Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 июня 2024 г. N 12АП-3446/24 по делу N А12-60195/2015

г. Саратов

19 июня 2024 г.

Дело N А12-60195/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июня 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 19 июня 2024 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Батыршиной Г.М.,

судей Колесовой Н.А., Яремчук Е.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гаврилиной В.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Федеральной налоговой службы в лице управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области

на определение Арбитражного суда Волгоградской области от 04 апреля 2024 года по делу N А12-60195/2015

по заявлению конкурсного управляющего о разрешении разногласий,

по делу о признании акционерного общества "Газпром-кран" (403886, Волгоградская область, г. Камышин, ул. Некрасова, д. 1, ОГРН 1023404973679, ИНН 3436010281) несостоятельным (банкротом),

при участии в судебном заседании в режиме веб-конференции представителя Федеральной налоговой службы Карповой М.А., действующей на основании доверенности от 18.12.2023,

в отсутствие иных лиц, участвующих в обособленном споре, извещенных о времени и месте судебного заседания надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда Волгоградской области от 16.12.2016 (резолютивная часть объявлена 12.12.2016) акционерное общество "Газпром-кран" (далее - АО "Газпром-кран", должник) признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство, конкурсным управляющим должника утвержден Башмаков В.А.

Определением Арбитражного суда Волгоградской области от 19.09.2017 Башмаков В.А. освобожден от исполнения обязанностей конкурсного управляющего АО "Газпром-кран"

Определением Арбитражного суда Волгоградской области от 04.10.2017 конкурсным управляющим должника утвержден Тутынин С.В.

Конкурсный управляющий Тутынин С.В. обратился в суд первой инстанции с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о разрешении разногласий между конкурсным управляющим и уполномоченным органом по вопросу очередности уплаты налога на добавленную стоимость (далее - НДС), восстановленного в связи с реализацией имущества должника, определении, что обязательства должника по уплате восстановленного НДС подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов и не подлежат удовлетворению в порядке пункта 6 статьи 138 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве).

Определением Арбитражного суда Волгоградской области от 04.04.2024 разрешены разногласия между конкурсным управляющим и уполномоченным органом по вопросу установления очередности уплаты восстановленного НДС. Суд установил, что обязательства АО "Газпром-кран" по уплате восстановленного НДС, принятого к вычету до даты принятия заявления о банкротстве АО "Газпром-кран" (28.12.2015), подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов АО "Газпром-кран", требование о выплате восстановленного НДС, принятого к вычету до даты принятия заявления о банкротстве АО "Газпром-кран" (28.12.2015), не подлежит удовлетворению в порядке пункта 6 статьи 138 Закона о банкротстве.

Федеральная налоговая служба (далее - ФНС России, уполномоченный орган) не согласилась с принятым судебным актом и обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит определение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт, которым установить, что уплата НДС, восстановленного на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), должна производиться в режиме, установленном пунктом 6 статьи 138 Закона о банкротстве.

Обжалуя определение суда первой инстанции, ФНС России указывает, что в рассматриваемом случае судом первой инстанции ошибочно применена правовая позиция, изложенная в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 N 28-П, поскольку после принятия данного постановления выработана судебная практика, в соответствии с которой применение правового режима погашения налога на прибыль в отношении восстановленного НДС, начисленного в связи с реализацией залогового имущества. По мнению ФНС России, поскольку восстановление НДС непосредственно связано с реализацией предмета залога, указанный налог ввиду обособленности залоговой конкурсной массы подлежит уплате в соответствии с пунктом 6 статьи 138 Закона о банкротстве. Также в жалобе уполномоченный орган указывает, что залоговый кредитор - общество с ограниченной ответственностью "Камышинский крановый завод" (далее - ООО "ККЗ"), с которым должник заключил договор аренды имущественного комплекса, ранее являвшегося предметом залога, находится в преимущественном положении по отношении к иным конкурсным кредиторам получает прибыль от использовании имущественного комплекса, в связи с чем возложение на иных кредиторов бремени по возмещению налоговых обязательств по уплате восстановленного НДС повлечет нарушение принципа равенства, равномерности и нейтральности налогообложения.

Конкурсный управляющий Тутынин С.В. в порядке статьи 262 АПК РФ представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов апелляционной жалобы, просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения.

В судебном заседании представитель уполномоченного органа поддержала доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Иные лица, участвующие в обособленном споре, явку представителей в судебное заседание не обеспечили, надлежащим образом извещены о месте и времени судебного разбирательства путем направления определения, выполненного в форме электронного документа, в соответствии со статьей 186 АПК РФ посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа.

В соответствии с частью 3 статьи 156 АПК РФ при неявке в судебное заседание иных лиц, участвующих в деле и надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, суд рассматривает дело в их отсутствие.

Судебная коллегия считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие представителей лиц, участвующих в обособленном споре, надлежащим образом извещенных и не явившихся в судебное заседание.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и соблюдение норм процессуального права, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, в конкурсную массу АО "Газпром-кран" включен имущественный комплекс, расположенный по адресу: Волгоградская область, г. Камышин, ул. Некрасова, д. 1, состоящий из 24 объектов недвижимого имущества, прав аренды на 3 земельных участка с кадастровыми номерами 34:36:000013:0051, 34:36:000013:0227, 34:36:000013:0050, станков и иного оборудования для производства автокранов и запасных частей к ним, остатков запасов и товарно-материальных ценностей.

В соответствии с регистрами бухгалтерского учета указанное имущество принято к бухгалтерскому учету в период с 30.03.2007 по 30.05.2014, то есть до возбуждения дела о банкротстве АО "Газпром-кран".

Указанное имущество находилось в залоге ООО "ККЗ".

По результатам торгов залоговым кредитором ООО "ККЗ" принято решение об оставлении заложенного имущества за собой.

В результате реализации имущества у должника в порядке статьи 170 НК РФ возникла обязанность по восстановлению и уплате НДС в размере 2 725 947 руб.

В связи с реализацией имущества конкурсным управляющим в налоговый орган направлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость, восстановленному в 1 квартале 2022 года. Уполномоченный орган, проводя в порядке статьи 88 НК РФ камеральную проверку, установил, что спорное имущество передано в 2000-2001 годах в качестве вклада в уставный капитал должника АО "Газпром-кран" от ОАО "Газакс" (в настоящее время ликвидировано).

Обращаясь в суд с заявлением о разрешении разногласий по вопросу очередности уплаты восстановленного НДС, конкурсный управляющий указал, что уплата НДС, восстановленного в 1 квартале 2022 года в связи с реализацией заложенного имущества должника на торгах, должна производиться в составе третьей очереди реестра требований кредиторов и не подлежит уплате в режиме платежей, предусмотренных пунктом 6 статьи 138 Закона о банкротстве.

Суд первой инстанции, разрешая разногласия между конкурсным управляющим и уполномоченным органом относительно очередности удовлетворения требования об уплате НДС и устанавливая, что данные обязательства подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов должника, основывался на правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 31.05.2023 N 28-П.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Дела о несостоятельности (банкротстве) в силу части 1 статьи 223 АПК РФ и пункта 1 статьи 32 Закона о банкротстве рассматриваются арбитражным судом по правилам, предусмотренным АПК РФ, с особенностями, установленными федеральными законами, регулирующими вопросы несостоятельности (банкротства).

Пунктом 1 статьи 60 Закона о банкротстве предусмотрено, что заявления и ходатайства, в том числе о разногласиях, возникших между арбитражным управляющим, кредиторами и (или) должником, жалобы кредиторов на нарушение их прав и законных интересов, жалобы на действия (бездействие) арбитражных управляющих, на решения собрания или комитета кредиторов, иные обособленные споры по заявлениям лиц, участвующих в деле о банкротстве и в арбитражном процессе по делу о банкротстве, рассматриваются в заседании арбитражного суда не позднее чем через один месяц с даты получения указанных заявлений, ходатайств и жалоб, если иное не установлено настоящим Федеральным законом.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций по реализации (передаче) товаров, не признаваемых объектом налогообложения НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ в редакции Федерального закона от 15.11.2020 N 320-ФЗ не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость операции по реализации товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), в том числе товаров (работ, услуг), изготовленных и (или) приобретенных (выполненных, оказанных) в процессе осуществления хозяйственной деятельности после признания должников в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами).

Таким образом, после признания организации должника банкротом, она обязана восстановить суммы "входящего" НДС по товарам (работам, услугам), принятым им к вычету, использованным и используемым для производства продукции. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки (подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

С восстановлением данных сумм НДС, принятых должником к вычету до даты признания его банкротом, у него возникает задолженность по восстановленному НДС.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.01.2013 N 11 "Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом", признание должника банкротом означает установление невозможности выполнения им своих обязательств в обычном порядке и полного удовлетворения всех требований кредиторов, в том числе по обязательным платежам (статья 2 Закона о банкротстве).

В связи с этим для конкурсного производства предусмотрены особые правила распределения имеющегося у должника имущества (конкурсной массы), в том числе очередность удовлетворения требований всех его кредиторов.

Устанавливаемая законодательством о банкротстве очередность требований кредиторов направлена, в частности, на достижение таких целей, как: обеспечение финансирования процедуры конкурсного производства (путем установления приоритета текущих платежей над требованиями, включенными в реестр требований кредиторов); создание условий для справедливого обеспечения экономических и юридических интересов всех кредиторов, включая лиц, в отношении которых необходимо введение дополнительных гарантий социальной защиты; установление справедливого равновесия между конкурирующими интересами, которые затрагиваются в делах о банкротстве.

В постановлении от 31.05.2023 N 28-П Конституционный Суд Российской Федерации согласился с тем, что в отсутствие прямого указания об обратном положения Налогового кодекса Российской Федерации предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве. При этом Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что текущее нормативное регулирование, как подтверждает складывающаяся по соответствующей категории дел правоприменительная практика, не позволяет с достаточной степенью определенности установить место требования об уплате налога на прибыль при реализации имущества, составляющего конкурсную массу, в деле о банкротстве при определении очередности требований кредиторов.

По мнению Конституционного Суда Российской Федерации, в подобной ситуации могут усматриваться определенные основания для отнесения соответствующего обязательного платежа к текущим, а именно к пятой очереди таковых, поскольку указанное требование формально возникает после даты принятия заявления о признании должника банкротом; однако такой подход не учитывает, что речь в рассматриваемом случае идет об обязательных платежах, которые возникают не в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации и не при совершении отдельных действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры, а при реализации всего массива (помимо денежных средств) имущества, которое составляет конкурсную массу, то есть все оставшееся от экономической деятельности находящейся в процессе банкротства организации и объективно предназначенное теперь прежде всего именно для расчетов с кредиторами. Решение вопроса об очередности осуществления платежа, по существу уменьшающего на двадцать процентов (с учетом ставки по налогу на прибыль организаций) объем, подлежащих распределению между кредиторами средств, а с учетом правил об очередности выплат могущего влиять и на реальный доступ определенных очередей кредиторов к участию в распределении вырученных средств, должно быть предметом специального внимания законодателя.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации со ссылкой на правоприменительную практику, связанную с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве, не все обязательные платежи, формально заявленные уполномоченным органом после даты принятия заявления о признании должника банкротом, подлежат отнесению к текущим платежам. Аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.

Принимая во внимание указанные выводы и то, что средства от реализации имущества банкрота могут представлять существенный, если не единственный, источник удовлетворения требований кредиторов, взимание обязательных платежей в связи с такой реализацией не должно препятствовать удовлетворению требований кредиторов первой и второй очереди, которым законодатель отдал приоритет перед требованиями об уплате обязательных платежей, включенными в реестр, что не обеспечивается при отнесении налога на прибыль от реализации имущества от конкурсной массы к пятой очереди текущих платежей.

В то же время Конституционным Судом Российской Федерации отклонен аргумент о возможности учета требования об уплате налога на прибыль как подлежащего погашению после реестровых требований, поскольку при обычной недостаточности конкурсной массы для удовлетворения даже включенных в реестр требований это равнозначно освобождению в данном случае налогоплательщика от реального исполнения налоговой обязанности.

Таким образом, Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу о том, что впредь до внесения федеральным законодателем в правовое регулирование изменений, вытекающих из постановления от 31.05.2023 N 28-П, требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр. Конституционный Суд Российской Федерации счел возможным установить именно такой порядок применения оспариваемых положений как компромиссный между противоположными по последствиям для тех или иных видов и очередей кредиторов вариантами, используемыми в судебной практике.

В пункте 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016, отмечено, что при разрешении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой следует исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг.

Как верно указал суд первой инстанции, право на вычет по НДС у должника возникло в связи с совершением хозяйственной операции по приобретению актива (в период до 30.05.2014), имевшей место до возбуждения дела о банкротстве (до 28.12.2015).

Последующая реализация данного актива в ходе конкурсного производства является обстоятельством, влекущим утрату должником права на вычет, заявленный им ранее, что требует осуществления соответствующей корректировки. Однако такая последующая корректировка размера налогового обязательства не влечет изменения его очередности с реестровой на текущую.

С учетом изложенного режим восстанавливаемого НДС (реестровый или текущий) должен определяться исходя из даты окончания того налогового периода, в котором должником было реализовано право на вычет.

В рассматриваемом случае право на вычет при приобретении актива реализовано должником до возбуждения дела о банкротстве.

НДС восстановлен в связи с передачей задолженного имущества должника залоговому кредитору в конкурсном производстве, что никак не связано с имевшими место до возбуждения дела о банкротстве должника операциями, на которые был начислен принятый к вычету и подлежащий восстановлению НДС.

Таким образом, поскольку восстановленный НДС не является вновь начисленным в ходе процедуры конкурсного производства налогом, а представляет собой задолженность по уплате налога, начисленного по операциям, имевшим место до признания должника банкротом, обязательство по его уплате не подлежит учету в составе текущих платежей должника.

НДС не относится к имущественным налогам, которые в соответствии с практикой Верховного Суда Российской Федерации погашаются по правилам пункта 6 статьи 138 Закона о банкротстве.

Доводы ФНС России о том, что указанная правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации не подлежит применению в рассматриваемом случае, отклоняются апелляционной коллегией.

Суд апелляционной инстанции не усматривает каких-либо политико-правовых оснований для ограничения применения правовой позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 N 28-П.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 N 28-П указано, правовой подход, в соответствии с которым формальное возникновение налогового обязательства после возбуждения дела о банкротстве влечет его безусловную квалификацию как текущего, не учитывает, что речь в рассматриваемом случае идет об обязательных платежах, которые возникают не в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации, в отношении которой проводится процедура банкротства, и не при совершении отдельных действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры и расчета с конкурсными кредиторами, а при реализации всего массива (помимо денежных средств) имущества, которое составляет конкурсную массу, т.е. все имущество, оставшееся от экономической деятельности находящейся в процессе банкротства организации и объективно предназначенное теперь прежде всего именно для расчетов с кредиторами. При этом удовлетворение требований налогового органа в преимущественном, в сравнении с реестровыми кредиторами, порядке, по существу влечет уменьшение объема подлежащих распределению между кредиторами денежных средств. Аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.

Возможность применения в рассматриваемом случае указанных позиций Конституционного Суда Российской Федерации подтверждена, в том числе, определением Верховного Суда Российской Федерации от 04.04.2024 N 301-ЭС24-4549, из которого следует, что правовая позиция относительно налога на прибыль применима и к возникшим в настоящем деле разногласиям относительно очередности удовлетворения восстановленного НДС. Подобный правовой подход направлен на достижение баланса интересов частных и публичных интересов.

Верховный Суд Российской Федерации также признал наличие схожей правовой природы для целей разграничения текущих и реестровых платежей у обязательств по возврату неосновательного обогащения. В пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 63 "О текущих платежах по денежным обязательствам в деле о банкротстве" разъяснено, что денежное обязательство должника по возврату или возмещению стоимости неосновательного обогащения для целей квалификации в качестве текущего платежа считается возникшим с момента фактического приобретения или сбережения имущества должником за счет кредитора.

Аналогичная позиция изложена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 03.06.2024 N 305-ЭС23-19921.

Принимая во внимание указанные правовые позиции, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что возникшие разногласия подлежат разрешению посредством установления налоговых обязательств по НДС в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.

Изложенные в апелляционной жалобе ФНС России доводы направлены на переоценку выводов суда первой инстанции, основаны на ошибочном толковании норм права и правовых позиции высших судебных инстанций, являются несостоятельными и подлежат отклонению.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что по делу принято законное и обоснованное определение, оснований для отмены либо изменения которого не имеется.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы повторяют утверждения, которые являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили соответствующую правовую оценку в соответствии с положениями статей 67, 68, 71 АПК РФ и обоснованно были отклонены судом.

Несогласие заявителя жалобы с выводами суда, иная оценка им фактических обстоятельств дела и иное толкование положений закона не свидетельствуют о неправильном применении судом первой инстанции норм материального и процессуального права.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

При выполнении постановления в форме электронного документа данное постановление в соответствии с частью 1 статьи 177 АПК РФ направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия.

Руководствуясь статьями 268-272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Волгоградской области от 04 апреля 2024 года по делу N А12-60195/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение одного месяца со дня изготовления постановления в полном объеме через арбитражный суд первой инстанции, принявший определение.

Председательствующий судья

Г.М. Батыршина

Судьи

Н.А. Колесова Е.В. Яремчук