Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 15 августа 2024 г. N 03АП-6900/21 по делу N А33-5403/2019

г. Красноярск

15 августа 2024 г.

Дело N А33-5403/2019

Резолютивная часть постановления объявлена "01" августа 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен "15" августа 2024 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Барыкина М.Ю.,

судей: Бабенко А.Н., Иванцовой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лизан Т.Е., секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю: Сенашова О.В., представитель по доверенности от 07.03.2024 N 12, паспорт, диплом, свидетельство о заключении брака; Будрина Е.В., представитель по доверенности от 19.02.2024 N 9, паспорт, диплом;

от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Клининговая компания": Каданов А.И., представитель по доверенности от 16.03.2022, паспорт, диплом;

от третьего лица - общества с ограниченной ответственностью "Ротекс": Каданов А.И., представитель по доверенности от 20.05.2024, паспорт, диплом,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Клининговая компания", общества с ограниченной ответственностью "Ротекс", общества с ограниченной ответственностью "Кун" на решение Арбитражного суда Красноярского края от 04.10.2021 по делу N А33-5403/2019,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Клининговая компания" (далее также - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю (далее также - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 02.11.2018 N 24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определениями от 18.07.2019 и 06.11.2019 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью "Ротекс" (далее также - ООО "Ротекс") и общество с ограниченной ответственностью "Кун" (далее также - ООО "Кун").

Решением от 04.10.2021 заявленные требования удовлетворены частично.

Суд первой инстанции признал решение от 02.11.2018 N 24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части начисления и предложения уплатить пени в общем размере 55 570,22 руб. На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В остальной части требований отказано. С инспекции в пользу заявителя взыскано 3 000 руб. судебных расходов по оплате государственной пошлины. С момента вступления в законную силу решения отменены обеспечительные меры, принятые определением от 23.07.2019 в части приостановления решения от 02.11.2018 N 24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления и предложения уплатить пени в размере 55 570,22 руб.

Не согласившись с указанным судебным актом, налогоплательщик, ООО "Ротекс" и ООО "Кун" обратились в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, просят решение суда первой инстанции отменить.

Инспекция представила в материалы дела отзывы на апелляционные жалобы, в которых просит обжалуемое решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционные жалобы вышеперечисленных лиц - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 46 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.12.2021 N 46 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в суде первой инстанции" в ходе судебного заседания 09.07.2024 был объявлен перерыв до 18.07.2024, а затем объявлен перерыв до 01.08.2024, о чем в сервисе "Картотека арбитражных дел" размещены соответствующие данные.

В ходе судебного разбирательства представители налогового органа поддержали возражения на апелляционные жалобы. Представитель заявителя и ООО "Ротекс" просил удовлетворить апелляционные жалобы, обжалуемый судебный акт отменить.

ООО "Кун", надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения апелляционных жалоб в соответствии с требованиями статей 121 и 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (посредством размещения текста определений о принятии апелляционных жалоб к производству и публичного извещения о времени и месте рассмотрения апелляционных жалоб в Картотеке арбитражных дел на официальном сайте федеральных арбитражных судов Российской Федерации в сети "Интернет" http://kad.arbitr.ru), явку представителей в судебное заседание не обеспечило. В связи с чем, в соответствии с частью 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее также - АПК РФ) апелляционные жалобы рассмотрены в отсутствие представителей ООО "Кун".

Апелляционный суд, руководствуясь статьями 159 и 268 АПК РФ, приобщил к материалам дела представленные налогоплательщиком протокол исследования предметов и документов от 03.04.2017, а также протокол исследования предметов и документов от 05-07.03.2018. Данные документы приобщены к материалам дела, поскольку ссылки на указанные документы непосредственно приведены в обжалуемом судебном акте.

Апелляционный суд, руководствуясь статьями 159 и 268 АПК РФ, приобщил к материалам дела представленные инспекцией документы (справки о доходах физических лиц, реестры файлов, выписки банков по расчетным счетам, письма), как доказательства, представленные в опровержение доводов апелляционных жалоб. Указанные документы не являются новыми, они использовались при вынесении решения от 02.11.2018 N 24.

Апелляционный суд, руководствуясь статьями 159 и 268 АПК РФ, приобщил к материалам дела представленный ООО "Кун" трудовой договор, так как он необходим для проверки и оценки по существу доводов о допросе инспекцией в качестве свидетеля не работника ООО "Кун" Быкова С.А., а иного физического лица. Указанный документ на момент проведения спорной налоговой проверки уже существовал.

Кроме того, руководствуясь статьями 159 и 268 АПК РФ, апелляционной коллегией заявителю отказано в приобщении к материалам дела заключения комиссии судебно-психиатрических экспертов от 01.03.2023 N 7/534/23 и постановления о прекращении уголовного дела и уголовного преследования от 10.05.2023, так как эти доказательства изготовлены после вынесения обжалуемого судебного акта и, как следствие, не могли быть учтены судом первой инстанции при рассмотрении спора. Данные документы также не могут повлиять ни на законность и обоснованность обжалуемого решения суда первой инстанции, ни на законность оспариваемого решения налогового органа.

В апелляционном суде заявлены ходатайства о фальсификации доказательств - документов, распечатанных с полученного инспекцией от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (в настоящий момент - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Красноярскому краю) жесткого диска, о назначении компьютерно-технической экспертизы, об истребовании у Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Красноярскому краю жесткого диска S/N WCAV2CC07914.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь статьями 159, 268 АПК РФ, вынес протокольное определение об отказе в удовлетворении ходатайства о фальсификации доказательств, поскольку, во-первых, судом первой инстанции вопрос о фальсификации доказательств был рассмотрен, причин не согласиться с выводами суда первой инстанции не усматривается, во-вторых, ходатайство заявителя о фальсификации доказательств подано в отношении документов, подложность которых, по мнению апелляционного суда, не повлияет на исход дела в связи с наличием в материалах дела иных доказательств, позволяющих установить фактические обстоятельства (абзац 3 пункта 39 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.12.2021 N 46 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в суде первой инстанции"). В связи с отказом в удовлетворении указанного ходатайства о фальсификации, апелляционный суд также отказал в удовлетворении ходатайств об истребовании доказательств и о назначении экспертизы, заявленных с целью проверки обстоятельств, указанных в ходатайстве о фальсификации доказательств.

Все ходатайства лиц, участвующих в деле, апелляционным судом рассмотрены, в судебном заседании 01.08.2024 представители лиц, участвующих в деле, подтвердили, что все заявления и ходатайства апелляционным судом разрешены (аудиозапись).

В отношении апелляционной жалобы ООО "Кун" суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что производство по апелляционной жалобе подлежит прекращению, так как в силу пункта 34 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 12 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", если после принятия решения судом первой инстанции и подачи апелляционной жалобы ликвидирована организация, подавшая апелляционную жалобу, и у нее отсутствует правопреемники, то производство по апелляционной жалобе подлежит прекращению.

Согласно информации из Единого государственного реестра юридических лиц на ООО "Кун" 29.12.2022 в отношении ООО "Кун" была внесена запись о прекращении деятельности юридического лица - исключении из Единого государственного реестра юридических лиц в связи с наличием в Едином государственном реестре юридических лиц сведений о нем, в отношении которых внесена запись о недостоверности.

Таким образом, поскольку ООО "Кун" после принятия обжалуемого судебного акта прекратило свою деятельность, производство по апелляционной жалобе ООО "Кун" подлежит прекращению в порядке пункта 5 части 1 статьи 150 АПК РФ.

Третий арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 АПК РФ, оценив доводы, приведенные в апелляционных жалобах налогоплательщика и ООО "Ротекс", доводы, приведенные в дополнительных пояснениях, изучив материалы дела, проверив правильность применения норм процессуального права и материального права, установил следующие обстоятельства и пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, по итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией принято решение от 02.11.2018 N 24 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым установлена неуплата обществом налога на добавленную стоимость в сумме 50 312 716 руб., начислены пени в сумме 16 820 221,41 руб., общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, установленного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в размере 11 194 277,6 руб.

Не согласившись с решением инспекции, общество 17.12.2018 обжаловало его путем подачи апелляционной жалобы в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 18.02.2018 N 2.12-16/03471@ решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись с выводами Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю, 17.05.2019 общество обратилось с жалобой в Федеральную налоговую службу. Решением Федеральной налоговой службы от 04.07.2019 N СА-4-9/13124@ жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Учитывая результаты рассмотрения указанных жалоб вышестоящими налоговыми органами, общество обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании решения от 02.11.2018 N 24 недействительным.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 АПК РФ, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом решении, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения норм материального права и норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены судебного акта.

На основании части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из системного толкования приведенных правовых норм, а также части 1 статьи 198 и статьи 201 АПК РФ следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта, действия (бездействия) необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту; нарушение ненормативным правовым актом, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - НК РФ) нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Существенных нарушений процедуры проведения выездной налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения, по итогам повторного исследования материалов дела, судом апелляционной инстанции по материалам дела не установлено.

Доводы апелляционных жалоб о том, что оспариваемое решение инспекции было вынесено за пределами установленного законом срока, что налоговый орган неоднократно необоснованно откладывал рассмотрение материалов проверки, отклоняются, поскольку в силу пункта 31 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем, при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ. Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 Кодекса, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса.

В рассматриваемом деле предметом спора является решение от 02.11.2018 N 24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а не решения или требования, связанные с процедурой принудительного взыскания задолженности.

Кроме того, нарушение налоговым органом сроков рассмотрения материалов налоговой проверки не препятствует ему в принятии того или иного итогового решения и не может само по себе предрешать его законность, что не позволяет признать такое процессуальное нарушение в качестве безусловного основания для отмены итогового решения налогового органа по смыслу пункта 14 статьи 101 НК РФ (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 20.04.2017 N 790-О).

Доводы апелляционных жалоб о том, что налоговый орган в акте проверки указал, что полагает необходимым привлечь заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а в итоге привлек к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 31 и статьи 87 НК РФ налоговые органы проводят проверки (камеральные и выездные), целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Из пункта 1 статьи 100 НК РФ следует, что по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 2 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем). При проведении налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков акт налоговой проверки подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и ответственным участником этой группы (его представителем).

Согласно пункту 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

На основании положений пункта 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

Акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку (пункт 1 статьи 101 НК РФ).

Согласно подпункту 1 пункта 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, в числе прочего, устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах.

В силу пункта 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

По смыслу пункта 8 статьи 101 НК РФ, уполномоченное должностное лицо, принимающее итоговый правоприменительный акт, связано доказательствами, то есть фактами, следующими из материалов проверки (в том числе акта проверки), но не связано выводами проверяющих относительно оценки данных фактов.

Таким образом, предложенная должностными лицами налогового органа, проводившими выездную налоговую проверку налогоплательщика, квалификация выявленных нарушений налогового законодательства по пункту 1 статьи 122 НК РФ не свидетельствует о невозможности квалификации указанных нарушений руководителем налогового органа по пункту 3 статьи 122 НК РФ при вынесении решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Выводы суда апелляционной инстанции соответствуют подходу, высказанному в постановлении Арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.06.2023 N Ф07-6592/2023 по делу N А42-6428/2018 (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 14.12.2023 N 307-ЭС23-18994 по делу N А42-6428/2018).

Доводы апелляционных жалоб о том, что налоговый орган в резолютивной части решения от 02.11.2018 N 24 сослался на пункт 1 статьи 122 НК РФ, апелляционным судом также отклоняются, поскольку из мотивировочной части решения следует, что инспекция привлекла общество к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, установив факт наличия соответствующего состава налогового правонарушения, что усматривается и из размера штрафа, указанного в резолютивной части решения. Указание на пункт 1 статьи 122 НК РФ является допущенной инспекцией технической ошибкой.

Как следует из материалов дела, общество в соответствии с пунктом 1 статьи 143 НК РФ является плательщиком налога на добавленную стоимость (далее также - НДС).

Положениями пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

На основании пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 настоящей статьи.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении N 4047/05 от 18.10.2005 указал, что для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Расчетный метод определения вычетов по НДС (исходя из рыночной стоимости товаров, работ, услуг) невозможен, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлен специальный порядок реализации права на налоговые вычеты, предполагающий их документальное подтверждение (абзац 7 пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Согласно частям 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Таким образом, как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций и представляемых в обоснование права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4, 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

При этом в соответствии с пунктом 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам.

В ходе выездной проверки налоговый орган установил и подтвердил в судебном процессе, что сделки между заявителем и его контрагентами - общество с ограниченной ответственностью "Чогори" (далее также - ООО "Чогори"), общество с ограниченной ответственностью "Трисул" (далее также - ООО "Трисул"), общество с ограниченной ответственностью "Виура" (далее также - ООО "Виура"), общество с ограниченной ответственностью "Макалу" (далее также - ООО "Макалу"), общество с ограниченной ответственностью "Кун" (далее также - ООО "Кун") были совершены лишь для вида, без намерения осуществлять реальные хозяйственные операции по приобретению заявителем у данных контрагентов товаров (работ, услуг), с целью получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налоговой обязанности по НДС вследствие неправомерного завышения налоговых вычетов.

Изложенные выводы по ООО "Чогори" подтверждены следующей совокупностью обстоятельств: ООО "Чогори" создано незадолго до совершения сделки с налогоплательщиком; отказ руководителя, доверенного лица, работника ООО "Чогори" от причастности к деятельности данной организации, наличие противоречий в показаниях свидетелей; отсутствие ООО "Чогори" по адресу регистрации с даты регистрации организации по дату проведения выездной проверки; отсутствие материальных, трудовых, финансовых ресурсов для осуществления деятельности ООО "Чогори"; подконтрольность ООО "Чогори" группе взаимозависимых лиц, в состав которой входит и заявитель, согласованность действий ООО "Чогори" с выгодоприобретателями схемы уклонения от налогообложения (представление налоговой отчетности ООО "ТрансКлинингСервис", являющимся подконтрольным группе выгодоприобретателей), управление расчетным счетом физическим лицом, подконтрольным группе взаимозависимых организаций; "технический" характер движения денежных средств по расчетному счету ООО "Чогори", отсутствие платежей, присущих реальному хозяйствующему субъекту; создан фиктивный денежный оборот на расчетном счете ООО "Чогори", не сопоставимый с показателями налоговых деклараций; поступление денежных средств на расчетный счет ООО "Чогори" лишь от организаций, имеющих признаки взаимозависимости, в последствие обналичивание денежных средств через счета физических лиц.

Данные выводы по ООО "Трисул" подтверждены следующими обстоятельствами: ООО "Трисул" создано незадолго до совершения сделки с налогоплательщиком; "массовый" руководитель и учредитель ООО "Трисул"; первичные документы, выставленные от ООО "Трисул", подписаны неустановленным лицом; отсутствие ООО "Трисул" по юридическому адресу с даты регистрации организации по дату проведения проверки; отсутствие у ООО "Трисул" материальных, трудовых, финансовых ресурсов для осуществления деятельности; отсутствие платежей за поставленные товарно-материальные ценности в нарушение договора, заключенного между ООО "Трисул" и заявителем, а также отсутствие претензий по задолженности в пользу ООО "Трисул"; подконтрольность ООО "Трисул" группе взаимозависимых лиц, в состав которой входит и заявитель, согласованность действий ООО "Трисул" с выгодоприобретателями схемы уклонения от налогообложения (представление ООО "Трисул" документов по встречной проверке и налоговой отчетности через ООО "ТрансКлинингСервис", являющееся подконтрольным группе выгодоприобретателей); "технический" характер движения денежных средств по расчетному счету ООО "Трисул", отсутствие платежей, присущих хозяйствующему субъекту; денежный оборот на расчетном счете ООО "Трисул" не сопоставим с показателями налоговых деклараций; поступление денежных средств на расчетный счет лишь от организаций, имеющих признаки взаимозависимости, в последствие обналичивание денежных средств через счета физических лиц.

Данные выводы по ООО "Виура" подтверждены следующей совокупностью обстоятельств: "массовый" руководитель и учредитель ООО "Виура"; отсутствие ООО "Виура" по юридическому адресу с даты регистрации организации по момент проведения проверки; отсутствие материальных и трудовых ресурсов для осуществления деятельности ООО "Виура"; отсутствие платежей в пользу ООО "Виуара" за поставленные товарно-материальные ценности, а также отсутствие претензий со стороны ООО "Виура" по задолженности заявителя в пользу ООО "Виура"; подконтрольность ООО "Виура" группе взаимозависимых лиц, в состав которой входит и заявитель, согласованность действий ООО "Виура" с выгодоприобретателями схемы уклонения от налогообложения (представление ООО "Виура" налоговой отчетности через ООО "ТрансКлинингСервис", являющееся подконтрольным группе выгодоприобретателей); "технический" характер движения денежных средств по расчетному счету ООО "Виура", отсутствие платежей, присущих реальному хозяйствующему субъекту; создание фиктивного денежного оборота на расчетном счете ООО "Виура", не сопоставимого с показателями налоговых деклараций; поступление денежных средств только от организаций, имеющих признаки взаимозависимости, в последствие обналичивание денежных средств через счета юридических и физических лиц.

Данные выводы по ООО "Макалу" подтверждены следующей совокупностью обстоятельств: отсутствие материальных, трудовых, финансовых ресурсов для осуществления деятельности ООО "Макалу"; отсутствие ООО "Макалу" по адресу регистрации с даты регистрации организации по момент проведения проверки; непредставление товаросопроводительных документов, подтверждающих доставку товарно-материальных ценностей от ООО "Макалу"; "технический" характер движений денежных средств по расчетному счету ООО "Макалу", отсутствие платежей, присущих реальному хозяйствующему субъекту; по доходной части ООО "Макалу" только организации, взаимозависимые с налогоплательщиком, по расходной части: иные "технические" организации, физические лица, являющиеся работниками группы лиц - выгодоприобретателей; отказ заведующего складом от дачи показаний; уклонение руководителя заявителя от дачи пояснений по взаимоотношениям с ООО "Макалу".

Данные выводы по ООО "Кун" подтверждены следующей совокупностью обстоятельств: отсутствие материальных, трудовых, финансовых ресурсов для осуществления деятельности ООО "Кун"; отсутствие ООО "Кун" по адресу регистрации с даты регистрации организации по дату проверки; "технический" характер движения денежных средств по расчетному счету ООО "Кун", отсутствие платежей, присущих реальному хозяйствующему субъекту; по доходной части ООО "Кун" - только организации группы компаний, взаимозависимые с налогоплательщиком, по расходной части иные "технические" организации, физические лица, являющиеся работниками группы лиц - выгодоприобретателей; отсутствие оплаты заявителем услуг выставленных по счетам-фактурам от имени ООО "Кун"; уклонение генерального директора заявителя, представителя от дачи пояснений по взаимоотношениям с ООО "Кун"; приобретаемые у ООО "Кун" услуги фактически оказывались сотрудниками заявителя.

Перечисленные обстоятельства подтверждаются материалами настоящего дела.

Так, согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц единственным участником налогоплательщика в проверяемый период являлось ООО "Ротекс", с долей участия в уставном капитале 100 %. Участником ООО "Ротекс" в период с 19.12.2006 по 14.03.2007 являлся Федоров Александр Викторович с долей 99 %. С 20.10.2009 долей в размере 99 % уставного капитала владеет Малушко Наталья Алексеевна, которая приходится матерью Малушко Ольги Юрьевны (ответ Агентства ЗАГС Красноярского края от 16.07.2018 N 5891 на запрос инспекции от 15.06.2018 N 2.14-16/004922). Малушко Ольга Юрьевна (после заключения брака - Федорова О.Ю.) на основании записи о заключении брака от 24.06.1989 N 196 является супругой Федорова Александра Викторовича (ответ Агентства ЗАГС Красноярского края от 03.02.2017 N А/06-44-290 на запрос инспекции от 26.01.2017 N 2.14-13/00570). Согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц Федорова Ольга Юрьевна является (являлась) учредителем (участником) следующих юридических лиц: ООО "Даль", ООО "Виана", ООО "Тренд", ООО "Виктори", ООО "Авента", ООО "Виола", ООО "Прима", ООО "Фолд", ООО "Вилмар", ООО "Агрокомплект", ООО "Барнит". Согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц Федоров Александр Викторович является (являлся) учредителем (участником) следующих юридических лиц: ООО "Агродеталь", ООО "Динор". Федорова Ольга Юрьевна и Федоров Александр Викторович прямо либо косвенно участвуют в собственности организаций: ООО "Ротекс-С", ООО "Ротекс-М", ООО "Ротекс-К", ООО "Благоустройство Запсиба", ООО "Соцкультбыт", ООО "Комтрек", ООО "Ротекс-Луганск", ООО "УБО-1", ООО "УБО-2", ООО "УБО-3", ООО "УБО-4", ООО "Техно-Классик Н", ООО "Феникс", ООО "Техно-Классик", ООО "Комтрек-К", ООО "Ланит", ООО "Брэстон".

Руководителем заявителя в проверяемом периоде являлась Мозговая Жанна Валерьевна, которая также является (являлась) руководителем (участником) ряда организаций, входящих в установленную налоговым органом группу компаний "Ротекс" (ООО "Ротекс", ООО "Ротекс-М", ООО "Ротекс-экспресс", ООО "Ротекс-Нева", ООО "Ротекс-Луганск", ООО "Техноклассик+" и д.р.).

В группу компаний также входят юридические лица, руководимые сотрудниками вышеуказанных организаций, в том числе ООО "ТрансКлинингСервис", директором которой является сотрудник ООО "Ротекс" Зинкевич Оксана Сергеевна.

О подконтрольности ООО "Чогори", ООО "Кун", ООО "Макалу" ООО "Виура", ООО "Трисул" группе компаний "Ротекс" свидетельствуют следующие представленные в материалы дела доказательства. Протоколы допросов свидетеля Самсоновой Т.Л. от 23.03.2017 и от 15.08.2016, которыми подтверждается, что свидетель занимал должность специалиста финансового отдела ООО "Ротекс", в обязанности входило осуществление операций по банковским счетам ООО "Макалу", ООО "Трисул", ООО "Кун", ООО "Виура", а также организаций ООО "Феррон", ООО "Аннапурна", ООО "Аргус", ООО "Ганкар". При этом руководители указанных организаций свидетелю неизвестны, договоры свидетелем с ними не заключались. Непосредственным начальником Самсоновой Т.Л. являлся сотрудник ООО "Ротекс" - Дельвер И.Г. Все действия Самсоновой Т.Л. осуществлялись по указанию Дельвер И.Г. Из содержания протоколов допросов следует, что свидетель после ухода на пенсию с 2012 года до даты производства допросов периодически приглашался ООО "Ротекс" на подработку в качестве бухгалтера. Свидетель пояснил, что ООО "Чогори" ему также известно, при этом работником ООО "Чогори" свидетель не являлся. Запись в трудовой книжке отсутствует. ООО "Чогори" стало известно, поскольку бухгалтерия ООО "Ротекс" предложила стать доверенным лицом ООО "Чогори" для подписания бухгалтерских документов.

Из представленных в налоговые органы по месту налогового учета ООО "Кун", ООО "Чогори", ООО "Виура", ООО "Макалу", ООО "Трисул" налоговых деклараций следует, что налоговая и бухгалтерская отчетность от их имени представлялась организацией ООО "ТрансКлинингСервис". О принадлежности данной организации к группе компаний "Ротекс" свидетельствуют следующие обстоятельства. Учредителями являются участники ООО "Ротекс-экспресс" Боровик В.Н., Кувшинова О.А., Биндерман Е.Ф., руководителем являлась менеджер по региональному развитию ООО "Ротекс" Зинкевич Оксана Сергеевна. ООО "ТрансКлинингСервис" зарегистрировано по адресу (г. Красноярск, ул. Свердловская, 61г). По этому же адресу зарегистрированы: ООО "Даль", ООО "Ротекс-К", ООО "Техноклассик-Н", ООО "УБО-2", ООО "Динор", ООО "Роса" аптека, ООО "Вилмар" супермаркет "25 часов", ООО "Ланит" АЗС "25 часов", которые входят в группу компаний "Ротекс". Номер телефона ООО "ТрансКлининСервис" 291-14-77 на официальном сайте группы компаний "Ротекс" www.rotex24.ru указан в качестве контактного телефона, этот же номер присутствует на налоговых декларациях ООО "Ротекс-М", а также как телефон для связи с организациями "Техноклассик+", ООО "Ротекс-люкс" и д.р. Электронно-цифровой подписью Зинкевич О.С. подписаны документы, полученные на запросы инспекции, направленные в порядке статьи 93.1 НК РФ, от ООО "Трисул" (а также от ООО "Астерия", ООО "Дионис", ООО "Чогори", расчетные счета которых задействованы при движении денежных средств). Кроме того, согласно выпискам по расчетным счетам организаций ООО "Кун", ООО "Макалу" ООО "Виура", ООО "Трисул" (а также ООО "Дионис", ООО "Листан", ООО "Гелиос") за периоды 2015-2016 годоов установлены перечисления денежных средств в значительных суммах (общая сумма свыше 25 млн. руб.) на личный счет Зинкевич О.С. Книги продаж ООО "Кун", ООО "Макалу" ООО "Виура", ООО "Трисул" за 2015 год содержат записи об операциях преимущественно с организациями группы компаний "Ротек". Книги покупок указанных лиц сформированы записями о счетах-фактурах лиц, имеющих признаки организаций, не осуществляющих реальную хозяйственную деятельность. Выписки по расчетным счетам ООО "Кун", ООО "Макалу" ООО "Виура", ООО "Трисул" содержат записи об операциях преимущественно с организациями и физическим лицами, связанными с группой компаний "Ротекс" (руководители организаций, работники), либо операции, имеющие транзитный характер, которые образуя цепочки перечислений денежных средств по счетам организаций, не имеющих признаки реально действующих, в итоге зачисляются на счета физических лиц либо реально действующих организаций группы (ООО "Ротекс", ООО "Ротекс-М", ООО "Феникс" и тп.). При этом физические лица - работники организаций, входящих в группу "Ротекс", при допросах взаимоотношения с фиктивными организациями отрицают, а зачисленные им денежные средства считают перечислениями зарплаты от работодателей.

Физические лица, получавшие денежных средств со счетов ООО "Кун" и ООО "Виура", Беспалова Н.Г. (протокол допроса от 05.10.2016), Рыжова Т.В. (протокол допроса от 30.09.2016), Родюшкина Т.А. (протокол допроса от 23.09.2016), Романькова Н.А. (протокол допроса от 01.10.2016), Филимонова З.П. (протокол допроса от 03.10.2016), Лалетина Н.П. (протокол допроса от 01.10.2015), Меркулова Л.И. (протокол допроса от 01.10.2016), Калинина О.А. (протокол допроса от 01.10.2016), Сатаева С.Н. (протокол допроса от 01.10.2016), Ларина Т.В. (протокол допроса от 01.10.2016), Зятина Н.В. (протокол допроса от 01.10.2016), Лифанова Е.В. (протокол допроса от 01.10.2016), Бокарева М.В. (протокол допроса от 26.09.2016), Мамлева Л.А. (протокол допроса от 01.10.2016) состояли в трудовых отношениях с ООО "Ротекс" (переведены в ООО "Феникс"), работали операторами профессиональной уборки на объекте Красноярская ТЭЦ в г. Дивногорске, после перехода из ООО "Ротекс" в ООО "Феникс" условия труда не изменились, зарплату также получали перечислением на счета.

Таким образом, инспекцией установлено и материалами дела подтверждается, что в спорный период общество входило в группу компаний, объединенных косвенной и (или) прямой принадлежностью одним бенефициарам, то есть имеющих общий экономический интерес и действующих согласованно в целях его достижения.

Соответственно, доводы апелляционных жалоб о том, что налоговый орган не доказал тот факт, что заявитель, ООО "Ротекс", ООО "ТрансКлинингСервис" и спорные контрагенты являются взаимозависимыми, входят в одну группу компаний "Ротекс", суд апелляционной инстанции отклоняет, как противоречащие материалам дела.

Кроме того, в ходе проверки налоговым органом установлено, что спорные контрагенты в проверяемый период не имели условий для оказания клининговых услуг и осуществления поставок товарно-материальных ценностей, поскольку не располагали недвижимым имуществом, производственными активами, транспортными средствами, персоналом, представляли налоговую отчетность с минимальными суммами, исчисленными к уплате в бюджет. Обособленные подразделения указанных организаций по месту осуществления хозяйственных операций не зарегистрированы.

Из представленных в материалы дела сведений следует, что спорные контрагенты ООО "Кун", ООО "Трисул" и ООО "Виура" были зарегистрированы на "массовых" руководителей и учредителей: 1) Егорова Елена Николаевна (единственный участник и руководитель ООО "Кун") являлась в проверяемом периоде участником и руководителем 19 компаний; 2) Кукунина Юлия Александровна (единственный участник и руководитель ООО "Трисул") являлась руководителем и учредителем в 19 организациях; 3) Буслаева Оксана Васильевна (единственный участник и руководитель ООО "Виура") являлась в проверяемом периоде руководителем 12 организаций.

Среднесписочная численность ООО "Трисул" за 2015 года составила 1 человек (справки по форме 2-НДФЛ поданы только на Кукунину Ю.А.), среднесписочная численность ООО "Виура"" за 2015 года составила 1 человек (справки по форме 2-НДФЛ не представлены), среднесписочная численность ООО "Макалу" в 2015 голу составила 2 человека (справки по форме 2-НДФЛ за 2015 год ООО "Макалу" представлены на Висторопского А.А. и Самарину Ю.А., которая по данным Единого государственного реестра юридических лиц, в проверяемом периоде являлась руководителем 10 компаний). Сведения о доходах по форме 2-НДФЛ за 2015 год ООО "Кун" представлены в отношении руководителя Егоровой Е.Н. и Быкова С.А., который согласно сведениям ИБД-регион, предоставленной ОМВД России по району Измайлово г. Москвы, с 16.12.2014 и по момент проведения проверки находился в местах лишения свободы.

Согласно данным Единого государственного реестра юридических лиц местом нахождения всех контрагентов является г. Москва. ООО "Трисул" зарегистрировано 22.12.2014 по адресу: г. Москва, Затонная, 7, 1, состоит на учете в ИФНС России N 25 по г. Москве (с 27.06.2016 находится на стадии реорганизации в связи с присоединением к ООО "Макстел"). ООО "Виура" зарегистрировано 29.07.2014 по адресу: г. Москва, ул. Каргопольская, 13, 1, состоит на учете в ИФНС России N 15 по г. Москве. ООО "Макалу" зарегистрировано 28.11.2014 по адресу: г. Москва, пр. Мира, 102, 26, 26, состоит на учете в ИФНС России N 17 по г. Москве. ООО "Кун" с 26.11.2014 зарегистрировано по адресу: г. Москва, ул. Ферсмана, 5, 1, состоит на налоговом учете в ИФНС России N 28 по г. Москве. При этом собственник помещения по юридическому адресу ООО "Трисул" Департамент имущества г. Москвы и арендатор ООО "Рузаль" (письменные объяснения директора ООО "Рузаль", письмо Департамента имущества г. Москвы от 10.04.2020 N ДГИ-1-32816/20-1), собственник помещения по юридическому адресу ООО "Макалу" в лице своего представителя по доверенности от 13.06.2015 (письменные объяснения от 16.01.2017), собственник помещений по юридическому адресу ООО "Кун" ФГУП "Жилищно-коммунальное управление Российской академии наук" (письмо ФГУП "Жилищно-коммунальное управление Российской академии наук" от 08.04.2020 N 12-и-2020/428) взаимоотношения по предоставлению помещений указанным организациям в пользование (в аренду) не подтвердили. Объектом недвижимости по юридическому адресу ООО "Виура" является многоквартирный дом, в котором отсутствует нежилое помещение с номером 1. При анализе выписок по расчетным счетам организаций перечислений денежных средств в адрес вышеуказанных собственников и арендаторов помещений, а также платежей с назначением "за аренду" не установлено.

Согласно письму собственника здания, полученного согласно письму ИФНС России N 20 по г. Москве от 23.08.2016 N 18-08/33775@, собственник отрицает нахождение ООО "Чогори" в помещении по указанному в Едином государственном реестре юридических лиц юридическому адресу ООО "Чогори": г. Москва ул. Плеханова, д.15, строение 2. Кроме того, в материалы дела представлен протокол допроса учредителя и директора ООО "Чогори" от 12.08.2016 N 10-10/1520, в котором свидетель сообщил, что ООО "Чогори" не знает, Самсонова Т.Л. ему неизвестна, доверенности Самсоновой Т.Л., ООО "ТрансКлинингСервис" не выдавались. Согласно протоколу допроса Самсоновой Т.Л. от 15.08.2016 N б/н свидетель сообщила, что являлась сотрудником ООО "Ротекс", в бухгалтерии которого ей предложили стать доверенным лицом ООО "Чогори" для подписания документов. При этом руководителя ООО "Чогори" свидетель лично не знает. Доверенность получена от юристов ООО "Ротекс". Свидетелем подписывались предоставленные через бухгалтерию ООО "Ротекс" документы, составленные от лица ООО "Чогори", формально. Сведениями об основных поставщиках и покупателях, о том, кем осуществлялся бухгалтерский учет, о видах деятельности, о численности работников ООО "Чогори" не обладает. Заработную плату от ООО "Чогори" свидетель не получал. Работники ООО "Чогори" свидетелю неизвестны.

Протокол допроса Кротова Андрея Викторовича от 14.12.2016, на которого ООО "Чогори" представлена справке 2-НДФЛ за 2015 году (получен от Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю согласно письму от 14.02.2017 N 2.7-17/16/00462), свидетельствует, что свидетель отрицает взаимоотношения с организацией ООО "Чогори", свидетель сообщил, что данная организация ему неизвестна, учредитель и руководитель ООО "Чогори" Шевченко С.Н. не знаком, доходов от ООО "Чогори" не получал, ничего о деятельности ООО "Чогори" не знает.

Согласно материалам дела оказание клининговых услуг обществом производилось в г. Липецке, в Белгородской области, Алтайском крае. При этом расчетные счета организаций открыты в Красноярском отделении N 8646 ПАО "Сбербанк" (расчетные счета ООО "Трисул" и ООО "Кун" открыты в одном офисе N 9031/084).

Согласно выписке по расчетному счету ООО "Чогори", открытому 27.02.2015 в Красноярском отделении N 8646 ПАО "Сбербанк России", за период с 07.04.2015 по 18.11.2015 поступление денежных средств составило 3 9004 464 руб., из них свыше 38 млн. руб. поступили от организаций группы компаний "Ротекс". При этом со счета ООО "Чогори" денежные средства в значительных суммах перечислены на счета физических лиц: Корякиной Л.Ю., Шуляк А.В., Думбраван А.В. Николайчик К.А., Зинкевич О.С. (в 2015 году являлись работниками ООО "Ротекс"), Кац М.А. (в 2015 году являлась руководителем ООО "Комтрек", ООО "Соцкультбыт", входящих в группу компаний "Ротекс"). Незначительные суммы денежных средств списаны со счета ООО "Чогори" на счета физических лиц (Габдрахманов В.В. - менеджер ООО "Ротекс 24", Низовская И.Г. - менеджер ООО "Ротекс", Есина М.Ю. - кассир ООО "Ротекс", Сурикова А.Н. - повар ООО "Ротекс", Скрипченко Л.В. - рабочий производственной бани ООО "Ротекс-М", Кузьминская В.М. - оператор чистоты ООО "Ротекс", Генералова Е.М. - юрист в ООО "Ротекс" и ООО "Соцкультбыт"), которые при допросах отрицали взаимоотношения с ООО "Чогори" и утверждали, что воспринимали поступавшие денежные средства как заработную плату от работодателей - организаций, входящих в группу компаний.

Согласно выпискам об операциях на счетах ООО "Трисул" за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 и за период с 01.01.2016 по 31.12.2016 перечисления денежных средств от заявителя в адрес ООО "Трисул" в 2015 году отсутствуют. Документов, подтверждающих проведение взаимозачетов с ООО "Трисул" либо оплату наличными денежными средствами, налогоплательщиком не представлено. При этом в бухгалтерском балансе по состоянию на 31.12.2015 задолженность заявителя перед ООО "Трисул" в сумме 36 255 157 руб. отсутствует. Только 31.03.2017, после вынесения инспекцией решения N 2.14-16 от 15.03.2017 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ, за непредставление документов, обществом в подтверждение взаимоотношений с ООО "Трисул" представлены счет-фактура N 68 от 25.03.2015, договор поставки от 02.03.2015 и товарная накладная N 484 от 25.03.2015.

При этом согласно расшифровке подписи от имени ООО "Трисул" документы подписаны директором и бухгалтером ООО "Трисул" Кукуниной Ю.А. Вместе с тем, по результатам почерковедческой экспертизы инспекцией получено заключение эксперта от 31.05.2017 N 22/99В, согласно которому подписи от имени руководителя ООО "Трисул" Кукуниной Ю.А., изображения которых имеются в полученных от общества оригиналах документов, а также в решении учредителя от 10.12.2014, списке участников ООО "Трисул", уставе ООО "Трисул", заявлении о государственной регистрации юридического лица, квитанции об оплате госпошлины при регистрации юридического лица, расписке в получении документов, представленных при государственной регистрации юридического лица, карточке с образцами подписи и оттиска печати, выполнены не Кукуниной Ю.А., а двумя другими лицами.

На требования инспекции от 18.07.2016 N 2.14-13/35-1, от 21.11.2016 N 2.14-13/35-2, от 23.11.2016 N 2.14-13/35-3 обществом не представлены транспортные документы, подтверждающие доставку товарно-материальных ценностей от ООО "Трисул", карточки бухгалтерских счетов по счетам 10 и 41, подтверждающие оприходование на счетах бухгалтерского учета товаров, приобретенных у ООО "Трисул" и их использование в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость.

Бухгалтерская и налоговая отчетность ООО "Трисул", представленная в налоговый орган по месту постановки на налоговый учет, подписана Зинкевич Оксаной Сергеевной на основании доверенности от 01.03.2015, выданной от имени руководителя ООО "Трисул" Капитонова П.А. Вместе с тем, согласно имеющемуся в регистрационном деле ООО "Трисул" решению единственного участника ООО "Трисул" Кукуниной Ю.А. от 16.06.2016 Капитонов П.А. назначен руководителем ООО "Трисул" только с 17.06.2016. Кроме того, согласно заявлению о недостоверности сведений в Едином государственном реестре юридических лиц Капитонов П.А. не являлся руководителем ООО "Трисул".

Согласно сведениям ИФНС N 28 по г. Москве (письмо от 10.02.2017 N26- 05/005476@ в ответ на запрос инспекции от 30.01.2017 N2.14-16/01475@) последняя отчетность представлена ООО "Кун" по состоянию на 01.01.2017 с "нулевыми" показателями. За 1 квартал 2015 года организацией предоставлена единая (упрощенная) декларация по НДС и налогу на прибыль с "нулевыми" показателями. В налоговых декларациях по НДС за 2, 3, 4 кварталы 2015 года доля налоговых вычетов по НДС составила от 99,6 % до 100%. Суммы НДС, подлежащие уплате за 2 квартал и 3 квартал 2015 года, начислены в минимальных размерах (37 089 руб. и 47 244 руб. соответственно), в 4 квартале 2015 года сумма НДС к уплате в бюджет отсутствует.

По результатам почерковедческой экспертизы документов по взаимоотношениям с ООО "Кун", представленных обществом с сопроводительным письмом от 29.04.2016 N 77, а также идентичных им документов, представленных ООО "Кун" в 2016 году, экспертом составлено заключение от 31.05.2017 N22/100, в котором сделан вывод о том, что подписи от имени руководителя ООО "Кун" Егоровой Е.Н., изображения которых имеются в исследуемых документах, выполнены не Егоровой Е.Н., а иным лицом.

Судом первой инстанции правильно установлено, что во исполнение обязательств по договорам оказания клининговых услуг с заказчиками ОАО "НЛМК" и ОАО "Стойленский ГОК" обществом был заключен договор оказания клининговых услуг от 01.04.2015 N б/н с ООО "Кун", в соответствии с которым ООО "Кун" (исполнитель) обязуется по заявкам ООО "Клинком" (заказчик) оказывать комплекс услуг и работ по уборке помещений и территории, а заказчик обязуется оплатить услуги исполнителя в размере, предусмотренном данным договором. При этом карточки бухгалтерского счета 20, подтверждающие принятие к бухгалтерскому учету стоимости услуг, приобретенных у ООО "Кун", и последующее списание ее в себестоимость услуг, реализация которых облагается НДС, обществом на требования инспекции не представлены.

В соответствии с подпунктом 2.2.2 договора оказания услуг от 25.12.2014, заключенного с ОАО "НЛМК", исполнитель имеет право заключать договоры с субпоставщиками/субподрядчиками только после письменного согласия заказчика. Вместе с тем, согласно представленному в материалы дела письму ПАО "НЛМК" (наименование ОАО "НЛМК" после 21.12.2015) от 31.01.2017 N 750/01142 общество не обращалось за согласованием привлечения к выполнению работ ООО "Кун".

Кроме того, письмом ПАО "НЛМК" представило в налоговый орган список выданных персоналу общества пропусков. В представленных ПАО "НЛМК" списках физических лиц, получивших пропуска на территорию объектов заказчика, имеются сведения только о сотрудниках налогоплательщика.

Физические лица, указанные в представленных заказчиком списках - Кладов А.А. (протокол допроса от 18.07.2018), Стафеева Е.А. (протокол от 10.08.2018), Косых Л.П. (протокол допроса от 09.07.2018), Козявин П.Е. (протокол допроса от 10.07.2018), Мещеряков И.М. (протокол допроса от 04.07.2018), Фурсова Е.В. (протокол допроса от 04.07.2018), Круглова Л.И. (протокол допроса от 02.07.2018), Поляков П.В. (протокол допроса от 09.07.2018), Дымовских Г.В. (протокол допроса от 06.07.2018), Мещерякова Н.С. (протокол допроса от 06.07.2018), Буркова З.И. (протокол допроса от 10.07.2018), Кудрявцева В.С. (протокол допроса от 02.07.2018), Тарасова Р.Е. (протокол допроса от 23.05.2017), Бурков А.А. (протокол допроса от 28.06.2018), Симонова Г.В. (протокол допроса от 29.6.2018), Рубцова С.Н. (протокол допроса от 29.06.2018), Сошнина Л.С. (протокол допроса от 06.07.2018), Кладова А.С. (протокол допроса от 04.07.2018), Юрова В.В. (протокол допроса от 05.07.2018), Бибикова В.И. (протокол допроса от 04.07.2018), Ворона Н.Н. (протокол допроса от 29.06.2018), Вербицкая Н.В. (протокол допроса от 03.07.2018), Бандуркин А. Н. (протокол допроса от 26.06.2018), Веселовская Т.А. (протокол допроса от 29.06.2018), Аксенова В.А. (протокол допроса от 02.07.2018), Голикова Е.А. (протокол допроса от 03.07.2018), Берестнева Н.А. (протокол допроса от 03.07.2018), Беляева Е.А. (протокол допроса от 28.06.2018), Алесина Н.А. (протокол допроса от 03.07.2018), Викторчик В.С. (протокол допроса от 31.05.2017), Буракова З.И. (протокол допроса от 10.07.2018), Рубцова С.Г. (протокол допроса от 05.07.2018), Подзираева Г.Т. (протокол допроса от 24.08.2018), Рыхлик Т.М. (протокол допроса от 23.08.2018), Марчкова А.И. (протокол допроса от 31.07.2018), Кузина Н.В. (протокол допроса от 16.07.2018), Голигорова Т.П. (протокол допроса от 31.07.2018), Сергеева Л.В. (протокол допроса от 27.07.2018), Матвиенко А.Г. (протокол допроса от 27.07.2018), Кузьмина В.И. (протокол допроса от 18.07.2018), Дремина Т.В. (протокол допроса от 17.07.2018), Зайцев Н.С. (протокол допроса от 13.07.2018), Кобзева Т.Г. (протокол допроса от 13.07.2018), Мазина Н.М. (протокол допроса от 11.07.2018), Борисов М.Ю. (протокол допроса от 12.09.2018), Кузнецова И.И. (протокол допроса от 18.09.2018), Кулакова Л.С. (протокол допроса от 10.09.2018), Матюнина Т. В. (протокол допроса от 05.10.2018), при допросах показали, что работали на объектах заказчика от имени заявителя, ООО "Трисул", ООО "Виура" ООО "Макалу", ООО "Кун" им неизвестны.

Также свидетели отметили, что работали в спецодежде с логотипом "Клинком", видели только работников в спецодежде с логотипом "Клинком" и "Ротекс", проходили инструктаж по охране труда, промышленной и пожарной безопасности и получали инвентарь, товарно-материальные ценности у заявителя, получали заработную плату на банковские карты от налогоплательщика.

При допросах сотрудники филиала общества в г. Липецке Занега В.В. (протокол допроса от 20.03.2017), Почамова Н.П. (протокол допроса от 03.05.2017), Панарина В.И. (протокол допроса от 11.05.2017), Авдовина Т.П. (протокол допроса от 21.03.2017), Леонова В.И. (протокол допроса от 21.03.2017), Бабикова В.И. (протокол допроса от 05.05.2017), Тарасова Р.Е. (протокол допроса от 02.05.2017), Аксенова В.А. (протокол допроса от 04.05.2017), Рощупкина Н.С. (протокол допроса от 10.05.2017), Бандурка Н.Л. (протокол допроса от 10.05.2017), Андрух О.Н. (протокол допроса 12.05.2017), Чернышева Л.П. (протокол допроса от 04.05.2017) показали, что клининговые услуги на объекте ОАО "НЛМК" выполнялись силами работников общества, без привлечения субподрядных организаций, других работников, осуществляющих уборку, кроме работников общества, свидетели не видели, организация ООО "Кун" им неизвестна.

На основании пункта 1.2 договора оказания возмездных клининговых услуг от 01.04.2015, заключенного обществом и ООО "Кун", вид, объект, сроки оказания конкретных услуг определяется на основании заявок заказчика. На требования инспекции от 23.11.2016 N 2.14-13/35-2-2 и от 09.03.2017 N2.14-16/35-3 обществом 31.03.2017 письмом N 24 предоставлены заявки для ООО "Кун", содержащие сведения об адресах объектов, перечне помещений подлежащих уборке, площади и стоимости работ. В представленных обществом заявках к договору возмездного оказания услуг от 01.04.2015 в качестве правообладателя объектов указано - ПАО "НЛМК". Вместе с тем, ОАО "НЛМК" внесло изменения в устав, касающиеся смены организационно-правовой формы на ПАО "НЛМК" только 21.12.2015 на основании протокола N 42. Наличие в заявках ООО "Клинком", датированных периодами апрель-декабрь 2015 года, наименования ПАО "НЛМК" свидетельствует об изготовлении документов после 21.12.2015, после периода выполнения работ, что свидетельствует о неиспользовании данных документов в качестве дополнений к договору, определяющих техническое задание для исполнителя услуг.

Свидетели Леонова В.И. (протокол от 21.03.2017), Тарасова Р.Е. (протокол от 02.05.2017), Аксенова В.А. (протокол от 04.05.2017), Рощупкина Н.С. (протокол от 10.05.2017), Андрух О.Н. (протокол от 12.05.2017 ) и Бабикова В.И. (протокол допроса от 05.05.2017) подтвердили участие сотрудников заявителя в оказании услуг по 21 уборке на тех объектах ОАО "НЛМК" (конвертерный цех N 1 (КЦ N 1), Управление профессионального развития персонала, цех по ремонту металлургического оборудования, цех металлических конструкций, копровый цех), которые согласно представленным заявкам в полном объеме переданы на обслуживание ООО "Кун". При этом указанным свидетелям ООО "Кун" неизвестно.

В период с января 2015 по август 2015 года, в ноябре, декабре 2015 года заявитель производил уборку помещений ООО "Стойленский ГОК" без привлечения субподрядных организаций. Организация ООО "Кун" привлечена для выполнения работ на объектах "Стойленский ГОК" только в сентябре и октябре 2015 года, при этом согласно документам обществом передан субподрядчику весь объем работ (15 объектов площадью 80 888,79 кв.м). Доход, полученный обществом от ООО "Стойленский ГОК" за сентябрь-октябрь 2015 года, составил 2 056 516,24 рублей (без учета НДС), цена услуги составила 25,42 руб. за 1 кв.м. При этом стоимость услуг субподрядчика ООО "Кун" составила 2 232 530 рублей (без учета НДС), цена услуги составила 27,59 руб. за 1 кв.м. Следовательно, сделка общества с субподрядчиком ООО "Кун" являлась для заявителя заведомо убыточной (убыток по сделке составил 176 014 руб.).

Пунктом 2.1.2 договора от 01.04.2015 c ООО "Кун" установлено, что при оказании услуг использует давальческие материалы. Из протокола допроса Мозговой Ж.В. от 24.08.2017 N 2.14-16/1 следует, что ООО "Кун" предоставляло заявки, передача товарно-материальных ценностей осуществлялась на основании накладных на передачу материалов на сторону. На требование инспекции от 17.05.2018 N 2.14-16-2 в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля обществом представлены накладные на отпуск материалов на сторону по форме М-15 только за период с апреля по август 2015 года. Заявки от ООО "Кун", а также накладные на отпуск материалов на сторону обществом за сентябрь - декабрь 2015 года не представлены. Накладные на отпуск материалов на сторону по форме М-15 со стороны ООО "Кун" подписаны Егоровой Е.Н. При этом передача согласно представленным документам с апреля по август 2015 года производилась с периодичностью в три-четыре дня, что в совокупности с имеющимися на документах подписях свидетельствует о необходимости нахождения руководителя ООО "Кун" в г. Липецке (место оказания услуг). При этом Егорова Е.Н. при проведении допроса не смогла ответить на вопросы относительно обстоятельств осуществления клининговых услуг (протокол допроса от 26.10.2016).

Из материалов дела следует, что налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Макалу", заявлены обществом в налоговых декларациях по НДС за периоды 2-4 кварталы 2015 года. При этом согласно письму ИФНС России N 17 по г. Москве от 28.12.2016 N 18-10/6350@, N 18-10/30382@ от 29.12.2016 (на запрос Межрайонной ИФНС России N22 по Красноярскому краю от 05.10.2016 NN2.14-13/1515) последняя отчетность представлена ООО "Макалу" за 9 месяцев 2016 года, имущество, транспортные средства за ООО "Макалу" не зарегистрированы. Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль за 2015 год сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг составила 394 347 366 руб., при этом расходы составили 99,9 % от суммы выручки, исчисленная сумма налога на прибыль составляет незначительную сумму (41 тыс. руб.). Суммы налоговых вычетов в налоговых декларациях по НДС за 2-4 кварталы 2015 года составляют 99,6 % - 99,8 % от суммы выручки. Оборотные и внеоборотные активы в бухгалтерском балансе ООО "Макалу" отсутствуют.

Согласно выписке по операциям на счетах ООО "Макалу" за период с 28.11.2014 по 15.04.2016 в 2015 году от налогоплательщика поступили денежные средства в общей сумме 33 923 703 рублей. Документов, подтверждающих неденежные формы расчетов, проведение взаимозачетов либо оплату наличными денежными средствами обществом не представлено. Следовательно, по состоянию на 31.12.2015 задолженность заявителя перед ООО "Макалу" должна составить 153 661 581 руб. При этом в бухгалтерском балансе заявителя по состоянию на 31.12.2015 кредиторская задолженность в размере непроизведенной оплаты поставщику ООО "Макалу" отсутствует.

При исследовании доказательств реальности исполнения обществом и ООО "Макалу" договора поставки судом первой инстанции правильно установлено, что обществом и ООО "Макалу" заключен договор поставки от 01.04.2015 N б/н, по условиям которого количество, ассортимент, срок (период) поставки, способ доставки определяются на основании заявок. Предметом договора, согласно представленным товарным накладным, являлась поставка бытовой химии, туалетной бугаи, бумажных полотенец, строительного песка и доменного щебня. Общая стоимость товарно-материальных ценностей, приобретенных обществом по договору, составила 187 585 244 руб., в том числе НДС 28 814 704 руб.. В период проведения проверки на требования инспекции от 23.11.2016 N2.14-13/35-2, от 09.03.2017 N2.14-16/35-3 обществом заявки, товарно-транспортные накладные и иные документы, подтверждающие доставку груза (товара) от ООО "Макалу", пояснения по обстоятельствам исполнения договора, а также карточки бухгалтерских счетов 10 и 41, подтверждающие оприходование товарно-материальных ценностей, приобретенных у ООО "Макалу", на счетах бухгалтерского учета и их использование в деятельности, облагаемой НДС, не представлены.

Представленные обществом в период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля приходные ордера на оприходование товарно-материальных ценностей на основной склад в г. Липецке (В), подписаны только со стороны заявителя заведующим складом Виндюриной Н.И., со стороны поставщика (лица, сдавшего груз) подписи отсутствуют. В представленных обществом 20.07.2018 письмом N 74 заявках на поставку товарно-материальных ценностей (бытовая химия), адресованных ООО "Макалу" (от 02.04.2015 без номера, от 02.05.2015 без номера, от 02.06.2015 без номера, от 02.07.2015 без номера, от 02.08.2015 без номера), местом доставки указано "на объект ПАО "НЛМК". При этом организационно-правовая форма ОАО "НЛМК" изменена на ПАО "НЛМК" только 21.12.2015, что свидетельствует об изготовлении данных документов после 21.12.2015 и неиспользовании при совершении указанных в них операций. Документами, полученными 09.09.2016 от заказчика ООО "СМТ НЛМК" письмом N600/03413 и документами, полученными 31.01.2017 от ПАО "НЛМК" письмом N750/01142 использование обществом при оказании услуг песка строительного и щебня доменного в количествах, отраженных в счета-фактурах ООО "Макалу", не доказано.

Налоговые вычеты по НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Виура", заявлены обществом в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2015 года. При этом только 31.03.2017, после вынесения инспекцией решения N 2.14-16/1 от 15.03.2017 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ, за непредставление документов, заявителем в подтверждение взаимоотношений с ООО "Виура" представлены счет-фактура N Виу00000484 от 25.02.2015, договор поставки от 01.02.2015 N б/н, товарная накладная N Виу00000484 от 25.02.2015.

По условиям представленного договора поставки товарно-материальных ценностей количество, ассортимент, срок (период) поставки, способ доставки определяются на основании заявок. Предметом договора, согласно представленным товарным накладным, являлась поставка бытовой химии, туалетной бумаги, бумажных полотенец. Общая стоимость товарно-материальных ценностей, приобретенных обществом по договору с ООО "Виура", составила 29 307 420 руб., в том числе НДС 4 470 623 руб. В период проведения проверки на требования инспекции от 23.11.2016 N 2.14-13/35-2 и от 09.03.2017 N 2.14-6/35-3 обществом заявки, товарно-транспортные накладные и иные документы, подтверждающие доставку груза (товара) от ООО "Виура", пояснения по обстоятельствам исполнения договора, а также карточки бухгалтерских счетов 10 и 41, подтверждающие оприходование товарно-материальных ценностей, приобретенных у ООО "Виура", на счетах бухгалтерского учета и их использование в деятельности, облагаемой НДС, не представлены. Представленный обществом в период проведения дополнительных мероприятий налогового контроля приходный ордер на оприходование товарно-материальных ценностей, полученных от ООО "Виура" (N ККК00000001 от 27.02.2015), на основной склад в г. Липецке (В) подписан только со стороны заявителя завскладом Виндюриной Н.И., со стороны поставщика (лица, сдавшего груз) подписи отсутствуют. В представленной обществом 20.07.2018 письмом N 74 заявке заявителя, адресованной ООО "Виура" (от 02.02.2015 без номера) на поставку товарно-материальных ценностей (бытовая химия) местом доставки указано "на объект ПАО "НЛМК". При этом организационно-правовая форма ОАО "НЛМК" изменена на ПАО "НЛМК" только 21.12.2015, что свидетельствует об изготовлении данного документа после 21.12.2015 и неиспользовании при совершении указанных в них операций.

Согласно выписке по операциям на счетах ООО "Виура" за период с 14.10.2014 по 09.08.2016 в 2015 году от заявителя поступили денежные средства в общей сумме 7 226 200 руб. (в назначениях платежей указано, что оплата произведена по счету-фактуре от 27.02.2015 N 484, счету-фактуре от 09.07.2015 N 53, по договору от 02.03.2015). Документов, подтверждающих неденежные формы расчетов, проведение взаимозачетов либо оплату наличными денежными средствами, обществом не представлено. Из чего следует, что по состоянию на 31.12.2015 задолженность налогоплательщика перед ООО "Виура" должна составить 29 307 420 руб. При этом в бухгалтерском балансе заявителя по состоянию на 31.12.2015 кредиторская задолженность в размере непроизведенной оплаты поставщику ООО "Виура" отсутствует.

С учетом изложенного, совокупность установленных в ходе выездной налоговой проверки и доказанных материалами дела фактов о неподтвержденности реальности хозяйственных операций с заявленными контрагентами, недостоверности представленных в подтверждение налоговых вычетов первичных документов, о направленности действий налогоплательщика на необоснованную минимизацию налоговых обязательств путем создания формального документооборота свидетельствует об обоснованности решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость.

Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговый орган не доказал того, что Егорова Е.Н. являлась номинальным руководителем ООО "Кун", заявленные, в том числе, со ссылкой на представление Егоровой Е.Н. нотариально удостоверенного заявления о реальности своей деятельности, суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку по смыслу разъяснений, указанных в пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 21.12.2017 N 53 "О некоторых вопросах, связанных с привлечением контролирующих должника лиц к ответственности при банкротстве", под номинальным руководителем понимается руководитель, формально входящий в состав органов юридического лица, но не осуществлявший фактическое управление.

Согласно материалам дела в ходе допроса 26.10.2016, проведенного по запросу инспекции об оказании содействия в розыске и проведении допроса, капитаном полиции Межмуниципального управления Министерства внутренних дел Российской Федерации "Оренбургское", единственный участник и руководитель ООО "Кун" Егорова Е.Н. затруднилась ответить на конкретные вопросы по обстоятельствам трудоустройства в ООО "Кун" и обстоятельствам исполнения сделки с заявителем (в том числе не отвечено на вопрос о том, имеется ли запись о ее трудоустройстве в ООО "КУН", не указано каких-либо конкретных сведений о хозяйственных отношениях с заявителем).

Егорова Е.Н. заявила, что подтверждает нахождение ООО "Кун" по заявленному юридическому адресу, подтверждает факты личного открытия счета в банке, получения оплаты от заявителя на расчетный счет в банке, принятие мер по взысканию дебиторской задолженности с заявителя. Вместе с тем, данные обстоятельства опровергают материалы дела: факт указанной оплаты опровергается выписками банка по расчетному счету; факт нахождения ООО "Кун" по указанному в Едином государственном реестре юридических лиц юридическому адресу не подтвержден собственником помещения.

По итогам почерковедческой экспертизы документов, представленных заявителем с сопроводительным письмом от 29.04.2016 N 77, а также идентичных им документов, представленных ООО "Кун" в 2016 году, экспертом составлено заключение от 31.05.2017 N 22/100, в котором сделан вывод о том, что подписи от имени руководителя ООО "Кун" Егоровой Е.Н. выполнены не Егоровой Е.Н., а иным лицом.

Доводы апелляционной жалобы о том, что протокол допроса Быкова С.А. не может быть принят как доказательство, поскольку форма допроса не соответствует НК РФ, что Быков С.А., сведения на которого предоставлены ОМВД России по району Измайлово г. Москвы и Быков С.А., работающий в ООО "Кун", не являются одним лицом, являются необоснованными. В целях проверки указанного факта судом апелляционной инстанции к материалам дела приобщены справки о доходах физического лица за 2015 и 2016 годы с подтверждением их представления в налоговый орган ООО "Кун". Из указанных справок следует, что паспортные данные Быкова С.А., в отношении которого составлен протокол допроса, и Быкова С.А. в отношении которого предоставлены сведения ОМВД России по району Измайлово г. Москвы, являются идентичными (иного не доказано).

Представленный ООО "Кун" в апелляционный суд трудовой договор оценивается критически, поскольку указанные в нем данные о Быкове С.А. противоречат сведениям, которые были указаны ООО "Кун" в справках о доходах физического лица. Пояснений относительно причин того, что справки были предоставлены на одного Быкова С.А., а в трудовом договоре указаны паспортные данные иного лица, ООО "Кун" в материалы дела не предоставило. Трудовой договор поступил в материалы дела через канцелярию суда, после его представления представитель ООО "Кун" в судебные заседания не приходил.

Ссылки на недостатки протокола допроса свидетеля являются необоснованными, поскольку заявленные недочеты носят формальный характер, протокол допроса подписан свидетелем с указанием, что он не имеет замечаний к его содержанию. Также согласно протоколу свидетель был предупрежден об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний. Следовательно, этот протокол может быть принят в качестве допустимого доказательства по делу.

Ссылки на то, что свидетелю при допросе демонстрировался не договор между налогоплательщиком и ООО "Кун", а иной договор, отклоняются. Так как из протокола допроса свидетеля прямо следует, что ООО "Кун" и Егорову Елену Николаевну свидетель не знает, о налогоплательщике слышит впервые, какую-либо связь между собой и ООО "Кун", налогоплательщиком и Егоровой Еленой Николаевной свидетель отрицает.

Доводы апелляционных жалоб о недопустимости использования имеющихся в материалах дела выписок по расчетным счетам в качестве доказательств по делу являются необоснованными, поскольку, как следует из материалов дела, выписки по расчетным счетам были предоставлены банками налоговому органу в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в соответствии с порядком, утвержденным Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/520@, который исключает обязанность направления банками в адрес налогового органа документов на бумажном носителе.

То обстоятельство, что инспекция при распечатывании указанных выписок банка на бумажных носителях исключила ряд реквизитов операций, в данном случае не является основанием для признания выписок недопустимыми доказательствами. Поскольку при распечатывании указанных выписок банков были сохранены реквизиты, достаточные для идентификации совершенных по счетам операций: дата операции, реквизиты контрагента (плательщика или получателя денежных средств), сумма и назначение платежа. То есть сокращение реквизитов выписки не повлияло на их доказательственное значение, и не создало препятствий в реализации обществом права на защиту.

В силу наличия электронного документооборота между банками и налоговыми органами выписки банка поступают в налоговый орган в электронном виде в форматах, предназначенных для обмена электронными документами, и хранятся в соответствующих базах данных. Просмотр электронных выписок и их распечатывание на бумажные носители производится налоговыми органами с помощью программного обеспечения, используемого ФНС России и его территориальными подразделениями. Каждая операция просмотра и распечатывания электронного документа, содержащегося в базах данных, фиксируется программными продуктами. В связи с чем, само по себе наличие на распечатанных выписках по расчетным счетам дат, не согласующихся с датами запросов инспекции, не свидетельствует о недостоверности выписок.

Вопреки доводам апелляционных жалоб о наличии различий в представленных в материалы дела выписках по расчетным счетам, препятствующих принятию выписок в качестве допустимых доказательств, сравнив представленные в материалы дела выписки по расчетным счетам, суд апелляционной инстанции не установил наличия противоречий, препятствующих принятию выписок в качестве допустимых доказательств (содержание выписок банка налогоплательщиком и ООО "Ротекс" не опровергнуто; данные выписок о совершении конкретных операций друг другу не противоречат; непоследовательное отражение операций в выписках достоверность выписок не опровергает).

Доводы апелляционных жалоб о том, что спорные контрагенты могли исполнять обязательства по договорам с заявителем путем привлечения сотрудников по гражданско-правовым договорам, что налогоплательщик не мог только своими силами осуществлять хозяйственную деятельность, апелляционным судом отклоняются, так как привлечения контрагентами физических лиц по гражданско-правовым договорам не подтверждено. В свою очередь, отсутствие или наличие у налогоплательщика возможности осуществлять хозяйственную деятельность без привлечения третьих лиц само по себе не доказывает реальности спорных хозяйственных операций общества.

Доводы апелляционных жалоб о том, что протоколы допроса Самсоновой Т.Л. не могут быть использованы в качестве доказательства того, что данный свидетель управлял счетами спорных контрагентов в 2015 году в силу противоречивости показаний, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку из протокола допроса свидетеля от 15.08.2016 следует, что свидетель работал в ООО "Ротекс" примерно по сентябрь 2012 года, но одновременно с этим, как следует из пояснений свидетеля, после ухода на пенсию ООО "Ротекс" периодически приглашает свидетеля на подработку как бухгалтера. Тот факт, что после ухода свидетеля на пенсию он продолжил отношения с ООО "Ротекс", подтверждается и показаниями о том, что доверенность от 01.05.2015 от имени ООО "Чогори" была выдана свидетелю по предложению бухгалтера ООО "Ротекс".

Доводы апелляционных жалоб, что налогоплательщиком была проявлена должная степень осмотрительности при выборе контрагентов, апелляционным судом отклоняются, поскольку материалы дела свидетельствуют об участии заявителя в схеме по созданию фиктивного документооборота, что само по себе опровергает доводы о наличии должной степени осмотрительности при выборе контрагентов.

Доводы апелляционных жалоб, что протоколы допросов свидетелей не могут быть использованы в качестве доказательств, поскольку протоколы от 23.09.2015, 30.09.2015, 05.10.2015, 26.05.2015, 01.10.2015 были составлены до начала проведения мероприятий налогового контроля, что часть протоколов составлена после окончания проверки и мероприятий налогового контроля (после 15.06.2018), отклоняются, поскольку налоговое законодательство не запрещает использовать в качестве доказательств документы, которыми налоговый орган располагает на момент начала выездной проверки. Из пункта 4 статьи 101 НК РФ следует, что при рассмотрении материалов проверки налоговый орган не лишен возможности использовать иные имеющиеся в его распоряжении документы.

Доводы общества о недопустимости таких доказательств, как протоколы допросов свидетелей, датированные после окончания проверки и мероприятий налогового контроля (после даты 15.06.2018), также не основаны на положениях статьи 90 НК РФ, поскольку материалами дела подтверждается факт вручения налогоплательщику этих доказательств до вынесения оспариваемого решения инспекции, соответственно, инспекцией не создано препятствий для реализации права общества на защиту.

Из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Само по себе проведение допросов лицами, не включенными в состав проверяющих, на основании поручений, направленных инспекцией в налоговые органы по месту нахождения свидетелей, также не является основанием для признания доказательств, полученными с нарушением закона, поскольку порядок проведения допроса свидетеля, установленный статьей 90 НК РФ, не предписывает проведение допросов свидетелей исключительно должностными лицами налогового органа, которым поручено проведение проверки (производящими налоговую проверку).

Доводы апелляционных жалоб о недопустимости протоколов осмотра, которые составлены не в отношении налогоплательщика (в отношении контрагентов и иных лиц, отнесенных налоговым органом к группе компаний "Ротекс"), апелляционным судом отклоняются, поскольку отсутствие спорных контрагентов по адресу их места нахождения установлено судом первой инстанции и инспекции на основании документов, полученных от собственников соответствующих помещений. Показания собственников заявителем не опровергнуты документально (статьи 65, 9 АПК РФ).

Ссылки налогоплательщика на протоколы допроса Глубоковой В.Р., Хорошиловой Л.Н., Тишковой Г.Д., Посадневой М.В. отклоняются, так как показания этих свидетелей не опровергают совокупность установленных налоговым органом обстоятельств. Данные свидетели действительно пояснили, что им известны названия спорных контрагентов. Но из протоколов допросов также следует, что свидетели с работниками данных организаций лично незнакомы, конкретными сведениями о спорных контрагентах не обладают.

Таким образом, доводы апелляционных жалоб являются неправомерными.

При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что в апелляционных жалобах приводятся доводы, касающиеся недопустимости доказательств, полученных налоговым органом от УФСБ России по Красноярскому краю. Суд апелляционной инстанции в отношении указанных доводов полагает необходимым отметить, что налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля самостоятельно собраны и в материалы дела представлены достаточные доказательства, подтверждающие направленность действий заявителя на создание фиктивного документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Наличие (отсутствие) документов, полученных налоговым органом от УФСБ России по Красноярскому краю, определяющего значения для существа данного спора не имеет. При этом суд первой инстанции рассмотрел ходатайства заявителя о фальсификации документов и электронных носителей, полученных от УФСБ России по Красноярскому краю, и отказал в его удовлетворении с привидением соответствующей мотивировки, в частности, отметив, что информация, полученная от УФСБ России по Красноярскому краю, подтверждена мероприятиями налогового контроля.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

На основании пункта 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Таким образом, объективная сторона налогового правонарушения, указанного в статье 122 НК РФ, состоит в неправомерном деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора. Для привлечения налогоплательщика (плательщика сбора) к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) необходимо установить:

- неправомерное деяние - занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога (сбора) или неправомерное действие (бездействие);

- негативный результат - неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора);

- причинную связь между этими деянием и негативными последствиями.

Субъективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ, может выражаться как в форме неосторожности (пункт 1 статьи 122 НК РФ), так и в форме умысла (пункт 3 статьи 122 НК РФ).

На основании пункта 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

При этом в соответствии с пунктом 4 статьи 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Доводы апелляционных жалоб об отсутствии правовых оснований для привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, так как, во-первых, наличие умысла налоговым органом в оспариваемом решении не установлено, во-вторых, руководитель заявителя Мозговая Жанна Валерьевна в спорный период находилось в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния, отклоняются.

Наличие умысла установлено в оспариваемом решении инспекции и подтверждено материалами дела. Согласно странице 294 решения на наличие умысла и направленность действий налогоплательщика указывают следующие обстоятельства: налогоплательщик входит в группу компаний взаимозависимых лиц - выгодоприобретателей, являющихся участниками схемы ухода от налогообложения путем создания фиктивного документооборота с подконтрольными "техническими" организациями; "технические" организации подконтрольны группе компаний-выгодоприобретателей, установлена согласованность действий участников схемы ухода от налогообложения; фактически деятельность спорных и "технических" контрагентов контролировалась и осуществлялась группой компаний "Ротекс", в том числе управление расчетными счетами, формирование и представление отчетности осуществлялось сотрудниками ООО "Ротекс"; налоговым органом установлена замкнутая схема расчетов. Денежные средства, участвующие в расчетах через цепочку организаций, возвращаются организациям, входящим в группу компаний ООО "Ротекс", перечисляются сотрудникам ООО "Ротекс". Обстоятельства представления заявителем нескольких пакетов документов по взаимоотношениям со спорными контрагентами также свидетельствует о попытке искусственного создания доказательств добросовестности участников указанной схемы.

В оспариваемом решении налоговым органом установлено, что налогоплательщик являлся участником формального документооборота с контрагентами, входящими с ним в одну группу компаний "Ротекс", о чем должностные лица и представители общества не могли не знать. Спорные контрагенты и иные организации, задействованные в реализации незаконной схемы оптимизации налогов, действовали как структурные подразделения, каждое их которых выполняло свою роль. Налоговым органом установлена и подробно изложена в оспариваемом решении примененная налогоплательщиком схема.

При этом необходимо отметить, что согласно сведениям Единого государственного реестра юридических лиц единственным участником (учредителем) налогоплательщика является ООО "Ротекс". Следовательно, сотрудники ООО "Ротекс" фактически являются представителями единственного учредителя налогоплательщика.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о наличии вины налогоплательщика в форме умысла в совершении налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, поскольку общество не могло не осознавать противоправный характер действий по созданию формального документооборота, направленного на искусственное занижение размера налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, наличие умысла налоговым органом в решении установлено.

Состояние руководителя налогоплательщика в момент осуществления действий, направленных на извлечение необоснованной налоговой выгоды, заявителем не доказано (апелляционным судом отказано в приобщении к материалам дела заключения комиссии судебно-психиатрических экспертов от 01.03.2023 N 7/534/23, а также постановления о прекращении уголовного дела и уголовного преследования от 10.05.2023). Более того, налоговым законодательством не предусмотрены последствия признания невменяемым кого-либо из должностных лиц налогоплательщика - юридического лица. Положения пункта 2 статьи 111 НК РФ применимы исключительно к налогоплательщикам - физическим лицам, а не к должностным лицам юридического лица.

Следует также отметить, что руководитель налогоплательщика согласно решению инспекции не являлся единственным лицом, участвующим в реализации спорной схемы по незаконной оптимизации налоговой нагрузки. Так, налоговым органом установлено, что деятельность спорных контрагентов и "технических" контрагентов контролировалась и осуществлялась группой компаний "Ротекс", с указанием конкретных организаций и их сотрудников, участвующих в реализации схемы. Следовательно, данная схема в интересах общества реализовывалась группой лиц. В связи с чем, учитывая, что согласно пункту 4 статьи 110 НК РФ вина организации определяется как действиями должностных лиц организации, так и ее представителей, не имеется оснований полагать, что состояние здоровья руководителя заявителя является достаточным основанием для вывода о том, что налогоплательщик не сознавал противоправный характер своих действий.

При проверке расчетов доначисленных сумм налогов, пени и штрафов суд первой инстанции установил, что налоговым органом ошибочно начислены пени в размере 55 570,22 руб. Иных ошибок в расчетах суд первой инстанции не выявил. Апелляционным судом других ошибок в расчетах инспекции также не установлено.

В связи с чем, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о необходимости признать недействительным решение от 02.11.2018 N 24 в части начисления пени в размере 55 570,22 руб., отказать в удовлетворении требований о признании недействительным решения от 02.11.2018 N 24 в остальной части.

Таким образом, обжалуемое решение является законным и обоснованным.

Доводы налогоплательщика и ООО "Ротекс", изложенные в апелляционных жалобах, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу спора, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции по существу спора. В связи с чем, заявленные в апелляционных жалобах налогоплательщика и ООО "Ротекс" доводы признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого решения суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В связи с чем, согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

В силу статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина за рассмотрение апелляционных жалоб налогоплательщика и ООО "Ротекс" в связи с отказом в удовлетворении соответствующих жалоб относится на заявителя и ООО "Ротекс". Уплаченная ООО "Кун" за рассмотрение апелляционной жалобы государственная пошлина подлежит возвращению из федерального бюджета в связи с прекращением производства по апелляционной жалобе. Излишне уплаченная государственная пошлина была возвращена при принятии апелляционных жалоб.

Руководствуясь статьями 265, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

прекратить производство по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью "Кун" на решение Арбитражного суда Красноярского края от 04.10.2021 по делу N А33-5403/2019.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Кун" из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины, уплаченной по чеку-ордеру от 30.11.2021.

Решение Арбитражного суда Красноярского края от 04.10.2021 по делу N А33-5403/2019 оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Клининговая компания" и общества с ограниченной ответственностью "Ротекс" - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

М.Ю. Барыкин

Судьи

А.Н. Бабенко О.А. Иванцова