Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 22 мая 2024 г. N 05АП-1369/24 по делу N А51-10247/2023

г. Владивосток

22 мая 2024 г.

Дело N А51-10247/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 мая 2024 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей Л.А. Бессчасной, Е.Л. Сидорович,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.В. Столповской,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Специализированный застройщик "Эко Квартал",

апелляционное производство N 05АП-1369/2024

на решение от 31.01.2024

судьи М.С. Кирильченко

по делу N А51-10247/2023 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Специализированный застройщик "Эко Квартал" (ИНН 2540234416, ОГРН 1182536013428)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Приморскому краю (ИНН 2540010720, ОГРН 1042504383228)

о признании незаконным решения от 13.01.2023 N 06-12/210 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

от ООО "Специализированный застройщик "Эко Квартал": представитель Д.Н. Берёза, по доверенности от 17.10.2022, сроком действия на три года, удостоверение адвоката.

от МИ ФНС России N 14 по Приморскому краю: представитель Е.А. Чудина, по доверенности от 15.04.2024, сроком действия на один год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 661), служебное удостоверение (до перерыва); представитель Е.Ю. Данилян, по доверенности от 09.01.2024, сроком действия на один год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер Ю/0707), служебное удостоверение (до перерыва); представитель Е.В. Малышенко, по доверенности от 08.08.2023, сроком действия на один год, служебное удостоверение (до и после перерыва); представитель О.С. Соболевская, по доверенности от 09.01.2024, сроком действия на один год, диплом о высшем юридическом образовании (регистрационный номер 34270), служебное удостоверение (после перерыва),

УСТАНОВИЛ:

Общество ограниченной ответственностью "Специализированный застройщик "Эко Квартал" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "СЗ "Эко Квартал") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Приморскому краю (далее - налоговый орган, Инспекция, МИФНС N 14 по Приморскому краю) от 13.01.2023 N 06-12/210 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 31.01.2024 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, ООО "СЗ "Эко Квартал" обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, по тексту которой просит обжалуемое решение отменить и удовлетворить заявленные требования.

В обоснование доводов жалобы апеллянт указывает, что Федеральный закон "О свободном порте Владивосток" от 13.07.2015 N 212-ФЗ (далее - Закон о свободном порте Владивосток) является специальным законом, устанавливающим права и обязанности указанных в данном законе лиц, основанные на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в связи с чем общие нормы Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) не применяются к рассматриваемым отношениям. Кроме того, соглашение об осуществлении деятельности резидента свободного порта Владивосток (СПВ) не устанавливает, не изменяет и не прекращает гражданских прав и обязанностей сторон, а также не относится ни к одному из видов договора, предусмотренных ГК РФ.

Считает необоснованной ссылку налогового органа на неотражение налогоплательщиком в учетной политике способа применения пониженных ставок по налогу на прибыль организаций к отдельной налоговой базе, сформированной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности на территории СПВ, поскольку порядок применения налоговых ставок прямо предусмотрен Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - НК РФ), положения которого не устанавливают ни прав налогоплательщика по какому-либо изменению данных норм, ни обязанности налогоплательщика по повторению, дублированию в своей учетной политике норм НК РФ.

Настаивает на том, что наличие бизнес-плана для заключения дополнительных соглашений не предусмотрено. Ссылается на то, что несоответствие штампов АО "КРДВ" на отчетах резидента не имеет отношения к делу и само по себе никак не влияет на рассмотрение настоящего дела. Отмечает, что судом первой инстанции неправомерно не приняты во внимание представленные в материалы дела письма Министерства Российской Федерации по развитию Дальнего Востока и Арктики (далее - Минвостокразвития РФ), а также акционерного общества "Корпорация развития Дальнего Востока" (далее - АО "КРДВ").

МИФНС N 16 по Приморскому краю по тексту представленного письменного отзыва, приобщенного в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к материалам дела, считает решение суда законным и обоснованным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

В судебном заседании 06.05.2024 в порядке статьи 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 16.05.2024, после окончания которого судебное разбирательство было продолжено.

В судебном составе, рассматривающем настоящее дело, в связи с нахождением судьи Т.А. Солохиной в отпуске на основании определения суда от 16.05.2024 произведена её замена на судью Л.А. Бессчасную, и рассмотрение апелляционной жалобы в порядке части 5 статьи 18 АПК РФ начато сначала в составе судей: А.В. Пяткова, Л.А. Бессчасная, Е.Л. Сидорович.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные соответственно по тексту апелляционной жалобы и письменного отзыва, а также дополнений к ним.

Из материалов дела коллегия установила следующее.

30.03.2021 ООО "СЗ "Эко Квартал" представило в налоговый орган первичную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2020 год, согласно которой в листе 02 (признак налогоплательщика (код) 3 - резидент особой экономической зоны (ОЭЗ)) обществом отражены доходы от реализации и внереализационные доходы в общей сумме 143 790 735 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, внереализационные расходы в общей сумме 78 750 708 руб. и применена ставка налога 0%, в том числе в федеральный бюджет и бюджет субъекта Российской Федерации - 0%.

Из представленных налогоплательщиком на требование документов налоговым органом установлено, что сумма дохода от деятельности резидента СПВ составила менее 90%.

ООО "СЗ "Эко Квартал" представил в Инспекцию ходатайство от 01.09.2021 N 139, в котором пояснило, что в соответствии с Соглашением об осуществлении деятельности резидента СПВ от 26.07.2018 N СПВ-824/18 (в редакции дополнительных соглашений от 12.08.2019 N 1, от 11.03.2020 N 2, от 13.07.2021 N3) осуществляет реализацию инвестиционного проекта резидента СПВ по строительству многоквартирного жилого комплекса, расположенного в районе ул. Давыдова, д. 60. Кроме того, по поручению Правительства Приморского края ООО "СЗ "Эко Квартал" в 2020 году осуществляло социально-значимую деятельность по завершению строительства домов с целью решения проблемы обманутых дольщиков Приморского края по ул. Лесная, дом 1 и дом 2, а также микрорайону "Д" в Снеговой пади г. Владивостока. При этом налогоплательщик отметил, что строительство домов в микрорайоне "Д" в Снеговой пади г. Владивостока не вошло в вышеназванное Соглашение.

Налоговый орган предложил налогоплательщику представить уточненную налоговую декларацию за соответствующий период.

11.03.2022 ООО "СЗ "Эко Квартал"" по телекоммуникационным каналам связи представило в Инспекцию уточненную (корректировка N 1) налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2020 год, в которой доходы от реализации и внереализационные доходы составили 365 454 800 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, внереализационные расходы в общей сумме 278 573 384 руб., сумма исчисленного налога и налога к уплате составила 0 руб.

В обоснование применения ставки 0% в уточненной декларации общество указало, что ошибочно отразило в первичной декларации по налогу на прибыль организаций за 2020 год показатели по различным видам деятельности и кодам налогоплательщика; ошибки исправлены путем подачи уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2019-2021 годы. К данному письму налогоплательщиком представлены: дополнительное соглашение от 11.03.2022 N 5; регистры по налогу на прибыль (выручка-нетто и внереализационные доходы за 2020 год); анализ счета 20.01 за 2020 год по объектам: "Лесная 1, 2, 3" и "Снеговая падь".

Инспекция, установив, что доля дохода общества от деятельности в качестве резидента СПВ составила менее 90% (пункт 2 статьи 284.4 НК РФ), а также отсутствие в учетной политике общества установленного порядка применения налоговых ставок (пункт 3 статьи 284.4 НК РФ), указала о неправомерном применении ставки 0% по налогу на прибыль организаций в отношении доходов от реализации строительных подрядных (субподрядных) работ, в связи с чем сделала вывод о занижении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за 2020 год, на 17 376 283 руб.

Выявленное нарушение отражено в акте налоговой проверки от 28.06.2022 N 06-12/2552.

По результатам рассмотрения акта от 28.06.2022 N 06-12/2552, письменных возражений и дополнений к ним, материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение от 17.08.2022 N 06-03/288 "О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля".

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом составлено дополнение к акту налоговой проверки от 07.10.2022 N 06-12/322.

Рассмотрев материалы и акт налоговой проверки от 28.06.2022 N 06-12/2552, дополнения к акту налоговой проверки от 07.10.2022 N 06-12/322, с учетом письменных возражений налогоплательщика от 05.08.2022 N 157, дополнений к возражениям от 11.08.2022 N 162 и письменных возражений по дополнению к акту проверки от 25.10.2022 N 219 и иных документов, имеющихся у налогового органа, Инспекция 13.01.2023 приняла решение N 06-12/210 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым ООО "СЗ "Эко Квартал" доначислен налог на прибыль организаций в сумме 17 376 283 руб., а также общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 610 544 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств снижены в 2 раза).

Налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы России по Приморскому краю.

Решением Управления от 17.04.2023 N 13-09/14833@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

ООО "СЗ "Эко Квартал", не согласившись с решением МИФНС N 14 по Приморскому краю от 13.01.2023 N 06-12/210 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.

Суд первой инстанции, посчитав доказанным факт отсутствия у налогоплательщика права на применение нулевой ставки по налогу на прибыль организации, признал решение налогового органа законным и отказал в удовлетворении заявленных обществом требований.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 268, 270 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав в судебном заседании представителей сторон, коллегия считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются, в частности, российские организации.

На основании пункта 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей исчисления налога на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

По общему правилу согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 20 процентов, если иное не установлено настоящей статьей.

При этом для организаций, получивших статус резидента территории опережающего развития в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2014 N 473-ФЗ "О территориях опережающего развития в Российской Федерации", статус резидента свободного порта Владивосток в соответствии с Федеральным законом от 13.07.2015 N212-ФЗ "О свободном порте Владивосток" либо статус резидента Арктической зоны Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О государственной поддержке предпринимательской деятельности в Арктической зоне Российской Федерации", налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, устанавливается в размере 0 процентов и применяется в порядке, предусмотренном статьей 284.4 настоящего Кодекса (пункт 1.8 статьи 284 НК РФ).

Пунктом 2 статьи 284.4 НК РФ предусмотрено, что если иное не установлено пунктом 3 настоящей статьи, налогоплательщик-резидент вправе применять ко всей налоговой базе налоговые ставки, предусмотренные пунктом 1.8 статьи 284 Кодекса, при выполнении следующих условий:

1) доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении одного из соглашений об осуществлении деятельности соответственно на территории опережающего социально-экономического развития, на территории свободного порта Владивосток либо соглашения об осуществлении инвестиционной деятельности в Арктической зоне Российской Федерации (далее в настоящей статье - соглашение об осуществлении деятельности), составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ;

2) налогоплательщиком ведется раздельный учет доходов, полученных от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности, и доходов, полученных при осуществлении иной деятельности, в течение всего периода действия соглашения об осуществлении деятельности.

В абзаце втором пункта 1.8 статьи 284.4 НК РФ определено, что для организаций, указанных в абзаце первом данного пункта статьи 284.4 НК РФ, законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка по налогу, подлежащему зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, в соответствии с положениями статьи 284.4 НК РФ.

Во исполнение указанного положения Законом Приморского края от 19.12.2013 N 330-КЗ "Об установлении пониженной ставки налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в краевой бюджет, для отдельных категорий организаций, инвестиционного налогового вычета по налогу на прибыль организаций" (далее - Закон N 330-КЗ) в части 1 статьи 2(3) для российских организаций, получивших статус резидента СПВ, отвечающих требованиям пункта 1 статьи 284.4 НК РФ, установлена пониженная налоговая ставка налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в краевой бюджет, в отношении прибыли, полученной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории СПВ:

1) в размере 0 процентов - в течение пяти налоговых периодов начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории свободного порта Владивосток;

2) в размере 10 процентов - в течение следующих пяти налоговых периодов.

В части 2 статьи 2(3) Закона N 330-КЗ установлено право налогоплательщиков - резидентов СПВ применять к налоговой базе от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории СПВ, налоговые ставки, установленные частью 1 статьи 2(3) Закона N 330-КЗ, при выполнении условий, аналогичных условиям, установленным в пункте 2 статьи 282.4 НК РФ.

Следовательно, для применения льготной ставки 0% по налогу на прибыль организаций недостаточно наделения организации статусом резидента СПВ, применение такой ставки непосредственно связано с исполнением соглашения об осуществлении деятельности на СПВ. Закон устанавливает, что налогоплательщик - резидент свободного порта Владивосток вправе применять к налоговой базе льготные ставки, если доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашений об осуществлении деятельности на территории свободного порта Владивосток, составляют не менее 90% всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль

По смыслу НК РФ налоговые льготы выступают формой имущественной поддержки (государственной помощи) отдельных категорий субъектов экономического оборота и признаются оправданным исключением из принципа всеобщности и равенства налогообложения в той мере, в какой это позволяет налогоплательщику эффективно распорядиться оставшимися после налогообложения финансовыми ресурсами и одновременно обеспечить удовлетворение лежащего в основе предоставления льготы публичного интереса, связанного со стимулированием деятельности отдельных отраслей экономики, улучшением социально-экономического положения территорий и т.п. При их предоставлении должен быть обеспечен равный подход - условия применения льгот должны толковаться и применяться таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений (Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1, утвержденный Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 01.06.2022).

Из материалов дела следует, что при проверке заявленной ООО "СЗ "Эко Квартал" в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2020 год доли доходов от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности на территории СПВ, налоговым органом не приняты к учету доходы от реализации строительных подрядных (субподрядных) работ на объектах в районе "Снеговая падь" (Владивосток).

Так, на основании Соглашения об осуществлении деятельности резидента свободного порта Владивосток от 26.07.2018 N СПВ-824/18, заключенного с АО "Корпорация развития Дальнего Востока" (АО "КРДВ") на срок до 12.10.2085, ООО "СЗ "Эко Квартал" получило статус резидента свободного порта Владивосток (СПВ).

В соответствии с пунктом 1.1 предметом указанного Соглашения с учетом приложений N 1 (заявка на заключение Соглашения об осуществлении деятельности от 02.07.2018 N СПВ/629) и N 2 (бизнес-план) к данному соглашению в период с 2018 по 2022 годы является реализация нового инвестиционного проекта "создание современного жилого комплекса с предприятием торговли и крытой автостоянкой в районе ул. Давыдова, д. 60 на территории города Владивостока" полной стоимостью (в том числе капитальные вложения) 755 352 630 руб.

Виды деятельности определены в пункте 1.3 Соглашения как строительство жилых и нежилых зданий, покупка и продажа собственного недвижимого имущества.

Пунктом 1.4 Соглашения установлено, что деятельность, указанную в пункте 1.3 настоящего Соглашения, резидент СПВ осуществляет на территории Владивостокского городского округа в границах земельного участка с кадастровым номером 25:28:050049:4028, площадью 8 638 кв. м, в районе ул. Давыдова, д. 60.

В ходе налоговой проверки ООО "СЗ "Эко Квартал" представлены дополнительные соглашения с АО "КРДВ" к Соглашению N СПВ-824/18 от 26.07.2018: от 12.08.2019 N1 (с приложением заявки от 03.07.2019 NСПВ/935), от 11.03.2020 N2 (с приложением заявки от 17.02.2020 N СПВ/181), от 17.09.2020 N 3 (с приложением заявки от 30.07.2020 NСПВ/969).

В указанных заявках на заключение Соглашения об осуществлении ООО "СЗ "Эко Квартал" деятельности на территории СПВ, являющихся неотъемлемой частью вышеуказанных дополнительных соглашений, указаны объекты строительства жилых и нежилых зданий, покупки и продажи собственного недвижимого имущества:

1.Земельный участок N 1. Адрес: Приморский край, г. Владивосток, в районе ул. Давыдова, д.60. Кадастровый номер: 25:28:050049:4028. Площадь 8 638 кв. м. Право: договор аренды от 27.09.2018 N 28-Ю-23369;

2.Объект незавершённого строительства N 1. Адрес: Приморский край, г.Владивосток, в районе ул. Давыдова, д. 60. Инвентарный номер: 05:401:002:000202690:0001. Готовность: 48%. Назначение: нежилое. Право: договор купли-продажи от 06.08.2018;

3. Объект незавершённого строительства N 2. Адрес: Приморский край, г.Владивосток, в районе ул. Давыдова, д. 60. Инвентарный номер: 05:401:002:000202690:0003. Готовность: 43,8%. Назначение: нежилое. Право: договор купли-продажи от 06.08.2018;

4.Земельный участок N 2. Адрес: Приморский край, г. Владивосток, в районе ул. Лесная. Кадастровый номер: 25:28:050049:5611. Площадь 14 288 кв. м. Право: право собственности у ООО "Верно Пасифик Групп". Планируется оказание услуг строительства по договору выполнения комплекса работ по строительству проблемного объекта от 25.10.2019 N 29/19 и от 29.10.2019 N 30/19;

5.Объект незавершённого строительства N 3. Адрес: Приморский край, г.Владивосток, в районе ул. Лесная,1. Готовность: 50%. Планируемая площадь: 7 398,57 кв. м. Назначение: нежилое. Право: право собственности у ООО "Верно Пасифик Групп". Планируется оказание услуг строительства по договору выполнения комплекса работ по строительству проблемного объекта от 25.10.2019 N 29/19 и от 29.10.2019 N30/19;

6.Объект незавершённого строительства N 4. Адрес: Приморский край, г.Владивосток, в районе ул. Лесная,2. Кадастровый номер: 25:28:050049:5838. Готовность: 70%. Планируемая площадь: 8 721,5 кв. м. Назначение: нежилое. Право: право собственности у ООО "Верно Пасифик Групп". Планируется оказание услуг строительства по договору выполнения комплекса работ по строительству проблемного объекта от 25.10.2019 N 29/19 и от 29.10.2019 N 30/19;

При этом объект с кадастровым номером 25:28:040014:295, расположенный в районе Снеговая падь г. Владивосток, в дополнительных соглашениях N 1, 2, 3, заключенных в период 2019-2020 годов, отсутствует. Данный объект включен в список объектов строительства жилых и нежилых зданий по Соглашению с АО "КРДВ" об осуществлении деятельности на территории СПВ только в 2022 году на основании дополнительного соглашения от 11.03.2022 N 5 к Соглашению от 26.07.2018 N СПВ-824/18.

Согласно пункту 1 статьи 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

Пунктом 1 статьи 425 ГК РФ установлено, что договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения.

При этом стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора, если иное не установлено законом или не вытекает из существа соответствующих отношений (пункт 2 статьи 425 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Изменение договора возможно по соглашению сторон и совершается в той же форме, что и договор, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором (пункт 1 статьи 450 ГК РФ, пункт 1 статьи 452 ГК РФ).

В случае изменения договора обязательства считаются измененными с момента заключения соглашения сторон об изменении, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора (пункт 3 статьи 453 ГК РФ).

Учитывая изложенные нормы ГК РФ в совокупности с положением пункта 2.1. дополнительного соглашения от 11.03.2022 N 5 к Соглашению об осуществлении деятельности резидента СПВ от 26.07.2018 N СПВ-824/18, а также согласно заявке на заключение соглашения об осуществлении деятельности на территории СПВ, являющейся неотъемлемой частью данного дополнительного соглашения, утвержденной АО "КРДВ" 07.02.2022 за N СПВ/67, налоговый орган и арбитражный суд пришли к верному выводу о том, что указанное дополнительное соглашение вступило в силу с 11.03.2022, а его условия распространяются на правоотношения, возникшие именно с указанной даты.

Иные условия в части срока вступления в силу дополнительного соглашения от 11.03.2022 N 5 его положениями не установлены.

При таких обстоятельствах, коллегия полагает обоснованным вывод налогового органа, поддержанный судом первой инстанции, о том, что поскольку в 2020 году земельный участок по адресу: Приморский край, г. Владивосток, в районе "Снеговая падь", кадастровый номер 25:28:040014:295 не был включен в Соглашение от 26.07.2018 N СПВ-824/18, налогоплательщик не имел право на применение пониженной ставки по налогу на прибыль.

Довод общества о том, что Закон о свободном порте Владивосток является специальным законом, устанавливающим права и обязанности указанных в данном законе лиц, основанные на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в связи с чем общие нормы ГК РФ не применяются к рассматриваемым отношениям, отклоняется апелляционной коллегией как основанный на ошибочном толковании, поскольку вопрос о начале действия спорных дополнительных соглашений, заключенных между АО "КРДВ" и ООО "СЗ "Эко Квартал", рассмотрен налоговым органом и арбитражным судом для целей установления возможности применения положений о налогообложении доходов по указанным дополнительным соглашениям по сниженной ставке.

При этом согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Разъяснения положений указанной статьи приведены в совместном Постановлении Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в соответствии с пунктом 8 которого при уяснении для целей налогообложения значения института, понятия или термина гражданского, семейного или другой отрасли законодательства суд при рассмотрении спора не применяет положения соответствующей отрасли законодательства только в том случае, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение данного института, понятия или термина для целей налогообложения.

Как правомерно отмечено судом первой инстанции, такой подход законодателя направлен на соблюдение принципа определенности законодательных норм, призван обеспечить единство правоприменения положений законодательства о налогах и сборах, исключив возможность различного толкования институтов, понятий и терминов иных отраслей законодательства, в том числе гражданского, используемых в НК РФ, при этом одновременно он не подрывает самостоятельности предмета и метода регулирования налогового и гражданского права как правовых отраслей.

В связи с чем, условия соглашения, а также дополнений к нему в части их действия во времени обоснованно проанализированы Инспекцией и арбитражным судом в соответствии с нормами гражданского законодательства, тогда как порядок формирования налоговой базы, уплаты налога, применения льготных налоговых ставок - с точки зрения норм налогового законодательства.

Позиция апеллянта о том, что основанием для применения налоговых льгот является только факт осуществления заявленного в Соглашении вида деятельности, признается апелляционным судом несостоятельной.

Так, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 11 Закона о свободном порте Владивосток индивидуальный предприниматель или юридическое лицо, намеревающиеся приобрести статус резидента свободного порта Владивосток и отвечающие установленным настоящим Федеральным законом требованиям к резидентам свободного порта Владивосток, подают в управляющую компанию заявку на заключение соглашения об осуществлении деятельности. При этом заявка на заключение соглашения об осуществлении деятельности содержит в том числе сведения об адресе земельного участка или иного недвижимого имущества, где планируется осуществлять заявленную предпринимательскую деятельность, а также права на указанное имущество.

Пунктом 2 статьи 12 Закона о свободном порте Владивосток предусмотрено, что в течение срока действия соглашения об осуществлении деятельности резидент свободного порта Владивосток обязуется осуществлять деятельность, предусмотренную соглашением об осуществлении деятельности, и осуществить инвестиции, в том числе капитальные вложения, в объеме и сроки, которые предусмотрены соглашением об осуществлении деятельности.

При этом на основании пункта 1 статьи 13 Закона о свободном порте Владивосток в соглашение об осуществлении деятельности могут вноситься изменения, которые оформляются дополнительным соглашением к соглашению об осуществлении деятельности. Дополнительное соглашение заключается в той же форме и с соблюдением тех же требований, которые предусмотрены настоящим Федеральным законом для соглашения об осуществлении деятельности.

Тогда как в соответствии с пунктом 3 статьи 12 Закона о свободном порте Владивосток деятельность, не предусмотренная соглашением об осуществлении деятельности, может осуществляться резидентом СПВ в соответствии с законодательством Российской Федерации без применения мер государственной поддержки, предусмотренных данным Федеральным законом.

Из изложенного следует, что адрес земельного участка или иного недвижимого имущества, где планируется осуществление заявленной предпринимательской деятельности, является неотъемлемым условием для приобретения соответствующего статуса резидента свободного порта Владивосток.

Также судом первой инстанции верно учтено, что в соответствии с Приказом Министерства Российской Федерации по развитию Дальнего Востока от 28.09.2015 N 187 "Об утверждении требований к бизнес-плану, представляемому для заключения соглашения об осуществлении деятельности в качестве резидента свободного порта Владивосток" лицо, намеревающееся приобрести статус резидента свободного порта Владивосток, прилагает к заявке на заключение соглашения об осуществлении деятельности бизнес-план.

Согласно указанному Приказу в разделе 1 "Информация о заявителе" бизнес-плана должен содержаться обязательный пункт 1.7 "Вид (виды) предпринимательской деятельности заявителя", в разделе 2 "Сведения о проекте" - пункт 2.1 "Суть предполагаемого проекта, его цель и место реализации".

Из чего следует, что бизнес-план должен быть приложен изначально к заявке на заключение соглашения об осуществлении деятельности резидента СПВ и в него должны быть включены не только виды предпринимательской деятельности заявителя, но и суть предполагаемого проекта, его цель и место реализации.

В связи с чем, вопреки доводам апелляционной жалобы общества, вывод суда первой инстанции о том, что проведение строительно-монтажных работ на проблемных объектах на территории Приморского края, в том числе, в районе Снеговой Пади в городе Владивостоке должно было быть также отражено в бизнес-плане, представляемом для заключения Соглашения об осуществлении деятельности в качестве резидента свободного порта Владивосток, является правильным.

Между тем ООО "СЗ "Эко Квартал" в ходе судебного разбирательства представило бизнес-план в редакциях за 2018, 2019, 2020, 2021 и 2022 годы, из которых следует, что до марта 2022 года объект строительства на земельном участке в районе "Снеговая Падь" в документе не указан.

Таким образом, поскольку изначально в бизнес-плане к Соглашению об осуществлении деятельности обществом резидента СПВ от 26.07.2018 N СПВ-824/18 и до марта 2022 года проект и место реализации на проведение строительно-монтажных работ на проблемном объекте на территории Приморского края, в том числе в районе Снеговой Пади в городе Владивостоке не был включен, то включать в доход от деятельности в качестве резидента СПВ в 2020 году ООО "СЗ "Эко Квартал" не имело законных оснований.

Указание общества о том, что фактически работы на объекте "Снеговая Падь" были начаты в 2020 году, несмотря на то, что дополнительное соглашение заключено в марте 2022 года, не подтверждено материалами дела, учитывая, что согласно представленным АО "КРДВ" в ответ на запрос Инспекции копиям отчетов о СПР резидента за 2 квартал 2020 года, за 3 квартал 2020 года, за 4 квартал 2020 года, за 1 квартал 2021 года, за 2 квартал 2021 года, за 3 квартал 2021 года, за 4 квартал 2021 года, за 1 квартал 2022 года, за 2 квартал 2022 года, за 3 квартал 2022 года, за 4 квартал 2022 года сведения о проведении строительно-монтажных работ на указанном объекте, равно как и о наличии выручки от реализации за период 2020 года отсутствуют.

При этом направленные в ФНС России в дополнение к жалобе отчеты о СПР за 2-4 кварталы 2020 года, в которые включены строительно-монтажные работы без указания на каком объекте, и увеличена выручка от реализации за соответствующий период, правомерно не приняты во внимание судом первой инстанции, поскольку на спорных копиях даты актуальности отчета изменены на 14.08.2023, тогда как в ранее представленных в налоговый орган документах стояли иные даты актуальности - 13.11.2020, 28.10.2020, 31.03.2021, при этом входящие номера на штампах АО "КРДВ" остались неизменными 29.07.2020, 28.10.2020 и 30.03.2021.

Довод общества о том, что несоответствие штампов АО "КРДВ" на отчетах резидента не имеет отношения к делу и само по себе никак не влияет на рассмотрение настоящего дела, признается коллегией несостоятельным, поскольку указанные обстоятельства являются значимыми для оценки возможности применения к доходам, полученным по спорному объекту, нулевой ставки налога на прибыль в 2020 году.

Повторно заявленная ссылка апеллянта на письма Минвостокразвития РФ от 29.12.2022 N 04-15/1816, а также АО "КРДВ" от 04.09.2023 N 001-15494, от 20.10.2023 N 001-18390, которыми, по мнению общества, подтверждено его право на применение нулевой ставки, также не принимается во внимание апелляционной коллегией, поскольку ни Министерство, ни общество не являются органами, уполномоченными на дачу разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.

На основании изложенного Инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что доход за 2020 год от осуществления деятельности обществом в качестве резидента СПВ составил только 162 623 581, 12 руб., то есть налоговым органом учтены доходы только по объектам, включенным в заявки по дополнительным соглашениям N N 1, 2, 3 к Соглашению от 26.07.2018 N СПВ-824/18, заключенным с АО "КРДВ" в 2019-2020 годах.

В свою очередь доход за период 2020 года по спорному объекту Жилой комплекс "Снеговая Падь" Микрорайон "Д", в соответствии с предоставленными документами ООО "СЗ "Эко Квартал" составил 202 824 954, 18 руб.

Следовательно, с учетом дохода, полученного обществом в 2020 году от процентов по депозиту в размере 6 265, 43 руб. (внереализационные доходы от иной деятельности), налоговый орган правомерно заключил о том, что доля дохода от деятельности резидента СПВ составила 45% от общей суммы дохода (365 454 800 руб.), то есть доля дохода от деятельности, осуществляемой при исполнении Соглашения об осуществлении деятельности на территории СПВ от 26.07.2018 N СПВ-824/18 с учетом дополнений к данному соглашению, составила менее 90% от общей суммы дохода.

При указанных обстоятельствах апелляционная коллегия находит обоснованным вывод арбитражного суда о наличии у Инспекции оснований для отказа ООО "СЗ "Эко Квартал" в применении ко всей налоговой базе пониженной ставки 0% по налогу на прибыль организаций за 2020 год.

Также Инспекцией было установлено несоблюдение налогоплательщиком условий льготного налогообложения путем применения нулевой ставки, установленной пунктом 3 статьи 284.4 НК РФ, в связи с тем, что в принятой обществом Учетной политике по налоговому учету (приложение N 5 к приказу N 01/01/2020 от 01.01.2020) не установлен порядок применения налоговых ставок, предусмотренных пунктом 1.8 статьи 284 НК РФ, в отношении прибыли, полученной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности, в течение всего периода действия такого соглашения.

Так, согласно указанному пункту статьи 284.4 НК РФ налогоплательщик-резидент вправе применять налоговые ставки, предусмотренные пунктом 1.8 статьи 284 настоящего Кодекса, в отношении прибыли, полученной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности, при выполнении следующих условий:

1) налогоплательщиком ведется раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой при исполнении каждого из соглашений об осуществлении деятельности, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной деятельности, в течение всего периода действия такого соглашения;

2) налогоплательщиком до налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности, в учетной политике для целей налогообложения установлен порядок применения налоговых ставок, предусмотренных пунктом 1.8 статьи 284 настоящего Кодекса, в отношении прибыли, полученной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности, в течение всего периода действия такого соглашения.

Между тем апелляционной коллегией установлено, что пункт 3 статьи 284.4 НК РФ в указанной редакции был введен в действие Федеральным законом от 13.07.2020 N 195-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О государственной поддержке предпринимательской деятельности в Арктической зоне Российской Федерации" (пункт 8 статьи 1), который согласно пункту 1 статьи 2 указанного Закона вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, то есть с 01.01.2021.

Тогда как предметом проведения рассматриваемой налоговой проверки явилось установление правильности исчисления налога на прибыль организаций за период с 01.01.2020 по 31.12.2020 по налоговой декларации за налоговый период 2020 год.

При этом ссылка апеллянта на возможность распространения положений подпункта 1 пункта 3 статьи 284.4 НК РФ на отношения, возникшие до введения в действие указанной нормы, заявленная на основании положений статьи 5 НК РФ, отклоняется как основанная на неверном толковании.

Так, пунктом 3 статьи 5 НК РФ предусмотрено, что имеют обратную силу акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей.

Между тем пункт 3 статьи 284.4 НК РФ не содержит в себе положений об ответственности налогоплательщика, а устанавливает условия снижения общепринятой ставки налога на прибыль организаций до нулевой ставки, предусмотренной пунктом 1.8 статьи 284 НК РФ.

При этом на основании пункта 4 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Однако Федеральным законом от 13.07.2020 N 195-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О государственной поддержке предпринимательской деятельности в Арктической зоне Российской Федерации" не предусмотрено возможности распространения положений пункта 3 статьи 284.4 НК РФ на отношения, возникшие до введения его в действие.

В связи с чем, коллегия приходит к выводу, что действующим в 2020 году налоговым законодательством не была предусмотрена возможность применения налоговой ставки 0% в отношении прибыли, полученной от деятельности, осуществляемой при исполнении соглашения об осуществлении деятельности.

Таким образом, правовые основания для применения льготной ставки по налогу на прибыль за 2020 год на основании положений пункта 3 статьи 284.4 НК РФ отсутствуют.

Между тем ошибочность отдельных выводов налогового органа с учетом установленных обстоятельств недоказанности обществом наличия установленной пунктом 2 статьи 284.4 НК РФ совокупности обстоятельств, позволяющих ему применить в 2020 году предусмотренную пунктом 1.8 статьи 284 НК РФ ставку по налогу на прибыль организаций в размере 0%, не свидетельствует об отсутствии у МИФНС N 14 по Приморскому краю оснований для принятия оспариваемого решения.

При таких обстоятельствах, Инспекцией в отношении общества правомерно доначислен налог на прибыль организаций за 12 месяцев 2020 года в размере 17 376 283 руб., а также на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ наложен штраф в размере 1 610 544 руб.

Процессуальных нарушенный налоговым органом при приведении проверки не допущено.

Руководствуясь вышеизложенным, коллегия признает правильным вывод суда первой инстанции о том, что решение МИФНС N 14 по Приморскому краю от 13.01.2023 N 06-12/210 соответствует действующему налоговому законодательству, не нарушает права и законные интересы ООО "СЗ "Эко Квартал" в сфере предпринимательской деятельности.

В связи с чем, в удовлетворении требований общества о признании указанного решения незаконным судом первой инстанции отказано правомерно.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не нашли своего подтверждения при ее рассмотрении, по существу сводятся к переоценке законных и обоснованных, по мнению суда апелляционной инстанции, выводов суда первой инстанции, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не влекущими отмену либо изменение судебного акта.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловными основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Следовательно, оснований для отмены решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы, исходя из отсутствия оснований для ее удовлетворения, понесенные обществом при подаче апелляционной жалобы судебные расходы по уплате государственной пошлины на основании статьи 110 АПК РФ относятся апелляционным судом на подателя жалобы.

При этом учитывая, что в силу подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ для юридических лиц государственная пошлина по данной категории споров составляет 1 500 рублей, а при обращении с апелляционной жалобой обществом была уплачена государственная пошлина в сумме 3 000 рублей, излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1 500 рублей подлежит возврату плательщику из федерального бюджета в порядке статьи 333.40 НК РФ.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 31.01.2024 по делу N А51-10247/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета обществу с ограниченной ответственностью "Специализированный застройщик "Эко Квартал" излишне уплаченную на основании платежного поручения N 88 от 16.02.2024 государственную пошлину в сумме 1 500 рублей.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Л.А. Бессчасная Е.Л. Сидорович