Желдорстрой", ООО "Норд" денежные средства, в том числе НДС, подлежат восстановлению в порядке пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Инспекцией отказано налогоплательщику в праве на вычеты по НДС в общем порядке ввиду нарушения положений статьи 54.1, 169-172 НК РФ, так как представленные им документы не подтверждают финансово-хозяйственные взаимоотношения субъектов и составлены формально без реальной цели их исполнения. При этом следует отметить, что диспозиция статьи 54.1 НК РФ не содержит ограничений по порядку применения соответствующей нормы в рамках налоговых правоотношений.

Ссылка общества на то, что судом не дана оценка расчету трудовых затрат на исполнение контрактов с заказчиками, где использовались спорные контрагенты, и не учтено, что ООО "ТрансЭксперт" ни при каких обстоятельствах не могло бы реализовать весь объем проделанной работы своими собственными силами и средствами, является необоснованной, поскольку спорные работы (услуги) выполнены не заявленными спорными контрагентами, а иными не установленными лицами.

Доводы ООО "Трансэксперт" о нарушениях, допущенных налоговым органом в ходе проведения почерковедческой экспертизы и недопустимости использования заключения почерковедческой экспертизы в качестве доказательства, правомерно отклонены судом первой инстанции исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 95 НК РФ экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено НК РФ.

В силу статьи 95 НК РФ эксперт имеет право знакомиться с материалами проверки, они предоставляются в его распоряжение для проведения исследований. При этом по вопросу проведения почерковедческой экспертизы в порядке статьи 95 НК РФ отсутствуют императивные требования о представлении подлинников или копий документов. Кроме того, эксперт может отказаться от дачи заключения, если представленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы (пункт 5 статьи 95 НК РФ).

Доказательства того, что эксперт (лицо, обладающее специальными знаниями в определенной области) заявлял о невозможности проведения экспертизы по переданным ему документам, в материалах дела отсутствуют.

При производстве экспертизы общество не было лишено возможности давать пояснения по заключению эксперта, ходатайствовать о проведении повторной и дополнительной экспертизы, заявлять отвод эксперту, а также представлять дополнительные вопросы эксперту. Однако данным правом общество не воспользовалось.

Доказательств, с бесспорностью свидетельствующих о нарушении закона при назначении и проведении экспертизы, в материалы дела заявителем не представлено.

Кроме того, выводы эксперта не были положены инспекцией в качестве единственного доказательства получения обществом необоснованной налоговой выгоды, а приняты во внимание в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по делу, в связи с чем довод общества о том, что результаты почерковедческой экспертизы являются недопустимым доказательством, несостоятелен.

Довод общества о том, что инспектор, проводивший выездную налоговую проверку, не находился по месту проведения проверки в офисе налогоплательщика, инспектором не проверялись первичные и иные документы, обоснованно отклонен судом ввиду следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. При этом в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.

Согласно пункту 12 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Юридический адрес налогоплательщика: 241019, г. Брянск, пер. Осоавиахима, оф. 103. По информации, имеющейся в налоговом органе, офис ООО "Трансэксперт" с 01.04.2022 находится по адресу: 241019, г. Брянск, пер. Осоавиахима, оф. 203.

Согласно протоколу осмотра от 23.06.2022 в помещении, расположенном по адресу: 241019, г. Брянск, пер. Осоавиахима оф. 203, документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности общества за 2018-2020 годы, не обнаружены, в том числе счета-фактуры, акты выполненных работ, договоры с поставщиками, главные книги, оборотно-сальдовые ведомости, карточки счетов, налоговые регистры.

В соответствии со статьей 93 НК РФ инспекцией выставлены требования о представлении документов, что нашло отражение в оспариваемом решении налогового органа.

Учитывая вышеизложенное, суд верно заключил об отсутствии в действиях налогового органа нарушений норм налогового законодательства, которые могли привести к ущемлению прав и законных интересов общества.

Довод заявителя о том, что оспариваемое решение по выездной налоговой проверки не имеет дополнительных доказательств, основывается на результатах мероприятий налогового контроля, полученных в ходе камеральной налоговой проверки декларации по НДС за 3 квартал 2019, также по праву отклонен судом.

Положения НК РФ не предполагают дублирования контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках выездных и камеральных налоговых проверок, в связи с этим они не исключают выявление при проведении выездной налоговой проверки (как более углубленной формы налогового контроля) таких нарушений, которые не были обнаружены при проведении камеральной налоговой проверки.

Из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 20.12.2016 N 2672-О следует, что акт и решение по камеральной налоговой проверке не являются разъяснениями по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, в связи с чем наличие решения по результатам камеральной налоговой проверки не исключает привлечение налогоплательщика к ответственности и уплату им пени за несвоевременное исполнение обязательств по уплате налогов, установленное в ходе выездной налоговой проверки, что не нарушает прав налогоплательщиков, так как сами по себе правила осуществления выездной налоговой проверки, предполагающие возможность пересмотра размера налоговой обязанности налогоплательщика за конкретный налоговый период по сравнению с ранее установленным ее размером в рамках камеральной налоговой проверки, представляют собой механизм определения действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика, необходимый с точки зрения соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере уплаты налогов и сборов.

Из материалов дела следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом проводились многочисленные мероприятия налогового контроля, в том числе допросы и истребования документов.

В связи с этим принятие решения от 28.03.2022 N 799 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не имеет самостоятельного правового значения.

Таким образом, документы, представленные налогоплательщиком, содержат противоречивые и недостоверные сведения, не подтверждают реальный характер сделок с ООО "Мегаполис", ООО "Смарт Билдинг", ООО "Желдорстрой", ООО "Ремсервис", ООО "Норд", ООО "Протон", ООО "Будстандарт", ООО "Крамакс", ООО "Омега Трейд", ООО "Ремонт Плюс", ООО "Гименей Групп", ООО "Дива", ООО "Вин Строй", ООО "Стин", что свидетельствует о нарушение подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ.

Заявитель не представил доказательств, с бесспорностью свидетельствующих о нарушении налоговым органом норм законодательства при принятии оспариваемого решения, а также прав и законных интересов общества, в связи с чем в удовлетворении заявленных ООО "Трансэксперт" требований судом отказано правомерно.

Все доводы и аргументы заявителя апелляционной жалобы проверены судом апелляционной инстанции, признаются несостоятельными, поскольку не опровергают законности принятого по делу судебного акта и основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, обстоятельств дела.

Обжалуемый судебный акт принят при правильном применении норм материального права, содержащиеся в нем выводы суда не противоречат установленным по делу фактическим обстоятельства и имеющимся доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционным судом не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 31.01.2024 по делу N А09-5020/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Д.В. Большаков

Судьи

Е.В. Мордасов Ю.Е. Холодкова