Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 июля 2024 г. N 18АП-7754/24 по делу N А07-25639/2019

г. Челябинск

01 июля 2024 г.

Дело N А07-25639/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 июля 2024 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Румянцева А.А.,

судей Курносовой Т.В., Кожевниковой А.Г.,

при ведении протокола помощником судьи Бакайкиной А.Ю.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Башкортостан на определение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 24.04.2024 по делу N А07-25639/2019 о разрешении разногласий.

В судебное заседание явились представители:

публичного акционерного общества Национального банка "Траст" - Алексеева Л.А. (паспорт, доверенность от 28.09.2023 по 31.12.2026),

Межрайонной Инспекции Федеральной Налоговой Службы N 4 по Республике Башкортостан - Сибагатуллин М.Р. (паспорт, доверенность от 16.06.2024 сроком действия по 05.06.2025).

На рассмотрение Арбитражного суда Республики Башкортостан 30.07.2019 поступило заявление публичного акционерного общества Национальный Банк "Траст" (далее - Банк "Траст", кредитор) о признании общества с ограниченной ответственностью "Новое Время" (далее - должник) несостоятельным (банкротом).

Определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.09.2020 требования Банк "Траст" признаны обоснованными, в отношении ООО "Новое Время" введена процедура банкротства - наблюдение, временным управляющим утверждена Сухова Оксана Николаевна.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 18.05.2022 ООО "Новое Время" признано несостоятельным (банкротом), в отношении него введена процедура конкурсного производства, конкурсным управляющим утвержден Абаев Анатолий Геннадьевич.

Определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 08.02.2023 Абаев А.Г. освобожден от исполнения обязанностей конкурсного управляющего ООО "Новое Время", конкурсным управляющим ООО "Новое Время" утвержден Сучков Алексей Сергеевич.

На рассмотрение Арбитражного суда Республики Башкортостан поступило заявление конкурсного управляющего ООО "Новое Время" Сучкова А.С. (далее - заявитель) о разрешении разногласий между конкурсным управляющим ООО "Новое Время" и Межрайонной инспекцией ФНС России N 4 по Республике Башкортостан по вопросу очерёдности удовлетворения требования в части уплаты налога на добавленную стоимость, восстановленного после реализации имущества должника на публичных торгах; об определении очередности удовлетворения требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Башкортостан (далее - МИФНС России N 4 по РБ, уполномоченный орган, налоговый орган, податель жалобы) по уплате восстановленного в порядке п. 2, 3 ст. 170 НК РФ налога на добавленную стоимость в размере 7 702 258,71 руб., в том числе 7 335 120,10 руб. - недоимка, 367 138,61 пени, как подлежащих удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов ООО "Новое Время".

Определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 24.04.2024 разногласия разрешены. Определен порядок уплаты налога на добавленную стоимость за реализацию имущества должника, восстановленного по результатам реализации имущества должника, в сумме 7 702 258,71 руб., в составе третьей очереди реестра требований кредиторов ООО "Новое Время".

Не согласившись с указанным определением суда МИФНС России N 4 по РБ обратилась в суд с апелляционной жалобой, ссылаясь на то, что судом применена аналогия закона, недопустимая в налоговом праве. Ссылается на судебную практику, применимую в целях определения очередности удовлетворения налоговых обязательств, образовавшихся в процедуре банкротства. Уполномоченный орган полагает, что сумма восстановленного налога на добавленную стоимость - подлежит удовлетворению в составе требований кредиторов по текущим платежам, а не в составе требований кредиторов третьей очереди удовлетворения, поскольку во внимание следует принимать именно момент восстановления налога на добавленную стоимость - который имел место ввиду предоставления должником налоговой декларации от 25.01.2023). Кроме того, при разрешении вопроса об очередности удовлетворения требований по уплате восстановленного налога на добавленную стоимость - суду следовало применить также и положения п. 6 ст. 138 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" N 127-ФЗ (далее - Закон о банкротстве, поскольку сумма восстановленного налога на добавленную стоимость - относится к видам расходов должника на обеспечение сохранности предмета залога).

От ПАО Национального банка "Траст" поступил отзыв на апелляционную жалобу, с приложенными дополнительными доказательствами, согласно перечня, с доказательством их направления в адрес лиц, участвующих в деле, которые приобщены к материалам дела.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы уведомлены надлежащим образом; от конкурсного управляющего ООО "Новое Время" о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие представителя.

В соответствии со ст.ст. 123, 156, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие неявившихся лиц.

Присутствующие участники процесса в судебном заседании заявили суду свои позиции относительно доводов апелляционной жалобы (согласно протоколу судебного заседания).

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в ходе процедуры конкурсного производства должника конкурсным управляющим проведены электронные торги в форме аукциона по продаже имущества должника - нежилого здания и земельного участка ООО "Новое Время", расположенных по адресу: Республика Башкортостан, Уфимский район, с. Зубово, Промышленная зона Уршак (далее - Имущество).

Конкурсным управляющим получено требование Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Республике Башкортостан N 75093 об уплате задолженности по восстановленному налогу на добавленную стоимость по состоянию на 06.09.2023 в размере 7 702 258,71 руб., в том числе 7 335 120,10 руб. - недоимка, 367 138,61 пени, в срок до 29.09.2023.

В рассматриваемом случае имущество, в отношении которого возникла обязанность по уплате НДС, приобретено ООО "Новое Время" до возбуждения дела о банкротстве, а реализовано в процедуре несостоятельности.

В связи с возникшими разногласиями по вопросу очередности погашения указанного обязательного платежа конкурсный управляющий обратился в суд с заявлением об их разрешении.

Разрешая заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что высшая судебная инстанция указывает на необходимость определения очередности уплаты обязательных платежей в зависимости от даты их возникновения. Применительно к восстановленному НДС речь идет о налоговых последствиях, сформированных в ситуации длящихся экономических и налоговых отношений хозяйствующего субъекта.

Данные выводы суда являются правильными.

В соответствии со ст. 223 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, п. 1 ст. 32 Закона о банкротстве дела о банкротстве рассматриваются арбитражным судом по правилам, предусмотренным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации, с особенностями, установленными Законом о банкротстве, с особенностями, установленными федеральными законами, регулирующими вопросы о несостоятельности (банкротстве).

В соответствии с п. 1 ст. 60 Закона о банкротстве арбитражные суды рассматривают заявления и ходатайства арбитражного управляющего, в том числе о разногласиях, возникших между ним и кредиторами, а в случаях, предусмотренных названным Законом, между ним и должником, жалобы кредиторов о нарушении их прав и законных интересов.

В соответствии со статьей 134 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве) вне очереди за счет конкурсной массы погашаются требования кредиторов по текущим платежам преимущественно перед кредиторами, требования которых возникли до принятия заявления о признании должника банкротом.

По смыслу пунктов 1 и 2 статьи 5 Закона о банкротстве, пункта 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.12.2004 N 29 "О некоторых вопросах практики применения Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)" текущими являются любые требования об оплате товаров, работ и услуг, поставленных, выполненных и оказанных после возбуждения дела о банкротстве, в том числе во исполнение договоров, заключенных до даты принятия заявления о признании должника банкротом.

Квалификация задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой, по общему правилу, определяется исходя из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг. Моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, поскольку только по завершении налогового периода окончательная обязанность по уплате налога считает сформированной (пункт 6 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016).

При разрешении разногласий о текущем либо реестровом характере восстановленного налога на добавленную стоимость ключевым является вопрос о надлежащем определении подлежащей налогообложению операции, в частности относится ли восстановление к уплате налога на добавленную стоимость к самостоятельной налогооблагаемой операции, которая может быть отнесена к категории текущих платежей.

На основании пункта 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) необходимо принимать во внимание, что по своей экономико-правовой природе налог на добавленную стоимость является налогом на потребление товаров (работ, услуг), системно взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий.

Признание налога на добавленную стоимость в качестве налога, перелагаемого на потребителей, означает, что хозяйствующим субъектам, приобретающим товары (работы, услуги) для использования при совершении облагаемых операций, должна быть предоставлена возможность вычесть из налога на добавленную стоимость, исчисленного при совершении собственных облагаемых операций и предъявленного к оплате покупателям, суммы так называемого "входящего" налога - суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные контрагентами самому налогоплательщику при приобретении у них товаров (работ, услуг).

Несовпадение предполагаемого использования товаров (работ, услуг) на момент применения налоговых вычетов и фактического способа распоряжения товарами, результатами работ и оказанных услуг в той мере, в какой это свидетельствует о нарушении установленного пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса условия вычета, может влечь за собой необходимость последующей корректировки заявленных вычетов.

В целях такой корректировки положениями подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса предусмотрено восстановление принятых к вычету сумм налога, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, в дальнейшем перестают использоваться для осуществления операций по реализации (передаче) товаров, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, не признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом восстановление налога производится в размере, равном сумме ранее примененных налоговых вычетов при приобретении (создании) реализованного в процедуре конкурсного производства имущества.

Учитывая изложенное, после признания организации банкротом при осуществлении реализации ее имущества в установленном Законом о банкротстве порядке у должника возникает обязанность восстановить суммы "входящего" НДС, ранее принятые к вычету.

Применительно к обстоятельствам настоящего дела объектом НДС, принятого должником к вычету при приобретении имущества выступила операция продавца, на которую был начислен НДС, уплаченный Обществом в составе цены за приобретенные объекты.

После признания Общества несостоятельным (банкротом) операция по реализации его имущества на электронных торгах в силу подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации не могла являться объектом налогообложения по НДС, в связи с чем у должника возникла обязанность восстановить в учете "входящий" НДС, ранее принятый к вычету при покупке этого Имущества.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, обязанность должника по уплате восстановленного налога на добавленную стоимость не связана с возникновением объекта налогообложения в текущем налоговом периоде и представляет собой корректировку заявленного ранее должником налогового вычета, право на который должник утратил в момент реализации своего имущества.

Аналогичный правовой подход об оценке операции по восстановлению налога на добавленную стоимость в качестве корректировки ранее возникших налоговых обязательств приведен в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2019), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 17.07.2019.

Необходимо учитывать, что налоговые и сходные с ними иные публичные обязательства организаций не существуют сами по себе, они являются прямым следствием деятельности юридического лица в экономической сфере, неразрывно с нею связаны: их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны, а потому в процедурах банкротства они следуют судьбе таких обязательств, в том числе охватываются тем же уровнем защиты.

Участниками спора не ставится под сомнение, что гражданско-правовые сделки, связанные с созданием проданного на торгах имущества и исполнение которых явилось основанием для последующей корректировки налоговых обязательств, совершены до возбуждения производства по делу о банкротстве.

Поскольку установление особого благоприятного режима для текущих платежей обусловлено, прежде всего, необходимостью обеспечения финансирования расходов на процедуру банкротства, то возникшие до возбуждения дела о банкротстве и подлежащие включению в реестр требований кредиторов требования (реестровые требования) не могут впоследствии приобрести статус текущего требования (пункт 13 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 63 "О текущих платежах по денежным обязательствам в деле о банкротстве"). Указанное разъяснение в равной степени применимо как к требованиям конкурсных кредиторов, так и уполномоченного органа.

Действительно согласно постановлению N 28 обязательные платежи могут удовлетворяться в качестве текущих платежей преимущественно перед требованиями реестровых кредиторов. Однако для включения обязательства в реестр текущих требований необходимо, чтобы они соответствовали не только формальному требованию (возникли после возбуждения дела о банкротстве), но и появились в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации или при совершении действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства.

Вместе с тем, по мнению суда апелляционной инстанции, соответствующие условия применительно к уплате восстановленного налога на добавленную стоимость отсутствуют.

Приведенные обстоятельства исключают возможность оценки возникших в связи с совершением до возбуждения производства по делу о банкротстве гражданско-правовых сделок налоговых обязательств в качестве текущих.

Одним из ключевых принципов банкротства является удовлетворение кредиторов несостоятельного должника на коллективной основе, которое предполагает обращение взыскания на все имущество должника в пользу всех кредиторов с переходом от принципа приоритета к принципу равного отношения.

Поскольку конкурсные кредиторы в силу произведенного исполнения принимали участие в формировании конкурсной массы должника, при этом в виду банкротства должника обязательства перед ними должны исполняться на основе принципов очередности и пропорциональности, то и возникшие вследствие исполненных гражданско-правовых сделок налоговые обязательства должны подчиняться режиму аналогичному режиму удовлетворения требований.

Иной подход вступает в противоречие с принципом равного отношения, поскольку устанавливает различный объем правомочий обладателей одного и того же отношения (конкурсного кредитора по сделке и уполномоченного органа), при том что такая дифференциация не нашла своего закрепления в законе и не может быть обоснована иными более весомыми принципами или политико-правовыми соображениями.

В силу изложенного, доводы апелляционной жалобы о необоснованном применении аналогии закона, отклоняется судом апелляционной инстанции.

Ссылка на судебную практику, применимую в целях определения очередности удовлетворения налоговых обязательств, образовавшихся в процедуре банкротства, также несостоятельна, поскольку в каждом конкретном случае суд устанавливает фактические обстоятельства дела и применяет нормы права к установленным обстоятельствам, с учетом представленных доказательств. Как указано судом статус восстановленного НДС должен следовать судьбе того налогового обязательства, в отношении которого должником ранее получен налоговый вычет, поскольку он является производным от первоначальной хозяйственной операции должника, соответственно, для цели отнесения налоговой задолженности по восстановленному НДС к реестровой или текущей следует руководствоваться периодом, в который совершена операция, ставшая основанием для формирования налоговой базы для осуществления вычета. Из обстоятельств дела следует и не оспаривается участниками обособленного спора, что имущество приобретено должником задолго до подачи заявления о признании должника банкротом. Соответственно требования по уплате восстановленного НДС являются реестровыми.

Остальные доводы, изложенные в апелляционной жалобе, фактически сводятся к переоценке доказательств, оснований для которой в данном случае суд апелляционной инстанции не усматривает.

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает принятый по делу судебный акт законным и обоснованным, не подлежащим отмене. Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании ч. 4 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271, 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

определение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 24.04.2024 по делу N А07-25639/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение одного месяца со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.А. Румянцев

Судьи

Т.В. Курносова А.Г. Кожевникова