Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2024 г. N 15АП-6621/24 по делу N А53-16833/2023

город Ростов-на-Дону

27 августа 2024 г.

дело N А53-16833/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 августа 2024 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.,

судей Гамова Д.С., Димитриева М.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лебедевым И.В.,

при участии в судебном заседании:

от ООО "Апекс": представитель Липинская А.В. по доверенности от 07.05.2024, представитель Терехова Н.М. по доверенности от 07.05.2024;

от ИФНС России г. Таганрогу Ростовской области: представитель Арустамян Е.И. по доверенности от 09.01.2024; представитель Дмитриева Т.А. по доверенности от 09.01.2024; представитель Чибышева И.М. по доверенности от 09.01.2024;

от ИП Фисунова Ф.И.: представитель Солнцев А.В. по доверенности от 01.07.2024,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Апекс", Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области и индивидуального предпринимателя Фисунова Федора Игоревича на решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.03.2024 по делу N А53-16833/2023,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Апекс" (далее - заявитель, общество, ООО "Апекс") обратилось в Арбитражный суд Ростовской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области (далее -заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании незаконным решения инспекции от 19.01.2023 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 304 029 руб. и соответствующих штрафных санкций; налога на прибыль в сумме 8 950 091 руб. и штрафных санкций; начисления пени.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 22.03.2024 по делу N А53-16833/2023 требования ООО "Апекс" удовлетворены частично. Признано недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области от 19.01.2023 N 1 о привлечении ООО "Апекс" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2019 год в размере 6 123 273 руб. и соответствующих штрафных санкций в размере 76 541 руб. Суд обязал Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Таганрогу Ростовской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "Апекс". В остальной части заявление оставлено без удовлетворения.

Не согласившись с решением Арбитражного суда Ростовской области от 22.03.2024 по делу N А53-16833/2023, ООО "Апекс", налоговый орган и индивидуальный предприниматель Фисунов Федор Игоревич (далее - ИП Фисунов Ф.И.) обратились в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт.

Апелляционная жалоба ООО "Апекс" мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Податель жалобы указал, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Материалами дела подтверждается самостоятельное ведение ИП Фисуновым Ф.И. реальной финансово-хозяйственной деятельности. У общества имелась деловая цель в заключении договора на переработку давальческого сырья с ИП Фисуновым Ф.И. по изготовлению котлов большой мощности; ИП Фисунов Ф.И. производил для общества котлы малой мощности, которые общество самостоятельно никогда не производило. Налоговый орган не доказал, что ООО "Апекс" обладало соответствующим персоналом для производства котлов в 2019 - 2020 г.г. самостоятельно, с учетом значительного увеличения объемов заказанной продукции. Вопреки выводам суда первой инстанции о том, что у ИП Фисунова Ф.И. отсутствовали платежи, необходимые для ведения самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности, материалами дела подтверждается, что ИП Фисунов Ф.И. производил платежи по выплате заработной платы, производил оплату аренды, налогов, оплату канцтоваров, оплату за материалы и оборудование, оплату за ремонт помещения и т.д. Апеллянт не согласен с выводом суда о том, что ООО "Апекс" могло выполнять переработку давальческого сырья для ООО "Теплосервис" и поставку ящиков из пятислойного картона в адрес ООО "Теплосистемы" самостоятельно, так как имело достаточное количество станков, процесс изготовления гофротары не является трудоемким процессом. Работы по изготовлению деталей на основе давальческого сырья ООО "Апекс" никогда не выполняло, как в адрес ООО "Теплосервис", так и в адрес иных покупателей, также общество никогда не занималось производством упаковки. Вывод суда о том, что весь производственный цикл происходит на территории, в помещениях, на оборудовании, собственником которых является ООО "Апекс", не свидетельствует о том, что ИП Фисунов Ф.И. и ООО "Апекс" являлись одним хозяйствующим субъектом, поскольку материалами дела подтверждается, что между ИП Фисуновым Ф.И. и ООО "Апекс" заключен договор аренды, согласно которому ИП Фисунов Ф.И. арендовал помещения у ООО "Апекс" и ИП Никифирова А.В. под производственный цеха, самостоятельно нес расходы на оплату арендных платежей. Задолженность по договорам аренды отсутствует. Кроме того, ИП Фисунов Ф.И. самостоятельно нес расходы на ремонт производственных помещений.

Относительно доначисления налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, общество не отрицает, что ООО "Апекс" и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 являются одним единым хозяйствующим субъектом. Однако, налоговым органом был неверно произведен расчет налоговых обязательств общества. Инспекцией не учтены расходы по взаимоотношениям с ИП Фисуновым Ф.И. Произведя перерасчет налоговых обязательств по налогу на прибыль, инспекция в состав расходов не включила расходы, которые понесли ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 в 2019 году и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 в 2020 году по взаимоотношениям с ИП Фисуновым Ф.И.

Податель жалобы указал, что суд первой инстанции неправомерно посчитал доходы ИП Никифорова А.В. по сделкам с ИП Фисуновым Ф.И. доходами ООО "Апекс". Деятельность ИП Никифорова А.В. и ИП Фисунова Ф.И. неправомерно расценена судом первой инстанции как деятельность единого производственного процесса с ООО "Апекс". ИП Никифоров А.В. осуществлял маркировку хомутов на своей территории, своими силами на своем личном оборудовании, без привлечения работников ООО "Апекс". Суд первой инстанции необоснованно ставит под сомнение реальность договора купли-продажи оборудования, поскольку обязанность по предоставлению декларации 3-НДФЛ возлагается на продавца Абраменко Д.Э. и ее отсутствие не опровергает реальность приобретения оборудования Фисуновым Ф.И.; Абраменко Д.Э. подтвердил продажу указанного оборудования путем размещения объявления на торговой площадке "Авито".

ООО "Апекс" указало, что налоговый орган не доказал согласованность действий общества и Никифорова А.В., направленных исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды, а также не представил доказательства, что деятельность ИП Никифорова А.В. не имела экономической цели и результатов. ИП Никифоров А.В. осуществлял деятельность по производству и маркировке хомутов, имел необходимое имущество и расчетные банковские счета, самостоятельно исполнял свои обязательства, самостоятельно осуществлял налоговый учет, определял объект налогообложения, налоговую базу, исчислял налоги и представлял налоговую отчетность. Полученная им выручка от реализации продукции являлась его доходом и обществу "Апекс" не передавалась. Налоговым органом не представлены доказательства получения дохода непосредственно ООО "Апекс" от деятельности ИП Никифорова А.В.

По эпизоду с ИП Кричфалуший Ф.И. податель жалобы указал, что судом первой инстанции неправомерно сделан вывод о том, что целью регистрации ИП Кричфалуший Ф.И. является увеличение расходов ООО "Апекс" с целью уменьшения налогооблагаемой прибыли. ООО "Апекс" и ИП Кричфалуший Ф.И. с момента создания осуществляли самостоятельную хозяйственную деятельность, вели раздельный бухгалтерский учет, имели отдельные расчетные счета, несли расходы на приобретение товара, и по результатам предпринимательской деятельности самостоятельно уплачивали налоги и сборы, что налоговым органом не опровергнуто. Каждая организация самостоятельно рассчитывалась со своими контрагентами. Налоговый орган не доказал, что ООО "Апекс" контролировало финансовые потоки ИП Кричфалуший Ф.И. Факт формальной регистрации Кричфалуший Ф.И. в качестве индивидуального предпринимателя, отсутствие самостоятельного осуществления предпринимателем деятельности по поставке товаров документально не подтвержден.

Апелляционная жалоба налогового органа мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Податель жалобы указал, что при исчислении налога на прибыль налогоплательщик не включил во внереализационные доходы сумму кредиторской задолженности, формально переложенной на ООО "ПК "Апекс" в размере более 30 млн. руб., и не уплатил налог на прибыль в размере 6 123 273 руб. Налоговым органа установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о формальности договора уступки права требования, на основании которого долг перед ООО "Комплект-Сервис" переведен на нового кредитора - ООО "Аспект" и сформированы бухгалтерские проводки Дт 60.01 КТ 60.01. Апеллянт указал, что от имени ООО "Комплект-Сервис" договор подписан Дюдиным О.В., полномочия которого на дату подписания договора прекращены; главный бухгалтер и руководитель ООО "Апекс" подтвердили, что сделка по уступке имела умышленный характер, ООО "Апекс" действовало в своих интересах, чтобы пройти перекредитование своих обязательств в кредитном учреждении; условия договора уступки не выполнены сторонами, т.к. поставка товара ООО "Аспект" в адрес ООО "Комплект-Сервис" не осуществлялась. Апеллянт указал, что кредиторская задолженность ООО "Апекс" перед ООО "ПК "Апекс" в сумме 30 616 362,88 руб. по фиктивному договору уступки права требования, возникшая 20.12.2016 по контрагенту ООО "Комплект-Сервис", налогоплательщиком не была погашена. ООО "Комплект-Сервис" исключено из ЕГРЮЛ, как недействующее предприятие 03.04.2018, однако сумма кредиторской задолженности в размере 30 616 362,88 руб. должна быть отнесена к внереализационным доходам ООО "Апекс" по итогам 2019 года, как списанная в связи с истечением срока исковой давности.

Апелляционная жалоба ИП Фисунова Ф.И. мотивирована тем, что суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Податель жалобы указал, что суд не привлек ИП Фисунова Ф.И. к участию в деле в качестве третьего лица. ИП Фисунов Ф.И. является субъектом самостоятельной хозяйственной деятельности, имеет штат сотрудников, ежемесячно выплачивает заработную плату сотрудникам, исполняет обязанности налогового агента, исчисляет и удерживает налог на доходы физических лиц.

ИП Фисунов Ф.И. оказывал услуги по переработке давальческого сырья для ООО "Теплосервис" и поставлял картонные ящики для ООО "Теплосистемы". Включение выручки ИП Фисунова Ф.И., полученной от ИП Никифирова А.В., ООО "Теплосервис" и ООО "Теплосистемы", в доходы ООО "Апекс", а также доначисление налога ООО "Апекс" по сделкам между ИП Фисуновым Ф.И. и ИП Никифировым А.В., а также между ИП Фисуновым Ф.И. и ООО "Теплосервис", ООО "Теплосистемы", является необоснованным.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 22.03.2024 по делу N А53-16833/2023 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, на основании решения ИФНС России до г. Таганрогу Ростовской области от 27.12.2021 N 12-29/24 проведена выездная налоговая проверка ООО "Апекс" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 12-147 от 23.08.2022 (далее - акт проверки).

Акт N 12-147 от 23.08.2022 и извещение N 1 от 26.08.2022 о времени и месте рассмотрения материалов проверки (с датой рассмотрения 28.09.2022) вручены 26.08.2022 директору общества Никифорову А.В..

Налогоплательщик воспользовался правом, предоставленным пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, и представил в налоговый орган письменные возражения по вышеуказанному акту (исх. от 26.09.2022, дополнения к возражениям N 1 исх. от 27.09.2022).

Налоговый орган на основании статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств принял решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля N 12-29/3 от 10.10.2022.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля налоговая инспекция оформила дополнение от 01.12.2022 к акту налоговой проверки N 12-147 от 23.08.2022.

Общество, воспользовавшись правом, предоставленным пунктом 6.2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, представило возражения на дополнение от 01.12.2022 к акту налоговой проверки от 23.08.2022. N 12-147 (исх. от 29.12.2021, от 09.01.2023).

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекция приняла решение о привлечении ООО "Апекс" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.01.2023 N 1 (далее - решение), в соответствии с которым обществу доначислены налог на добавленную стоимость в размере 3 304 029 руб., налог на прибыль в размере 9 256 046 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктами 1 и 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 209 551 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, общество, руководствуясь статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 1 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации, обратилось с жалобой в Управление ФНС России по Ростовской области, в которой просило решение инспекции отменить в части доначисления НДС в сумме 3 304 029 руб., налога на прибыль в сумме 8 950 091 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций.

Решением УФНС России по Ростовской области N 15-18/1534 от 30.03.2023 налогоплательщику отказано в удовлетворении жалобы.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения ООО "Апекс" в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения налогового органа в части.

Исследовав материалы дела по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дав надлежащую правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, и имеющимся в деле доказательствам, суд первой инстанции частично удовлетворил требование заявителя.

При этом суд первой инстанции обоснованно принял во внимание нижеследующее.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налогов и соответствующих сумм пеней ООО "Апекс" послужили выводы налогового органа о создании схемы искусственного "дробления бизнеса", при котором создавалась видимость самостоятельных действий нескольких организаций и индивидуальных предпринимателей, а именно: ООО "ПК "Апекс" ИНН 6154146730 и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, Фисунов Ф.И., Кричфалуший Ф.И. и Никифоров А.В., применяющих специальный налоговый режим (УСНО), и прикрывающих фактическую деятельность одного налогоплательщика - ООО "Апекс".

Кроме того, обществу доначислен налог на прибыль за 2019 и 2020 г.г. в связи с включением в состав внереализационных доходов сумм кредиторской задолженности по ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 и ИП Печкысев В.В.

Общество не оспаривает выводы налогового органа о подконтрольности обществу "Апекс" - общества ПК "Апекс" ИНН 6154146730 и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, а также включение в состав внереализационных доходов сумм кредиторской задолженности Печкысев В.В. в размере 1 529 773,41 руб. и доначисления налога на прибыль в размере 305 955 руб. за 2020 год.

Вместе с тем, общество оспаривает выводы налогового органа о подконтрольности обществу "Апекс" и фиктивности производства ИП Фисунова Ф.И., ИП Кричфалуший Ф.И. и ИП Никифорова А.В. Общество настаивает на том, что деятельность индивидуальных предпринимателей Фисунова Ф.И., Кричфалуший Ф.И., Никифорова А.В. обусловлена реальными деловыми целями и направлена на получение прибыли от предпринимательской деятельности, а не созданием схемы уклонения от уплаты налогов в виде дробления бизнеса. По мнению заявителя, совместное осуществление деятельности несколькими хозяйствующими субъектами и их предполагаемая взаимозависимость не свидетельствуют о том, что деятельность всех вышеназванных организаций является деятельностью одного хозяйствующего субъекта - ООО "Апекс" ИНН 6154108069. Гражданское законодательство допускает совместное осуществление деятельности хозяйствующих субъектов в целях получения ими прибыли от ведения предпринимательской деятельности. Заявитель полагает, что доводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате формального дробления бизнеса являются необоснованными. Достоверные и достаточные доказательства создания обществом схемы дробления бизнеса в целях неуплаты налогов налоговый орган не представил.

Инспекция полагает, что в ходе выездной налоговой проверки установлена схема умышленной минимизации налогообложения вследствие использования "дробления бизнеса", при которой создавалась видимость самостоятельных действий нескольких организаций и индивидуальных предпринимателей, прикрывающих фактическую деятельность одного налогоплательщика - ООО "Апекс". По мнению инспекции, данные действия осуществлялись с целью увеличения состава затрат и, как следствие, уменьшения исчисленного налога на прибыль ООО "Апекс" ИНН 6154108069 в результате используя подконтрольных лиц - ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Фисунова Ф.И. ИНН 615424446626, ИП Кричфалуший Ф.И. ИНН 615492200050, ИП Никифорова А.В. ИНН 612306159612, применяющих специальный налоговый режим УСНО (упрощенную систему налогообложения). По мнению инспекции, установлены обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий ООО "Апекс" ИНН 6154108069 и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Фисунов Ф.И. ИНН 615424446626, ИП Кричфалуший Ф.И. ИНН 615492200050, ИП Никифоров А.В. ИНН 612306159612, а также доказательства их подконтрольности одному лицу.

Признавая выводы налогового органа обоснованными, суд первой инстанции исходил из фактических обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки.

ООО "Апекс" ИНН 6154108069 зарегистрировано с 04.04.2007 в ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области, является действующим юридическим лицом. Уставный капитал организации составляет 25 710 000 руб., учредителем ООО "Апекс" ИНН 6154108069 в проверяемом периоде являлся с 13.12.2016 - Никифоров Артем Викторович (100%). Он также является директором общества с 08.10.2015.

Заявленный основной вид деятельности ООО "Апекс" в ЕГРЮЛ - Производство неэлектрических печей, горелок и устройств для них. ООО "Апекс" фактически в проверяемом периоде (01.01.2018 - 31.12.2020) осуществляло деятельность по производству неэлектрических горелок и устройств для них (теплообменники и котлы), организация находилась на общем режиме налогообложения.

Численность сотрудников по сведениям по форме 2-НДФЛ составляла: в 2016 г. - 98 человек; в 2018 г. - 139 человек; в 2019 г. - 39 человек; в 2020 г. - 35 человек. Среднесписочная численность составляла - в 2016 г. - 65 человек, в 2017 г. - 71 человек, в 2018 г. - 82 человека, в 2019 г. - 14 человек, в 2020 г. - 11 человек.

Офисное помещение ООО "Апекс" располагается по адресу: г. Таганрог, пл. Северная, 3-2, арендовано у физического лица - Масленского В.В. Арендуемая площадь составляет 180.3 кв.м. Производственные помещения ООО "Апекс" расположены по адресу: г Таганрог, шт. Северная 3,3-3,3-8,3-15, и принадлежат на праве собственности ООО "Апекс" и Никифорову А.В.

По адресу: г. Таганрог, пл. Северная 3-2 располагается 5-ти этажный жилой дом, на цокольном этаже которого находятся 2 входа в помещение. На одной из дверей находится вывеска ООО "Апекс". Слева от данного входа расположена вывеска с наименованиями: ООО ПК "Апекс", ИП Блинков А.Г., ИП Фисунов Ф.И. Оба входа ведут в общее здание. В помещении располагаются кабинеты сотрудников ООО "Апекс": директора, бухгалтера, других сотрудников, а так же имеется кабинет с вывеской: начальник отдела кадров ООО "Апекс", ООО ПК "Апекс", ИП Фисунова Ф.И., Арданьянова А.С. бухгалтер кассир ООО "Апекс".

По адресу: г. Таганрог Ростовской области, пл. Северная, 3 располагаются складские и производственные помещения с литерами 3-3,3-8,3-15. Все эти помещения представляют собой единый производственный комплекс по производству котлов, теплообменников, металлической тары. В ходе осмотра было установлено наличие производственных цехов, в которых осуществляется резка металла, сварка, покраска, сборка, упаковка котлов, изготовление хомутов и турболизаторов.

Указанные помещения используются следующими предприятиями и индивидуальными предпринимателями: ООО "Апекс" ИНН 6154108069; ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 по договору аренды от 01.02.2019: производственный корпус по адресу: г. Таганрог, пл. Северная, 3 -8 с оборудованием. Общая арендуемая площадь 1007 кв.м. для использования своих производственных задач: ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 по договору от 19.02.2020: нежилое помещение в производственном корпусе по адресу: г Таганрог, пл. Северная, 3 -8, офис 4 общей площадью 10 кв.м. для организации офиса, нежилые помещения с оборудованием: площадью 1003,6кв.м. по адресу: г Таганрог, пл. Северная, 3-8: площадью 514,5кв.м, расположенный по адресу; г Таганрог, пл. Северная, 3-15; постройку из металлического каркаса обшитого профнастилом- расположенную на участке с кадастровым номером 61:58:0002503:81 (г Таганрог, пл. Северная 3-8) для использования в производственных целях; ИП Фисунов Ф.И. ИНН 615424446626 по договору аренды N 08/20 от 01.04.2020 г: помещение по адресу: г Таганрог, пл. Северная, 3 площадью 897,8кв.м. для производственных нужд; по договору аренды N 2-2019 от 01.10.2019 ИП Никифоров А.В. предоставляет во временное владение и пользование ИП Фисунову Ф.И. с правом субаренды - производственный корпус по адресу: г Таганрог, пл. Северная, 3-3 площадью 382 кв.м, для реализации предпринимателем предпринимательских задач; ИП Кричфалуший Ф.И. ИНН 615492200050" без заключения договора аренды, т.е. территория резки пенопласта, использовалась им на безвозмездной основе; ИП Никифоров А.В. ИНН 612306159612.

ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 (при регистрации ООО "Аспект") зарегистрировано с 16.12.2016 в ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области. Адрес регистрации: Северная площадь 3-8 офис 3. Уставный капитал - 10000 руб. Учредителем организации являлся Блинков А.Г. - 100 % доли в уставном капитале; генеральный директор Печкысев В.В.; главный бухгалтер Павленко Т.В. Применяет упрощенную систему налогообложения.

25.01.2019 ООО "Аспект" переименовано в ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, учредителем организации является Никифоров А.В. - 100% доли в уставном капитале; руководителем является Блинков А.Г. В ЕГРЮЛ внесены изменения, согласно которым директором ООО ПК "Апекс" с 08.02.2019 является Кричфалуший Ф.И. ООО ПК "Апекс" заявило основным видом деятельности ОКВЭД - 28.21.1 Производство неэлектрических печей, горелок и устройств для них. Транспорт, имущество, земельные участки в собственности ООО ПК "Апекс" 6154146730 отсутствуют.

ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 зарегистрировано с 13.02.2020 в ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области. Адрес регистрации: Северная площадь 3-8 офис 4. Уставный капитал - 10 000 руб. Учредителем являлся Блинков А.Г. 100% доли участия в уставном капитале. С 15.07.2020 учредителем является Рябко А.В. (она же главный бухгалтер ООО "Апекс"). Генеральный директор Кричфалуший Ф.И.; главный бухгалтер Павленко Т.В. Применяет упрощенную систему налогообложения.

ООО ПК "Апекс" заявило основным видом деятельности ОКВЭД - 28.21.1 Производство неэлекгрических печей, горелок и устройств для них. Транспорт, имущество, земельные участки в собственности ООО ПК "Апекс" 6154157193 отсутствуют.

Согласно сведениям по форме 2-НДФЛ, ООО ПК "Апекс" как налоговый агент предоставляло сведения о выплаченных доходах на работающих лиц. В 2020 году ООО ПК "Апекс" 6154157193 представило сведения на 131 человек. Среднесписочная численность в 2020 году составила 82 человека.

При анализе доходной части банковских выписок ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 инспекция установила, что единственным покупателем изготавливаемых комплектов деталей является проверяемый налогоплательщик - ООО "Апекс" ИНН 6154108069, его доля в выручке составляет 100%.

Общество оспаривает выводы налогового органа о подконтрольности обществу "Апекс" и фиктивности производства ИП Фисунова Ф.И., ИП Кричфалуший Ф.И. и ИП Никифорова А.В. (далее - предприниматели).

Отклоняя доводы общества, суд обоснованно исходил из следующего.

В силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Судебная практика исходит из того, что дробление бизнеса возможно рассматривать как способ получения необоснованной налоговой выгоды, если дробление производится исключительно для уменьшения налоговой нагрузки, а не в целях ведения предпринимательской деятельности.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018 (далее - Обзор), разъяснено, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

Под дроблением бизнеса следует понимать факт снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Взаимозависимость участников сделок сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности. Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы.

Более того, взаимозависимость прямо предусмотрена статьей 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, но не в качестве состава налогового правонарушения, а в качестве квалифицирующих признаков правоотношений сторон, в которых возможно взаимное влияние на содержание сделок, и в результате, на их налоговые последствия.

Из приведенных разъяснений следует, что существенными обстоятельствами при рассмотрении спора о применении схемы "дробления" бизнеса помимо отношений взаимозависимости, является выявление факта искусственного разделения единого производственного (иного хозяйственного, управленческого) процесса, фактически осуществляемого налогоплательщиком, на отдельные части с их формальным отнесением на взаимозависимых лиц, которые лишены экономической самостоятельности и собственной деятельности фактически не осуществляют, реквизиты которых используются в целях выведения части выручки и получения налоговой выгоды при налогообложении группы лиц в целом.

В упомянутых случаях у налоговых органов возникают основания для определения прав и обязанностей соответствующих лиц, исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения.

В качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы дробления бизнеса, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства: налогоплательщик, его участники, должностные лица или лица, осуществляющие фактическое управление деятельностью схемы, являются выгодоприобретателями от использования схемы дробления бизнеса; участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности; создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала; несение расходов участниками схемы друг за друга; прямая или косвенная взаимозависимость участников схемы дробления бизнеса (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность и т.п.); формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей; отсутствие у подконтрольных лиц, принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов; единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими; фактическое управление деятельностью участников схемы одними лицами; единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.; представление интересов по взаимоотношениям с государственными органами и иными контрагентами (не входящими в схему дробления бизнеса) осуществляется одними и теми же лицами; данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что предприниматели и общества подконтрольны одному лицу, а именно, директору и учредителю ООО "Апекс" Никифорову А.В. Весь производственный цикл происходил ранее и происходит на территории, в помещениях, на оборудовании, собственником которых является ООО "Апекс".

ООО "Апекс" с момента создания в 2007 году до 2018 года самостоятельно осуществляло производство теплообменников и газовых котлов (собственными силами), кадровый состав общества позволял полностью осуществлять весь цикл производства продукции в адрес заказчиков.

06.02.2018 зарегистрирован ИП Фисунов Ф.И. ИНН 615424446626 с аналогичным видом деятельности - изготовление котлов и теплообменников различной мощности.

ИП Фисунов Ф.И. оказывал в 2018 году услуги по изготовлению теплообменников из давальческого сырья ООО "Апекс". При этом, как пояснила в ходе допроса главный бухгалтер ООО "Апекс" Рябко А.В., Фисунов Ф.И. являлся сотрудником ООО "Апекс" в период времени с 01.11.2018 по 28.12.2018, и исполнял обязанности мастера участка хомутов.

06.02.2018 регистрирован в качестве индивидуального предпринимателя Кричфалуший Ф.И. ИНН 615492200050, который в 2017 - 2018 г.г. занимал должность начальника производства ООО "Апекс". Деятельность ИП Кричфалуший Ф.И. заключалась в том, чтобы приобрести и порезать пенопласт для упаковки будущего готового изделия. ИП Кричфалуший Ф.И. в 2018 - 2019 годы поставлял для ООО "Апекс" пеноблоки и листы из пенопласта для упаковки готовых котлов.

В регистрационное дело ООО "Аспект" (общество ранее взаимодействовало с ООО "Апекс") внесены изменения, и с 17.01.2019 общество изменило свое название на ООО ПК "Апекс", руководителем и учредителем организации являлся Блинков А.Г., а с 08.02.2019 руководителем является Кричфалуший Ф.И. После смены руководства, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 заключило с ООО "Апекс" договор на изготовление продукции из давальческого сырья - изготовление теплообменников. У ООО ПК "Апекс" отсутствуют в собственности основные средства, производственное оборудование, трудовые ресурсы. Работники ООО "Апекс" в конце 2018 года были уволены из организации, а в начале 2019 года приняты на работу в ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730.

С 2019 г меняется принцип работы с подконтрольным лицом ИП Фисуновым Ф.И. ИП Фирсунов Ф.И. продолжает поставлять для ООО "Апекс" гофроящики, но теплообменники теперь изготавливает в рамках договора, заключенного с ООО ПК "Апекс". С 2019 года ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 передавало давальческое сырье в адрес ИП Фисунова Ф.И. для изготовления теплообменников.

С 2019 года ООО "Апекс" осуществило выделение производственного процесса по изготовлению хомутов через ИП Никифорова А.В., а ИП Никифоров А.В. привлек для оказания услуг ИП Фисунова Ф.И. Ранее ООО "Апекс" самостоятельно осуществляло производство хомутов и реализовывало их в адрес ООО "Н-БНК", но согласно показаниям главного бухгалтера ООО "Апекс" Рябко А.В. данный вид производства был не рентабелен для ООО "Апекс" в 2018 году. Таким образом, установлено, что ООО "Апекс" отказалось от производства хомутов для ООО "Н-БНК" в связи с нерентабельностью, а вновь созданные ИП Фисунов Ф.И. и ИП Никифоров А.В., которые ранее не занимались производством хомутов самостоятельно, осуществляли их изготовление в 2019 году.

В 2020 году зарегистрировано новое предприятие - ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, и производственный процесс по изготовлению теплообменников, котлов возложен на вновь созданное предприятие. ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 заключило с ИП Фисуновым Ф.И. договор на изготовление теплообменников и передало ему давальческое сырье, полученное от ООО "Апекс".

ИП Фисунов Ф.И. в 2020 году продолжал изготавливать упаковку для ООО "Апекс", а ИП Кричфалупшй Ф.И. осуществлял поставку пеноблоков и листов для упаковки.

Кроме того, ИП Фисунов Ф.И. в 2020 году осуществлял изготовление и самостоятельную реализацию в адрес ООО "Теплосервис" деталей, лент, а в адрес ООО "Теплосистемы" за период 2018 - 2020 - изготовление картонных ящиков.

Суд признал обоснованными выводы налогового органа об отсутствии самостоятельной хозяйственной деятельности предпринимателей вне связи с производственным процессом, который осуществляет заявитель.

В отношении ИП Кричфалуший Ф.И. судом установлено следующее.

Кричфалуший Ф.И. является индивидуальным предпринимателем, зарегистрирован и состоит на учете в ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области. Постановка на налоговый учет Кричфалуший Ф.И. как индивидуального предпринимателя осуществлена 06.02.2018. Регистрация ИП Кричфалуший Ф.И. осуществлена по месту его жительства.

ИП Кричфалуший Ф.И. при регистрации заявил основным видом деятельности ОКВЭД - производство пластмассовых плит, полос, труб и профилей. Дополнительные виды деятельности: 17.21 - производство гофрированной бумаги и картона, бумажной и картонной тары; производство пластмассовых изделий для упаковывания тары; 22.29 - производство прочих пластмассовых изделий; 77.11 - аренда и лизинг легковых автомобилей и автотранспортных средств.

ИП Кричфалуший Ф.И., как налоговый агент, сведений о выплаченных доходах на сотрудников в 2018 - 2020 гг. не подавал. ИП Кричфалуший Ф.И. применял упрощенную систему налогообложения, предоставлял налоговые декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (доходы минус расходы).

Между ИП Кричфалуший Ф.И. (поставщик) и ООО "Апекс" (покупатель) заключен договор поставки N 12/02 от 12.02.2018, по условиям которого поставщик (предприниматель) обязуется продать, а покупатель ООО "Апекс" принять товар (пеноблок разных размеров).

Довод заявителя о том, что ИП Кричфалуший Ф.И. вел самостоятельную деятельность, а ООО "Апекс" был одним из контррагентов предпринимателя, опровергается материалами дела.

В сопроводительном письме в ответ на требование инспекции о предоставлении документов ИП Кричфалуший Ф.И. указал, что он режет и продает пеноблок для нужд ООО "Апекс". Работает без наемных сотрудников. Пеноблок не сертифицируемый товар. Погрузку и перевозку пеноблоков осуществляет самостоятельно ООО "Апекс", собственным автотранспортом.

Товарно-транспортные накладные, представленные ИП Кричфалуший Ф.И., подтверждают перевозку товара от него в адрес ООО "Апекс". Пункт погрузки товара:

г. Таганрог, пл. Северная, д. 3. Пункт разгрузки товара - пл. Северная, д. 3-8.

Согласно показаниям свидетелей, ИП Кричфалуший Ф.И. осуществлял свою деятельность по резке пенопласта на производственной базе ООО "Апекс" без заключения договора аренды, то есть территория резки пенопласта использовалась им на безвозмездной основе.

Довод заявителя о недостоверности показаний свидетелей в силу того, что ИП Крнчфалуший Ф.И. осуществлял резку пеноблоков для ООО "Апекс" в вечернее время (после 17.30), либо в выходные дни, не опровергает обоснованность вывода инспекции в отношении указанного контрагента общества.

Полученную прибыль ИП Кричфалуший Ф.И. не направлял на расширение бизнеса и поиск новых покупателей. Регистрация ИП Кричфалуший Ф.И. осуществлена специально для сопровождения деятельности ООО "Апекс". Кричфалуший Ф.И. в протоколе допроса от 22.11.2021 пояснил, что создал ИП по просьбе Никифорова А.В. для резки пенопласта, используемого для упаковки котлов. Резкой пенопласта занимался на улице по адресу: г. Таганрог, пл. Северная, 3, место для резки ему выделил Никифоров А.В. Фактически он не оплачивал аренду данного места.

В протоколе допроса от 09.06.2022 генеральный директор ООО "Апекс" Никифоров А.В. сообщил, что ИП Кричфалуший Ф.И. аренду помещений для своей деятельности не осуществлял, ООО "Апекс" на безвозмездной основе предоставило ИП земельный участок под навесом по адресу: г Таганрог, пл. Северная, 3.

Главный бухгалтер ООО "Апекс" Рябко А.В. в протоколе допроса от 12.05.2022 подтвердила информацию, озвученную Никифоровым А.В., и сообщила, что ИП Кричфалуший Ф.И. не арендует нежилые помещения у ООО "Апекс", а работает под навесом по адресу: г Таганрог, пл. Северная, 3. Его рабочее место - стол для резки пенопласта.

Принимая во внимание указанные выше обстоятельства, суд обоснованно отклонил довод заявителя о том, что Кричфалуший Ф.И. мог совмещать работу начальника производства и директора ООО ПК "Апекс" и деятельность предпринимателя по резке пеноблока.

График работы Кричфалуший Ф.И., как начальника производства, - с 7.00 до 15.30, график работы Кричфалуший Ф.И., как руководителя ООО ПК "Апекс", - с 9.00 до 17.30.

Замещаемые ИП Кричфалуший Ф.И. должности предусматривали полную загруженность в течение дня, на протяжении всей рабочей недели, а именно: контроль производственного процесса, исполнение еженедельных и ежемесячных планов, контроль отгрузки готовой продукции заказчикам ООО "Апекс", контроль приемки давальческого сырья, участие в планерках и т.д.

Таким образом, суд обоснованно отклонил довод общества о том, что Кричфалуший Ф.И. с 17.30 в будние дни до глубокого вечера и в каждые выходные дни (полный день) мог выполнять свою деятельность как индивидуальный предприниматель по резке пеноблока. Бывшие сотрудники ИП Фисунова Ф.И., рабочие места которых находились в цехе, никогда не видели, чтобы кто-нибудь осуществлял указанный процесс.

Согласно пояснениям, представленным Кричфалуший Ф.И., ООО "Апекс" представило на безвозмездной основе в адрес ИП Кричфалуший Ф.И. несколько квадратных метров земельного участка на одной их своих территорий, т.к. пеноблоки требуются ежедневно для выпуска продукции и это значительно снижало ежедневные затраты по транспортным расходам предприятию ООО "Апекс". Однако для доставки пеноблоков в адрес ООО "Апекс" был выделен водитель Гомонов А.В., который занимался только перевозкой пеноблоков и его заработная плата, страховые взносы являются дополнительными расходами ООО "Апекс". Аренда площади ИП Кричфалуший Ф.И. в адрес ООО "Апекс" не оплачивалась, стоимость электроэнергии, которая расходовалась для резки пеноблоков, осуществлялась за счет общества.

При анализе налоговым органом доходной части банковских выписок установлено, что у ИП Кричфалуший Ф.И. единственным покупателем является проверяемый налогоплательщик - ООО "Апекс", в адрес которого были реализованы пеноблоки -упаковка для котлов. Основную часть поступивших от ООО "Апекс" денежных средств - 3 645 000 (76%) Кричфалуший Ф.И. перевел с карты ИП на свою карту физлица, а остальной части - в сумме 409 200 руб. (9%), снял наличными денежными средствами.

Общество заявило довод о том, что Кричфалуший Ф.И. предоставил подтверждающие документы по приобретению материалов, используемых для изготовления пеноблоков, и документы, подтверждающие приобретение оборудования (нихромовая нить, трансформатор тока, фанера, труба и тд.), необходимого для резки пенопласта. Так оборудование и материалы, необходимые для производства конструкции по резке пеноблоков были приобретены ИП Кричфалуший Ф.И. дважды: 27.12.2017 и 27.06.2018 (подтверждающие документы предоставлялись в налоговый орган в рамках проверки).

Однако указанный довод не опровергает вывод инспекции о том, что регистрация ИП Кричфалуший Ф.И. осуществлена специально для обслуживания деятельности ООО "Апекс", а предприниматель не являлся самостоятельным хозяйствующим субъектом.

Производство котлов и теплообменшпсов - это единый производственный процесс, который осуществляется на единой закрытой территории. Производственные помещения по юридическим адресам: Северная площадь 3 и Северная площадь 3-8, территориально расположены недалеко друг от друга. Целью создания ИП Кричфалуший Ф.И. является увеличение расходов общества для уменьшения налогооблагаемой прибыли.

В отношении ИП Фисунова Ф.И. установлено следующее.

ИП Фисунов Ф.И. зарегистрирован и состоит на учете в ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области. Постановка на налоговый учет Фисунова Ф.И. как индивидуального предпринимателя осуществлена 06.02.2018. Основной вид деятельности ОКВЭД - 28.21.1 Производство неэлектрических печей, горелок и устройств для них.

ИП Фисунов Ф.И. применяет упрощенную систему налогообложения. В проверяемом периоде имел в штате сотрудников, согласно сведениям по форме 2-НДФЛ, как налоговый агент, предоставлял сведения о выплаченных доходах на работающих лиц. В 2018 году ИП Фисунов Ф.И. представил сведения на 12 человек, в 2019 году - на 34 человека, в 2020 году - на 55 человек.

При анализе доходной части банковских выписок ИП Фисунова И.В. установлено, что основным заказчиком изготавливаемых теплообменников является проверяемый налогоплательщик - ООО "Апекс" ИНН 6154108069.

Для подконтрольных ООО "Апекс" организаций: ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 в сумме 18 667 000 руб. (23.49%) и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 в сумме 4 470 000 руб. (5,63%) ИП Фисунов Ф.И. оказывал услуги по изготовлению теплообменников. ИП Фисунов Ф.И. реализовал в адрес ИП Никифорова А.В. хомуты на сумму 6 080 280 руб.

Кроме того, в адрес иных покупателей (которые до 2018 года являлись покупателями ООО "Апекс") ИП Фисунов Ф.И. осуществлял реализацию: в адрес ООО "Теплосервис" в 2020 году в соответствии с договором на изготовление продукции на основе давальческого сырья - изготавливал детали (ленты, уголки, уголки со скобой, пластины, фиксаторы, зацепы, крючки, накладки), всего оплачено за 2020 год 15 010 731 руб. (18,89%); в адрес ООО "Теплосервис" за период 2018 г. - 2020 г. в соответствии с договором изготавливал тару - ящики картонные, всего оплачено за проверяемый период 642 440 руб. (0,81%).

По расчетному счету ИП Фисунова Ф.И. отсутствует приобретение картона. Приобретение картона осуществляло ООО "Апекс", между ООО "Апекс" и ИП Фисунов Ф.И. заключен договор на изготовление гофроящиков из давальческого сырья.

При анализе расходной части выписки установлено, что у налогоплательщика отсутствовали платежи, необходимые для осуществления ведения самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности, такие как: приобретение оргтехники, картриджей, оплата канцелярских товаров, расходы на услуги связи и интернета, оплата коммунальных платежей.

ИП Фисунов Ф.И. в протоколе допроса от 24.11.2021 пояснил, что по согласованию с генеральным директором ООО "Апекс" Никифоровым А.В. зарегистрировал на свое имя ИП с целью осуществлять сварку теплообменников.

Заявитель указал, что привлечение ИП Фисунова Ф.И. было обусловлено тем, что для производства котлов большой мощности необходимо специальное оборудование и сварщики определенной квалификации. Все договоры между указанными субъектами заключались с целью реального осуществления деятельности, не имеют пороков в оформлении. Генеральный директор ООО "Апекс" Никифоров А.В. в протоколе допроса от 09.06.2022 сообщил, что с 2018 года ООО "Апекс" осуществляет реализацию котлов большой мощности. Работники ООО "Апекс" ранее не осуществляли сварочные работы по теплообменникам большой мощностью. Появился новый заказ на поставку подобных котлов, и ООО "Апекс" приняло решение о заключении договора об оказании услуг с ИП Фисуновым Ф.И. на изготовление из давальческого сырья теплообменников большой мощности.

Как следует из материалов дела, ИП Фисунов Ф.И. осуществлял сварочные работы на оборудовании и на территории ООО "Апекс".

Довод о том, что только ИП Фисунов Ф.И. мог изготавливать для ООО "Апекс" котлы большой мощности и котлы, которые ООО "Апекс" никогда самостоятельно не производило, не подтвержден документально. Нового оборудования, кроме сварочных аппаратов, ПИ Фисунов Ф.И. не приобретал. Сотрудники, ранее работавшие в обществе и перешедшие на работу к предпринимателю, не повышали свою квалификацию.

Общество заявило довод о том, что ИП Фисунов Ф.И. осуществлял обучение сотрудников, что подтверждается движением денежных средств по расчетному счету.

Суд установил, что 17.10.2019 и 22.10.2019 произведена оплата АНО ДПО УЦ "Образование Плюс" по 1 500 руб. с назначением платежа: оплата по счету N 942 и N 950 за обучение охране труда руководителей членов комиссий и работников служб охраны труда.

Таким образом, указанное обучение не свидетельствует о повышении квалификации работников-сварщиков. Допрошенные налоговым органом сварщики на момент трудоустройства у ИП Фисунова Ф.И. уже имели образование сварщика, не имели уникальную квалификацию или способность работать на специальном высокопрофессиональном оборудовании, у некоторых сварщиков первое место работы - ИП Фисунов Ф.И.

Отклоняя довод заявителя о том, что деловой целью заключения договора с ИП Фисуновым Ф.И. являлось производство теплообменников большей мощности и новой номенклатуры теплообменников, которые ООО "Апекс" ранее не производило, и разделение производства разных видов продукции с различными технологиями производства имеет свое экономическое обоснование и не имеет противоправного характера, суд обоснованно исходил из того, что согласно представленным во время выездной налоговой проверки ИП Фисуновым Ф.И. документам установлено, что у ИП согласно "Отчету о расходах на приобретение основных средств" в распоряжении находилось следующее оборудование: Сварочный аппарат ТЕХНИК МЮ-400А(7)-68300 руб.; сварочный аппарат ТЕХНИК MIG-400A(9) - 67000 руб.; сварочный аппарат ТЕХНИК ЫЮ-400А(8) - 68300 руб.; сварочный аппарат ТЕХНИК МЮ-400А(10) - 69525 руб.; сварочный аппарат ТЕХНИК MIG-400A(11)- 66950 руб.; штамп вырубной - 55000 руб.; пневмораспределитель У7124А - 18500 руб. Итого на общую сумму 412 575 руб.

По расчетному счету ИП Фисунова Ф.И. не установлено приобретение какого- либо уникального (специализированного оборудования), которое необходимо для перестройки производственного процесса с различными технологиями производства, в то время, как ООО "Апекс" приобрело: сварочные аппараты в количестве 8 штук (425 тыс. руб.) в 2018 году, листогибочный пресс в 2019 году (1 883,тыс. руб.), установку нанесения порошкового покрытия в 2019 году (2 188 тыс. руб.), установку лазерной резки (3 193 тыс. руб.) в 2020 году.

Общество заявило довод о том, что ИП Фисунов Ф.И., вопреки выводам налогового органа, закупал оборудование 03.07.2020, 25.11.2020, 26.11.2020.

Однако, анализ банковской выписки свидетельствует о том, что в указанные даты произведена оплата штампа пуклевочного для хомута Рапид (частичная оплата по 50 000 руб. 25.11.2020 и 26.11.2020), оплата в сумме 50 000 руб. (частичная оплата по счету 56 за "штамп формочный пуассон штампа вырубного ножницы и ремонт штампа"). Иного приобретения оборудования не установлено.

Кроме того, общество указало, что по банку проводились платежи за ремонт оборудования.

Действительно, в 2020 году производилась оплата за ремонт погрузчика, демонтаж/ монтаж гидронасоса. Однако, указанное оборудование (основные средства) в соответствии "Отчетом о расходах на приобретение основных средств" у ИП Фисунова Ф.И. не числится.

Общество ссылается на наличие у Фисунова Ф.И. иных заказчиков (помимо ООО "Апекс", ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193). Так, ИП Фисунов Ф.И. оказывал услуги по переработке давальческого сырья для ООО "Теплосервис" и поставлял картонные ящики для ООО "Теплосистемы".

ИП Фисунов Ф.И изготавливал и продавал ООО "Теплосистемы" коробку из пятислойного картона (упаковку).

Указанный довод был надлежащим образом оценен судом первой инстанции. Суд установил, что налоговый орган запросил у Фисунова Ф.И. отчеты о финансовых результатах по работам по изготовлению продукции из давальческого сырья в адрес ООО "Теплосервис" за 2020 год; план производства для изготовления деталей для ООО "Теплосервис" за 2020 год; перечень станков, оборудования, которое использовалось для изготовления изделий для ООО "Теплосервис" в 2020 году; перечень сотрудников (ФИО, должность) занятых на данном производстве в 2020 году.

ИП Фисунов Ф.И. предоставил следующую информацию: в 2020 году было оказано услуг в адрес ООО "Теплосервис" на сумму 7 205 828,51 руб., которые были полностью оплачены. А также получен аванс в размере 7 804 902,73 руб. для дальнейшего выполнения договорных обязательств. План производства не составлялся. Работы выполнялись согласно спецификациям по договору N 23 от 23.06.2020. Для изготовления деталей (ленты, уголки, уголки со скобой, пластины, фиксаторы, зацепы, крючки, накладки) использовалось следующее оборудование: ленточная пила -1 шт., болгарка - 2 шт., сварочный аппарат - 2 шт., сверлильный станок - 2 шт., заточный станок - 2 шт. На изготовлении указанных деталей были задействованы следующие сотрудники:

Федоров СЛ., Лиходеева ОС, Акименко А.В., Мигушов В.К.

В протоколе допроса от 25.10.2022 Фисунов Ф.И. в отношении изготовления деталей в адрес ООО "Теплосервис" пояснил следующее: "указанные детали изготавливаются на одном участке с изготовлением хомутов. Так как цех ООО "Теплосервис" находится по соседству, должностное лицо Четвероус Алексей предложил изготовить для них детали. От ООО "Теплосервис" получаю давальческое сырье - лист металлический разных размеров, затем этот лист распускается на лентопильном станке (сотрудник Чередниченко С. - лентопильщик), зачищается болгаркой (сотрудник Щербина Ф.А. должность не знаю, и Федоров С.А. - мастер), затем варится сваркой (варят сварщики Лиходеева Т.Ж., Акименко А.В., Мигушов В.К.), после этого детали заново зачищаются и отвозятся лично мною на автомобиле Газели госномер В396РА/161 в адрес заказчика".

Вместе с тем, закупка оборудования, указанного ИП Фисуновым Ф.И. (ленточная пила -1 шт., сверлильный станок - 2 шт., заточный станок - 2 шт.) по договору купли-продажи от 15.01.2018 с Абраменко Д.Э. дополнительными мероприятиями налогового контроля не подтвержден. Согласно представленным ИП Фисуновым Ф.И. отчетам по приобретению основных средств, вышеуказанное оборудование не числится у ИП Фисунов Ф.И. Физические лица - сотрудники Фёдоров С.А., Лиходеева Т.Ж. ранее являлись сотрудниками ООО "Апекс", имеют навыки и опыт сварных работ.

ООО "Апекс" имело достаточное количество станков, оборудования для производства изделий для ООО "Теплосервис", поэтому наличие стороннего заказчика - ООО "Теплосервис" не подтверждает самостоятельность Фисунова Ф.И. как индивидуального предпринимателя. Так как ООО "Теплосервис" являлось постоянным поставщиком для ООО "Апекс" газогорелочных устройств, то оно могло обратиться к проверенному партнёру с предложением изготовить детали. Таким образом, данный вид работ для ООО "Теплосервис" могло выполнять ООО "Апекс" самостоятельно по указанным выше основаниям.

В отношении изготовления ИП Фисуновым Ф.И. ящиков из пятислойного гофрированного картона в адрес ООО "Теплосистемы" установлено следующее.

Налоговый орган запросил у Фисунова Ф.И. отчеты о финансовых результатах по работам по изготовлению ящиков из пятислойного гофрированного картона в адрес ООО "Теплосистемы"; план производства для изготовления ящиков для ООО "Теплосистемы" за 2019 г., 2020 г.; перечень станков, оборудования, которое использовалось для изготовления ящиков для ООО "Теплосистемы" в 2019 г., 2020 г.; перечень сотрудников занятых на данном производстве в 2019,2020 г.

Фисунов Ф.И. сообщил, что в 2019-2020 гг. было изготовлено продукции в адрес ООО "Теплосистемы" на сумму 416 405 руб., которая была полностью оплачена, план производства не составлялся, работы выполнялись согласно заявкам по договору N 2 от 19.02.2018. Для изготовления использовалось следующее оборудование: стол -1шт,, нож строительный -2 шт., металлическая линейка - 2 шт. На изготовлении указанных ящиков были задействованы следующие сотрудники: Фисунов Ф.И., Блинков А.Г.

В протоколе допроса от 25.10.2022 Фисунов Ф.И. также пояснил, что получает гофрированный картон от ООО "Апекс", в производстве задействован еще один сотрудник Блинков А.Г. Оборудование, которое используется для изготовления ящиков: стол, правило (линейка специальная), нож канцелярский. Тару изготавливаем 10-ти разных размеров".

В то же время налоговой проверкой установлено, что ООО "Апекс" самостоятельно занималось изготовлением, производством, упаковкой и реализацией теплообменников, имея для этого достаточные производственные площади, оборудование и квалифицированный персонал. ООО "Апекс" самостоятельно закупало гофротару у АО "Фамадар Картона Лимитед". Указанная гофротара необходима для упаковки готовых изделий, реализованных ООО "Апекс" самостоятельно.

ИП Фисунов Ф.И. же осуществлял изготовление гофротары из материала (гофрокартона), который покупал у ООО "Апекс", а затем обратно продавал в адрес ООО "Апекс", тем самым наращивая расходы для целей налогообложения ООО "Апекс".

Относительно сотрудников, оформленных в ИП Фисунов Ф.И., судом установлено, что часть сотрудников ранее работали в ООО "Апекс".

Так, следующие сотрудники ООО "Апекс", работавшие в 2018 г., в 2019 г., перешли на работу к ИП Фисунову Ф.И.: Денисенко В.Н. - штамповщик, Рахманин И.И. - слесарь сборщик, Федоров С.Н. - мастер участка (а в ООО "Апекс" сварщик), Стрюк А.С., Жуненко Л.Н., Вожжов М.Н., Аржановский СВ.; часть сотрудников работала одновременно как и в ООО "Апекс", так и у ИП Фисунова Ф.И., среди них:

Саутченкова Е.В. (начальник отдела кадров ООО "Апекс" и бухгалтер Фисунова Ф.И.), Юнусов P.P. (начальник отдела маркетинга ООО "Апекс" в 2018-2020 гг., в 2020 г.- работник ИП Фисунова Ф.И.)., Жеребчиков Е.Ю.

В соответствии с допросами сотрудников ИП Фисунова Ф.И., работы выполнялись одновременно сотрудниками формально разных ООО и ИП: Так, Федоров С. А. (протокол б/н от 18.05.2022) работник ИП Фисунова Ф.И. пояснил: "со мной в цеху работает токарь ООО "Апекс" - Игорь, фамилию не помню. Медник - Александр на ООО "Апекс", паяет змеевики. И Лиходеева сваривает газогорелочные установки в отдельном помещении". Шереметов И.Л. (протокол допроса б/н от 08.06.2022) работник ООО ПК "Апекс" пояснил: "..Таблички с наименованиями цехов и их принадлежности отсутствуют. Перемещение по цехам сотрудников ООО "Апекс", двух предприятий ООО ПК "Апекс", ИП Фисунова Ф.И., ИП Кричфалуший Ф.И. свободное. Раскроем металла занимались работники двух предприятий ООО ПК "Апекс" и ИП Фисунова Ф.И.".

Налоговым органом исследована возможность изготовления хомутов ИП Фисуновым Ф.И. на оборудовании, принадлежавшем ООО "Апекс", силами сотрудников ИП Фисунова Ф.И.

В результате анализа показаний бывших и действующих сотрудников ИП Фисунова Ф.И. установлено, что согласно показания бывших сотрудников производство хомутов было как в ООО "Апекс", так и у ИП Блинкова А.Г, и у ИП Фисунова Ф.И. Сотрудники не знали, что у них менялся работодатель, узнали об этом только после увольнения, когда увидели записи в трудовой книжке. Производство хомутов осуществлялось на одном и том же оборудовании, после пожара часть старого оборудования была перенесена в новый цех, в течение некоторого времени было закуплено новое оборудование (Роллформер и станок точечной сварки). Производство осуществлялось под руководством одного и того же мастера - Федорова С.А.

Довод ООО "Апекс" о наличии у ИП Фисунова Ф.И. оборудования, необходимого для производства хомутов, что подтверждено договором купли-продажи оборудования за наличный расчет у Абраменко Д.Э., оценен судом критически, ввиду следующего.

Фисунов Ф.И. в протоколе допроса пояснил, что производство хомутов для ИП Никифорова А.В. осуществлялось на оборудовании, приобретенном у Абраменко Д.Э. за наличный расчет в г. Таганроге. Все приобретенное оборудование - бывшее в употреблении (очень старое, без техпаспортов). Абраменко Д.Э. лично привез оборудование на автомобиле КАМАЗ. В подтверждение сделки инспекции представлены договор купли-продажи от 15.01.2018 у Абраменко Дмитрия Эдуардовича, акт приема-передачи указанного оборудования от 17.01.2018, доказательства передачи денежных средств за оборудование не представлены.

Инспекцией установлено, что на момент реализации оборудования в январе 2018 г. Абраменко Д.Э. было полных 18 лет. В 2018 году Абраменко Д.Э. учился на маляра-штукатура. На допрос в инспекцию Абраменко Д.Э. не явился. При осуществлении выездов по адресу регистрации установлено, что по указанному адресу фактически не проживает. Из протокола допроса отца супруги Абраменко Д.Э. следует, что он ранее работал у ИП Блинкова А.Г. - директором, и 3 месяца менеджером по снабжению, с ИП Фисуновым Ф.И. познакомился в 2019 году на производственной площадке на пл. Северная 3.

Легальность договора продажи оборудования от Абраменко Д.Э. не подтверждена, реальность приобретения и дальнейшее хранение оборудования на открытой площадке без охраны, не подтверждены.

В месте с тем инспекцией установлено, что по состоянию на 01.01.2018 у общества на балансе числилось следующее оборудование, которое могло быть использовано при производстве хомутов: гидравлический координатно-пробивной пресс МТХ1250, гидравлический листогибочный пресс DEKA модели WC67K-40/2000; листогибочный гидравлический пресс "HPB-30/1600(WC67Y-WC67Y-0/1600)"; листогибочный пресс WC67K-40/2000 с контроллером; пресс гидравлический П6330; пресс EUROMAC МТХ FLEX 6 1250/30-2250AUTOINDEX; пресс П6330.

В 2018 году ООО "АПЕКС" приобрело: гидравлический координатно-пробивной пресс МТХ 1250/30-2000AUTOINDEX; гидравлический координатно-пробивной пресс МТХ 1250/30-2000AUTOINDEX.

В 2019 году ООО "АПЕКС" приобрело: листогибочный пресс HFE 50-20 (2000 г); станок легкопильный ARG 250 S.A.F. с прижимом гидравлическим NVP250; установку лазерной резки F3015 1000W(MAX) Бодор.

В 2020 году ООО "АПЕКС" приобрело: станок сверлильно-резьбонарезной STAT.FX SSSTDDI-25T INDUSTRIAL; установку лазерной резки F3015 1000W(MAX) Бодор.

Таким образом, ООО "Апекс" имело оборудование, станки, для производства хомутов в 2018 г., а также продолжало приобретать недостающее оборудование для производства хомутов в 2019 - 2020 г.г.

В отношении ООО "Апекс" и ИП Никифорова А.В. суд установил следующее.

Директор и учредитель общества Никифоров А.В. является также индивидуальным предпринимателем с 16.09.2019.

С 01.03.2019 применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доход - расход". При регистрации в качестве индивидуального предпринимателя внесена в ЕГРИП запись об основном виде деятельности Никифорова А.В. - 25.61 Обработка металлов и нанесение покрытий на металлы. ИП Никифоров А.В., как налоговый агент, сведений по форме 2-НДФЛ о выплаченных доходах за 2018 - 2020 г.г. на сотрудников не подавал, работники у ИП отсутствуют.

Из книги учета доходов и расходов ИП Никифорова А.В. за 2019-2020 гг. следует, что в качестве доходов заявлены поступления от ООО "Н-БНК" за услуги по изготовлению хомутов и поступления от сдачи в аренду имущества. Проведенными контрольными мероприятиями установлено, что единственным заказчиком хомутов является ООО "Н-БНК". Изготовлением хомутов занимается ИП Фисунов Ф.И. из давальческого сырья ООО "Н-БНК", а ИП Никифоров А.В., в том числе, согласно его показаниям, осуществлял маркировку хомутов по адресу регистрации и их продажу заказчику, не неся при этом никаких расходов. Согласно выписке по расчетному счету ИП Никифорова А.В., установлена реализация им хомутов в адрес ООО "Н-БНК" ИНН 9723000224 (г. Москва), которое является единственным покупателем. От всех поступивших на расчетный счет средств, на долю покупателя приходится 46 % или 7 527 056 руб., других покупателей не установлено. Доля средств 27% (4 223 300 руб.) была внесена Никифоровым А.В. на расчетный счет ИП наличными денежными средствами через банкоматы. В составе выручки присутствуют так же платежи за аренду помещения от ООО "4-К", ИП Фисунова Ф.И., ООО "Апекс". При анализе расходной части банковской выписки установлено, что основная часть расходов направлена в адрес ИП Фисунова Ф.И. в сумме 6 080 280 руб. По банковской выписке проведена оплата услуги по технологическому присоединению и за поставку газа, вместе с тем отсутствуют платежи, необходимые для осуществления самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности, такие как приобретение оргтехники, картриджей, оплата канцелярских товаров, расходы на услуги связи и интернета.

В протоколе допроса от 09.06.2022 ИП Никифоров А.В. пояснил, что осуществляет деятельность по адресу: Неклиновский район, с. Покровское, ул. Ленина 12. Основная деятельность - маркировка, нанесение логотипов на хомуты и сдача в аренду, от которой получен доход. ИП Никифоров А.В. работает по договору выполнения работ по изготовлению хомутов из давальческого сырья, полученного от ООО "Н-БНК". По условиям договора ООО "Н-БНК" передает давальческое сырье ИП Никифорову А.В. В свою очередь ИП Никифоров А.В. заключил договор на оказание услуг по изготовлению хомутов с ИП Фисуновым Ф.И. После изготовления хомутов ИП Фисунов Ф.И. передает готовые изделия для маркировки ИП Никифорову А.В. Маркировкой он занимался по воскресеньям. Наемных работников ИП Никифоров А.В. не имел.

Никифоров А.В. является единственным учредителем и руководителем ООО "Апекс". До 2018 года ООО "Апекс" самостоятельно на собственном оборудовании осуществляло изготовление хомутов и реализовывало их в адрес ООО "Н-БНК". В последующем, со слов бухгалтера, в связи с нерентабельностью принято решение, что указанным производством будет заниматься ИП Фисунов Ф.И. (производство хомутов за период 01.07.2018 по 31.12.2018 - ООО "Апекс"; за период с 01.01.2019 по 30.08.2019 - ИП Блинков А.Г.; за период с 01.09.2019 по 31.12.2020 - ИП Никифоров А.В.).

Из показаний Блинкова А.Г. (протокол 6/н от 16.06.2022) установлено, что он с 2012 года работал генеральным директором ООО "Апекс". Четыре года работал начальником производства у ИП Фисунова Ф.И. В 2019 году ИП Блинков А.Т. осуществлял производство и маркировку хомутов, которые в последующем были реализованы в адрес ООО "Н-БНК". Блинков А.Г. в период 2018 - 2020 г.г. фактически работал начальником производства у ИП Фисунова Ф.И. и не занимался финансово-хозяйственной деятельностью открытого на его имя ИП. Финансово-хозяйственную деятельность ИП Блинкова А.Г. фактически осуществлял и контролировал Фисунов Ф.И. Блинков А.Г. не владеет информацией, кому принадлежало здание, оборудование, на котором производились хомуты и осуществлялась их маркировка, так как всем руководил Фисунов Ф.И.

Таким образом, ООО "Апекс" формально осуществило передачу производства хомутов ИП Блинкову А.Г., а в последующем ИП Фисунову Ф.И., который ранее работал в ООО "Апекс", руководил участком по производству хомутов. ООО "Апекс" несло производственные расходы (износ основных средств), а ИП Никифоров А.В. получал прибыль от продажи хомутов, не неся при этом никаких расходов, а лишь увеличивая стоимость хомутов при их продаже.

Из договора подряда N 1 -2019 от 10.01.2019, заключенного между ООО "Н-БНК" (заказчик) и ИП Никифоровым А.В. (исполнитель), следует, что согласно пункту 2.10 указанного договора передача-приём продукции от исполнителя к заказчику оформляется передаточными документами. Доставку результата работы со склада исполнителя (ИП Никифоров А.В.) на свой склад заказчик (ООО "Н-БНК") осуществляет за свой счёт со склада исполнителя по адресу: 347900, Ростовская область, г. Таганрог, Северная площадь, 3-3.

ИП Никифоров А.В. не занимался самостоятельно производством хомутов. Согласно предоставленному в рамках проверки ИП Никифоровым А.В. и ИП Фисуновым Ф.И. договору подряда N 4-2019 г. от 01.10.2019, ИП Никифоров А.В. является заказчиком, а ИП Фисунов Ф.И. - исполнителем работ по изготовлению хомутов усиливающих крале, диам. 100 мм, хомутов диаметром: 100 мм, 125 мм, 150 мм, хомутов БНК "Камчатка", на основе давальческого сырья для изготовления хомутов ом ООО "Н-БНК", которые в последующем были реализованы в адрес ООО "Н-БНК".

Согласно показаниям Никифорова А.В. (протоколы допросов: от 25.10.2022, от 08.11.2022), он на личном оборудовании, у себя дома, в с. Покровском самостоятельно маркировал изготовленные ИП Фисуновым Ф.И. хомуты (передача готовых изделий (хомуты) в адрес ИП Никифорова А.В. производится силами ИП Фисунова Ф.И. в вечернее время или выходные дни на Газели), а в последующем осуществлял их реализацию либо напрямую в адрес ООО "Н-БНК", либо сначала перевозил в г. Таганрог, ул. Северная площадь, 3-3 на отцовской машине КИА, и в последующем, отправлял в адрес ООО "Н-БНК". В протоколе от 08.11.2022 изменил показания и пояснил, что готовые хомуты отгружает в адрес ООО "Н-БНК" с адреса с. Покровкое, Неклиновского района, РО, ул. Ленина, 12.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля исследована возможность маркировки хомутов ИП Никифоровым А.В. на его личном оборудовании и установлено, что приобретение лазерного волоконного маркировщика у Озрокова А.В (заявлен в качестве продавца по договору 03.09.2019) не подтверждено (не представлены документы, подтверждающие оплату, доставку, Озроков А.В. не явился для проведения допроса).

Вместе с тем, согласно показаниям бывших сотрудников ИП Фисунова Ф.И. -Рахманина И.И., Сычёва С.В., Вожжова М.Н., Новоковского Е.А., Гонобыч Н.А., Моховой В.А. установлено, что в цехе, который находился в г. Таганроге, Северная площадь 3-3, как у ООО "Апекс", так и у ИП Блинкова А.Г., а в последующем у ИП Фисунова Ф.И. всегда имелся лазерный гравёр для нанесения маркировки на хомуты. Маркировка наносилась сотрудниками участка, которые занимались изготовлением хомутов, в свободное от основной работы время.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ИП Никифоров А.В. представил два экземпляра документов по передаче и транспортировке готовых хомутов от ИП Фисунова Ф.И. в адрес ИП Никифорова А.В.:

- первый экземпляр: товарно-транспортные накладные (в количестве 21 шт.), в которых адресом разгрузки хомутов указан адрес: г. Таганрог, Северная площадь 3-3, накладные М-15 на передачу готовых хомутов (в количестве 21 штука), УПД - это передача и доставка хомутов в количестве 121 524 шт.. в том числе: хомут, усиливающий крале d 100 мм - 31 504 шт; хомут, d 100 мм - 70 900 шт.; хомут, d 125 мм -19 120 шт.;

- второй экземпляр: товарно-транспортные накладные (в количестве 31 шт.), в которых адресом разгрузки хомутов указан адрес с. Покровское, Неклиновский р-н, ул. Ленина, 12, накладные М-15 па передачу готовых хомутов (в количестве 31 шт.), УПД -это передача и доставка хомутов в количестве 124 824 шт.. в том числе: хомут, усиливающий крале d 100 мм - 45 Q04 шт.; хомут, d 100 мм - 60 700 шт.; хомут, d 125 мм -19 120 шт.

Из представленных ТТН по перевозке на указанном автомобиле лично Фисуновым Ф.И. в адрес: с. Покровское, Неклиновский р-н, ул. Ленина, 12, следует, что по первому комплекту представленных документов вес разово перевозимых хомутов составлял: 08.11.2019 - 560 кг., 24.12.2019 - 215 кг., 27.01.2020 - 5 094 кг., 31.01.2020 - 1 980 кг., 28.02.2019 - 3 960 кг., 19.03.2020 - 2 970 кг., 24.04.2020 -5 940 кг., 22.05.2020 - 2 120 кг., 19.06.2020 -6 960 кг., 28.07.2020 -6 420 кг., 04.08.2020 -5 376 кг., 28.08.2020 -5 850 кг., 25.09.2020 -3 480 кг.. 10.12.2020 -1 740 кг.; по второму комплекту представленных документов вес разово перевозимых хомутов составлял: 05.11.2019 - 5 380 кг., 07.11.2019 -4 950 кг.: 20.12.2019 - 1 980 кг.. 27.01.2020 - 7 920 кг., 28.02.2019 - 3 960 кг., 19.03.2020 - 2 970 кг.: 24.04.2020 - 5 940 кг.: 16.05.2020 - 1 980 кг.: 12.06.2020 - 4 760 кг.: 09.07.2020 - 2 780 кг.: 31.07.2020 - 5 376 кг.: 21.08.2020 - 4 950 кг.: 11.09.2020 - 3 480 кг.,13.11.2019 - 2 550 кг.: 20.11.2020 - 4 500 кг.: 27.11.2020 - 6 000 кг.

Таким образом, Фисунов Ф.И. на автомобиле Газель физически не мог перевезти указанное количество хомутов в адрес ИП Никифорова А.В.

В первоначальных допросах все свидетели подтверждали, что ходили трудоустраиваться в офис ООО "Апекс" по адресу: ул. Северная пл. 3-2, их трудовые книжки хранились в сейфе начальника отдела кадров Саутченковой Юлии, им было все равно, какая запись будет в трудовой книжке. Сборщики работали на конечном этапе производства хомутов и производили сборку хомутов, к ним хомуты уже поступали с нанесенной гравировкой, сборщики их окончательно собирали и складывали в картонные коробки на поддон. Могли поступать хомуты без маркировки, тогда сборщики их собирали и отдавали на маркировку на лазерный гравер, который находился тут же в цехе. Поддоны с готовыми хомутами грузились с помощью погрузчика на грузовые машины (фуры - длинномеры), на газель готовые хомуты не загружали и не перевозили. На компьютере была установлена программа для лазерного гравера. Операция по нанесению гравировки на хомут является не сложной: необходимо каждый хомут подвесить на упор, нажать кнопку и гравер автоматически наносит гравировку. Чаще всего гравировку в 2019 г. на готовые изделия наносили женщины Вика Мохова, Денисенко Валентина Николаевна и Журенко Любовь Николаевна. В коробки упаковывались хомуты уже с нанесенным логотипом, и они сразу отправлялись заказчику ООО "Н-БНК". Таким образом, готовые хомуты уже с нанесенным логотипом БНК сразу отгружались с адреса: г. Таганрог, ул Северная площадь 3 -3. Готовые хомуты в коробках грузились в большие машины длинномеры сразу из цеха с помощью погрузчика, что подтверждено допросами свидетелей и первичными бухгалтерскими документами, представленными перевозчиком ИП Мороз Ю.О.

Таким образом, единственным заказчиком хомутов является ООО "Н-БНК". Изготовлением и маркировкой хомутов занимался ИП Фисунов Ф.И. на оборудовании ООО "Апекс" из давальческого сырья ООО "Н-БНК", а ИП Никифоров А.В., осуществлял продажу хомутов в адрес заказчика не неся при этом никаких расходов. Таким образом, ИП Никифоров А.В. в цепочке изготовления хомутов является только их реализатором, получающим прибыль, не неся при этом никаких собственных расходов, а лишь увеличивая стоимость хомутов при их продаже.

Учитывая изложенные обстоятельства, суд признал верными выводы инспекции о создании ООО "Апекс" и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Фисуновфм Ф.И., ИП Кричфалуший Ф.И., ИП Никифоровым А.В. искусственной ситуации, направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения названных организаций, в связи с чем обоснованно отклонены доводы заявителя о неправомерном вменении нарушений положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговой проверкой установлено наличие указанных в пункте 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельств.

Материалами дела подтверждается, что ООО "Апекс", ООО ПК "Апекс" и индивидуальные предприниматели имеют единый производственный процесс.

ООО "Апекс" и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Фисунов Ф.И., ИП Кричфалуший Ф.И., ИП Никифоров А.В. неразрывно участвуют в производственном процессе, направленном на достижение общего экономического результата и имеют:

- единый координационный центр (принятия решений): генеральный директор ООО "Апекс" Никифоров А.В., главный бухгалтер ООО "Апекс" Рябко А.В.; генеральный директор ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 Кричфалуший Ф.И, главный бухгалтер ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 Павленко Т.В.; начальник отдела маркетинга и сбыта ООО "Апекс" Юнусов Р.Р.; принятие управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц осуществлялось непосредственно Никифоровым А.В.;

- единую бухгалтерию, отдел кадров: хранение документов в одном офисе по адресу: г. Таганрог, пл. Северная 3-2. Офис арендуется ООО "Апекс" по договору аренды у Масленского В.В., при этом договоры субаренды с ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Фисуновым Ф.И, ИП Кричфалуший Ф.И., ИП Никифоров А.В. отсутствуют. Сотрудниками ИФНС России по г. Таганрогу 29.12.2021 проведен осмотр офиса ООО "Апекс" по адресу: г. Таганрог, пл. Северная 3-2. В результате осмотра было установлено, что в офисе хранились не только первичные бухгалтерские документы ООО "Апекс", но и ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Никифорова А.В., ИП Фисунова Ф.И.;

- специальное создание предприятий и индивидуальных предпринимателей под деятельность проверяемого налогоплательщика. Целью регистрации новых ЮЛ и ИП являлось соблюдение лимитов доходов, позволяющих применять УСНО. Производственный процесс (цикл) искусственно увеличен за счет ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Фисунова Ф.И., ИП Кричфалуший Ф.И., ИП Никифорова А.В.

С учетом изложенного, суд пришел к законному и обоснованному выводу, что налоговым органом собраны достаточные доказательства, подтверждающие применение заявителем схемы "дробления бизнеса", что позволило налогоплательщику искажать сведения о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом, бухгалтерском учете и налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога на доходы и НДС, что свидетельствует о нарушении положений пунктов 1 и 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Установив фактические обстоятельства дела, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, и имеющимся в деле доказательствам, правильно применив нормы материального и процессуального права, суд первой инстанции пришел к обоснованному и не подлежащему переоценке выводу об отсутствии законных оснований для удовлетворения требования заявителя о признании незаконным решения инспекции в части доначисления НДС и налога на прибыль.

Общество также оспаривает решением налогового органа в части начисления внереализационных доходов на сумму кредиторской задолженности по взаимоотношениям с ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 в размере 30 616 362, 88 руб. и доначисления налога на прибыль в сумме 6 123 273 руб., штрафа в размере 76 541 руб. Указанное требование суд признает обоснованным.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что у ООО "Апекс" была задолженность перед ликвидированным контрагентом ООО "Комплект-Сервис" в сумме 30 616 362,88 руб.; 3-летний срок исковой давности взыскания задолженности истек 20.12.2019; право требования передано по договору уступки новому кредитору ООО ПК "Апекс". Инспекция пришла к выводу, что по истечении трех лет непогашенная кредиторская задолженность должна учитываться как внереализационный доход проверяемого налогоплательщика, срок ее признания - 2019 год. Сумма доначисленного налога на прибыль за 2019 год составила 6 123 273 руб., сумма штрафа - 76 541 руб.

Налогоплательщик не согласился с доначисленной суммой налога, полагает, что спорная сумма кредиторской задолженностью уступлена по договору уступки права требования новому кредитору - ООО "ПК "Апекс" (ранее ООО "Аспект"), течение срока давности прервано гарантийным письмом и полностью погашена обществом.

Признавая незаконным начисление налога на прибыль по указанному основанию, суд первой инстанции исходил из следующего.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; внереализационные доходы.

В силу пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Налоговая инспекция установила, что у ООО "Апекс" образовалась задолженность перед контрагентом ООО "Комплект-Сервис" в размере 30 616 362,88 руб., которая подтверждена актом сверки от 20.12.2016.

ООО "Комплект-Сервис" заключило договор уступки прав требования от 20.12.2016 (далее - договор уступки) с ООО "Аспект" (ныне - ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730), согласно которому ООО "Комплект-Сервис" уступает ООО "Аспект" право требования от ООО "Апекс" суммы 30 616 362,88 руб., в том числе НДС - 4 670 292,64 руб., за отгрузку товара по договору поставки N 39/147-01 от 26.06.2014.

Согласно пункту 2 данного договора ООО "Аспект" в счет оплаты за уступленное право требования по настоящему договору обязалось поставить товар в адрес ООО "Комплект-Сервис" по договору купли-продажи N 4/16 от 20.12.2016.

Поставка товара в адрес ООО "Комплект-Сервис" не произведена.

03.04.2018 ООО "Комплект-Сервис" исключено из ЕГРЮЛ, как недействующее юридическое лицо, по решению регистрирующего органа.

Налоговый орган пришел к выводу о занижении обществом подлежащих обложению налогом на прибыль организаций внереализационных доходов на сумму кредиторской задолженности 30 616 362,88 руб., в связи с чем доначислил обществу налог на прибыль в сумме 6 123 273 руб., штраф в размере 76 541 руб. ввиду неправомерного не отражения обществом внереализационных доходов (в связи с истечением сроков исковой давности).

Позиция налогового органа в оценке обстоятельств дела является противоречивой.

С одной стороны инспекция оценивает договор уступки, как ничтожный, не порождающий правовых последствий, и как следствие, это указывает на отсутствие правоотношений между заявителем и лицом, к которому перешло право требования по ничтожной сделке, так как право требования переложено формально на нового кредитора.

С другой стороны, из обжалуемого решения инспекции следует (страница 217 решения инспекции), что инспекция увеличивает внереализационный доход обществу в связи с неисполнением обязанности ООО "Аспект" (в настоящее время ООО "ПК Апекс") поставить ООО "Комплект-Сервис" товар в счет оплаты за уступленное право и указывает дату включения дохода - 20.12.2019 (то есть, 3 года с момента заключения договора уступки прав требования). То есть, заключение договора уступки права требования не оспаривается налоговым органом, поскольку указывается на наличие просроченной задолженности общества перед ООО "ПК Апекс".

На странице 217 решения инспекции указано, что сотрудники ООО "Апекс" подтвердили задолженность проверяемого налогоплательщика перед ООО "Комплект-Сервис", пояснили, что она являлась долгосрочной и была передана 20.12.2016 по договору уступки права требования ООО "Аспект" на сумму 30 616 362, 88 руб. По мнению налогового органа, данная сумма является доходом ООО "Апекс" и должна быть отнесена к внереализационным доходам в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной с истечением срока исковой давности 20.12.2019 (три года с даты заключения договора уступки права требования) (страница 218 решения).

Согласно показаниям генерального директора ООО "Апекс" Никифорова А.В. и главного бухгалтера ООО "Апекс" Рябко А.В., акт сверки взаимных расчетов по договору уступки прав требования между тремя сторонами: ООО "Комплект-Сервис", ООО "Апекс" и ООО ПК "Апекс" (ранее ООО "Аспект") не составлялись по состоянию на 31.12.2017, на 31.12.2018, на 31.12.2019, на 31.12.2020, соответственно, по мнению налогового органа, по данной кредиторской задолженности истек срок исковой давности и она должна быть включена во внереализационные доходы ООО "Апекс" по сроку 20.12.2019 (три года с момента перехода данной задолженности в ООО ПК "Апекс" (ранее - ООО "Аспект").

В протоколе допроса генерального директора ООО "Апекс" Никифорова А.В. от 09.06.2022 свидетель дал показания о том, что данная задолженность может быть погашена перед ООО ПК "Апекс в ближайшей перспективе на сумму 30 616 362, 88 руб.

В отношении применения срока исковой давности по сделке арбитражный суд принял во внимание следующие нормы.

В соответствии со статьей 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

Статья 196 ГК РФ предусматривает, что общий срок исковой давности составляет три года со дня, определяемого в соответствии со статьей 200 настоящего Кодекса.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 200 ГК РФ по обязательствам, срок исполнения которых не определен или определен моментом востребования, срок исковой давности начинает течь со дня предъявления кредитором требования об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется срок для исполнения такого требования, исчисление срока исковой давности начинается по окончании срока, предоставляемого для исполнения такого требования. При этом срок исковой давности во всяком случае не может превышать десять лет со дня возникновения обязательства.

В соответствии со статьей 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.

После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Согласно пункту 20 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности" течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга (ст. 203 ГК РФ). К действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, в частности, могут относиться: признание претензии; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или о рассрочке платежа); акт сверки взаимных расчетов, подписанный уполномоченным лицом. Ответ на претензию, не содержащий указания на признание долга, сам по себе не свидетельствует о признании долга.

12 февраля 2019 года ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, в лице генерального директора Кричфалуший Ф.И., направило претензию в адрес ООО "Апекс" по оплате суммы задолженности в размере 30 616 362, 88 руб., которая была подтверждена актом сверки взаимных расчетов от 2016 года, на основании договора уступки права требования от 20.12.2016, заключенного между ООО "Комплект-Сервис" и ООО "Аспект" ИНН 6154146730.

25 февраля 2019 года ООО "Апекс" в лице генерального директора Никифорова Артема Викторовича направило в адрес ООО ПК "Апекс" гарантийное письмо об оплате задолженности, подтверждающее данную задолженность. ООО "Апекс" гарантировало оплатить задолженность до 31 декабря 2022 г.

С учетом вышеизложенного, ООО "Апекс" совершило действия в соответствии со статьей 203 ГК РФ, свидетельствующие о признании долга и гарантирующее его оплату, в связи с этим, срок исковой давности прервался совершением обязанным лицом действий, срок исковой давности, установленный в три года, начал течь заново, в связи с чем, включение суммы в размере 30 616 362 руб. 88 коп. в состав внереализационных доходов общества в 2019 году и доначисление налога на прибыль в размере 6 123 273 руб. за 2019 год является неправомерным.

В бухгалтерской отчетности ООО "Апекс" отражены суммы кредиторской задолженности:

- за 2019 год - 235 678 тыс. рублей, в том числе ООО "ПК "Апекс" - 30 616 362 руб. 88 коп.;

- за 2020 год - 248 412 тыс. рублей, в том числе ООО "ПК "Апекс" - 30 616 362 руб. 88 коп.;

- за 2021 год - 279 703 тыс. рублей, в том числе ООО "ПК "Апекс" - 30 616 362 руб. 88 коп;

В бухгалтерской отчетности ООО "ПК "Апекс" ИНН 6154146730 отражены суммы дебиторской задолженности:

- за 2019 год - 112 368 тыс. рублей, в том числе ООО "Апекс" - 30 616 362 руб. 88 коп.;

- за 2020 год - 99 439 тыс. рублей, в том числе ООО "Апекс" - 30 616 362 руб. 88 коп.;

- за 2021 год - 116 198 тыс. рублей, в том числе ООО "Апекс" - 30 616 362 руб. 88 коп.

Как разъяснено в пункте 21 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2015 N 43 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности", перерыв течения срока исковой давности в связи с совершением действий, свидетельствующих о признании долга, может иметь место лишь в пределах срока давности, а не после его истечения. Вместе с тем по истечении срока исковой давности течение исковой давности начинается заново, если должник или иное обязанное лицо признает свой долг в письменной форме (пункт 2 статьи 206 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, перерыв течения срока исковой давности возможен и по истечении срока исковой давности в случае признания должником задолженности в письменной форме.

Налоговый орган на странице 330 решения указал на отсутствие погашения задолженности между ООО "Апекс" и ООО "ПК "Апекс" в соответствии с гарантийным письмом от 25.02.2019. Таким образом, в решении инспекция признает наличие правоотношений между обществом и новым кредитором по договору уступки.

Как следует из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, по состоянию на 18.03.2024 ООО "Апекс" полностью погасило перед ООО "ПК "Апекс" задолженность по договору уступки права требования от 20.12.2016, что подтверждается платежными поручениями N 163 от 01.02.2023, N 190 от 03.02.2023, N 207 от 07.02.2023, N 314 от 16.02.2023, N 3187 от 04.12.2023 г., N3214 от 06.12.2023 г., N 63 от 15.01.2024, N 256 от 06.02.2024, N 500 от 04.03.2024, актом сверки взаимных расчетов по состоянию на 18.03.2024.

Налоговый орган указал в решении, что документ, имеющий значение для расчета налоговых обязательств, а именно: гарантийное письмо ООО "Апекс" об оплате имеющейся задолженности перед ООО ПК ООО "Апекс" в размере 30 616 362,88 руб. в срок не позднее 31.12.2022, не был предоставлен налоговому органу в ходе проверки, его представили только после получения акта выездной налоговой проверки.

Однако, в рамках проведения выездной налоговой проверки налоговым органом не запрашивалась деловая переписка между ООО "Апекс" и ООО "ПК "Апекс". В рамках допросов должностных лиц ООО "Апекс" и ООО "ПК "Апекс" вопросы о наличии деловой переписки, дополнительных соглашений и иных документов к договору уступки права требования также не задавались. Налоговым органом исследовался только вопрос составления и подписания актов сверок, в связи с этим налогоплательщик и не представил переписку с ООО "ПК "Апекс" налоговому органу в рамках налоговой проверки, а предоставил ее вместе с возражениями.

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 Налогового Кодекса Российской Федерации в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков, иностранной организации, состоящей на учете в налоговом органе в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 настоящего Кодекса), дополнительных мероприятий налогового контроля.

Ограничивая срок проведения мероприятий дополнительного налогового контроля, законодатель не ограничивает налоговые органы в их количестве, при обеспечении налогоплательщику возможности использования гарантированных ему прав по защите своих интересов, поскольку основная задача дополнительных мероприятий налогового контроля состоит в разрешении сомнений, которые возникли у налогового органа после того, как налогоплательщиком предоставления дополнительных документов. При этом представление документов налогоплательщиком в защиту своих интересов является его правом, так же как и является обязанностью налогового органа всецело оценить представленные документы, и не нарушить права и законные интересы налогоплательщика.

Верховный Суд РФ в определении от 13.02.2020 N 301-ЭС19-27446 указал, что назначить дополнительные мероприятия повторно можно, если в дополнительных возражениях налогоплательщик сослался на документы, которые ранее не были изучены ИФНС.

Налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Вместе с тем, налоговый орган не назначил повторные дополнительные мероприятия налогового контроля, не запросил необходимые сведения в отношении гарантийного письма, предоставленного налогоплательщиком вместе с возражениями 10.01.2023, и не проверил указанный довод налогоплательщика, что привело к нарушению прав заявителя.

Суду представлены первичные платежные документы о возврате долга.

Гражданским кодексом Российской Федерации и другим законом наступление правовых последствий при заключении и исполнении сделки по займу денежных средств, сделки по уступке права требования и погашения займа в соответствии с условиями данной цессии не ставится в зависимость от наличия между лицами отношений связанности (аффилированности).

С учетом вышеизложенного, суд пришел к обоснованному выводу, что кредиторская задолженность ООО "Апекс" перед ООО ПК ООО "Апекс" в размере 30616362,88 руб. не является просроченной, соответственно, включение суммы в размере 30 616 362 руб. 88 коп. в состав внереализационных доходов общества в 2019 году и доначисление налога на прибыль в размере 6 123 273 руб. является неправомерным.

В оспариваемом решении инспекция увеличивает внереализационный доход обществу в связи с неисполнением обязанности ООО "Аспект" (в настоящее время ООО "ПК Апекс") по договору переуступки права требования поставить ООО "Комплект-Сервис" товар в счет оплаты за уступленное право и указывает дату включения дохода - 20.12.2019 (то есть, 3 года с момента заключения договора переуступки прав требования). То есть, заключение договора переуступки права требования не оспаривается налоговым органом.

Налоговый орган вменяет иные основания доначисления внереализационного дохода обществу за 2019 г., которые не были отражены инспекцией в оспариваемом решении. Так, инспекция указала, что проверкой установлено, что у ООО "Апекс" имелась задолженность перед ликвидированным контрагентом ООО "Комплект- Сервис" в сумме 30 616 362,88 руб.; 3-летний срок исковой давности истек 20.12.2019; право требования формально передано новому кредитору. То есть, в отзыве налоговый орган признает договор переуступки права требования между ООО "Комплект-Сервис" и ООО "Аспект" формальным.

Позиция инспекции в отзывах на заявление искажает позицию налогового органа, указанную в решения N 1 от 19.01.2023, т.к. налоговый орган вменяет иные основания доначисления внереализационного дохода обществу за 2019 г., которые не были отражены инспекцией в оспариваемом решении.

В материалы дела представлена копия договора переуступки от 29.12.2016. Налоговый орган указал, что указанный договор содержит множество опечаток (вводная часть в наименовании стороны ООО "Комплект-Сервис" не совпадает с наименованием цедента в разделе "реквизиты" - указана организация ООО "Промстройснаб". От имени ООО "Комплект-Сервис" договор подписал директор Дюдин О.В., который уже не работал в этой должности на дату подписания договора переуступки.

Вывод о формальности договора переуступки прав требования инспекция сделала на основании показаний свидетеля Печкысева В.В.

Так, из показаний Печкысева В.В., изложенных в протоколе допроса свидетеля N 1 от 10.07.2018, следует, что он не подписывал договор уступки прав требования от 20.12.2016 и указал, что данные документы видит впервые.

Отклоняя доводы инспекции, суд обоснованно исходил из того, что налоговый орган не проводил почерковедческую экспертизу для установления подлинности подписи Печкысева В.В. на договоре переуступки права требования.

Свидетель Рябко А.В. в протоколе допроса N 8 от 02.10.2018 на вопрос: "Поступал от ООО "Аспект" или ООО "Компчект-Сервис" в ООО "Апекс" договор переуступки прав требования от 20.12.2016 ? Как он к Вам попал (кто принес или по почте?", ответила: "Принес директор ООО "Аспект" Печкысев В.В. в офис ООО "Апекс".

В протоколе допроса свидетеля от 11.05.2022, свидетель Рябко А.В. также пояснила, что Печкысев В.В. принес договор переуступки прав требования от 20.12.2016, заключенный между ООО "Комплект-Сервис" и ООО "Аспект" в офис ООО "Апекс" по адресу: г. Таганрог, пл. Северная 3-2. Подошел Печкысев В.В. изначально к Рябко А.В., так как вся первичная документация согласовывается с главным бухгалтером ООО "Апекс". Потом Рябко А.В. подошла к Никифорову А.В. с данным вопросом. Никифоров А.В. согласился на данную переуступку прав требования. Договор переуступки прав требования от 20.12.2016 Печкысев В.В. принес в офис уже с подписями директора ООО "Комплект-Сервис" и своей подписью.

Из протокола допроса Никифорова А.В. N 9 от 02.10.2018, следует, что договор переуступки прав требования от 20.12.2016 в офис ООО "Апекс" принес Печкысев В.В.

В протоколе допроса N б/н 09.06.2022 по факту передачи задолженности свидетель Никифоров А.В. пояснил, что не знает кто являлся инициатором сделки и сообщил, что Печкысев В.В. показал ему договор между ООО "Аспект" и ООО "Комплект-Сервис".

Таким образом, показания свидетеля Печкысева В.В. противоречат показаниям иных свидетелей, которые не получили оценки ИФНС и не устранены в ходе проверки. В связи с этим к показаниям свидетеля Печкысева В.В. суд отнесся критически.

Кроме того, если учитывать позицию налогового органа о том, что договор переуступки права требования является формальным, то включение доходов по просроченной кредиторской задолженности во внереализационные доходы и доначисление налога на прибыль ООО "Апекс" необходимо было произвести за 2018 год, то есть, в том периоде, когда ООО "Комплект-Сервис" было исключено из ЕГРЮЛ (03.04.2018). Вместе с тем, инспекция доначислила налог на прибыль ООО "Апекс" за 2019 год, то есть, через 3 года с момента заключения договора переуступки прав требования.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации. К другим основаниям для возникновения дохода по пункту 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации относится ликвидация организации - кредитора либо ее исключение из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) по решению регистрирующего органа на основании статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Кредиторская задолженность перед организацией, исключенной из ЕГРЮЛ по решению налогового органа, признается доходом на дату внесения в реестр записи о ликвидации кредитора. Основанием для признания дохода может служить выписка из ЕГРЮЛ.

ООО "Комплект-Сервис" исключено из ЕГРЮЛ 03.04.2018 на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", что влечет прекращение обязательств (статья 419 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В данном случае, если принимать во внимание доводы инспекции, доначисление внереализационного дохода и налога на прибыль по сделке с ООО "Комплект-Сервис" необходимо было произвести ООО "Апекс" за 2018 год, а не за 2019 год, как указывает налоговый орган.

В связи с этим суд обоснованно удовлетворил заявление налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2019 год в размере 6 123 273 руб. и соответствующих штрафных санкций в размере 76 541 руб.

Отнесение инспекцией спорной задолженности к внереализационным доходам за 2019 год не соответствует нормам налогового законодательства РФ и приведет к искажению финансово-хозяйственных результатов ООО "Апекс" за 2018 и 2019 годы. Кроме того, доначисление налогов в произвольном налоговом периоде (в 2019, а не в 2018 г.) приводит к нарушению прав налогоплательщика в части налоговой ответственности, т.к. доначисление налога на прибыль в 2018 году не повлекло бы назначение штрафных санкций в связи с истечением срока исковой давности. По эпизоду начисления налога на прибыль на сумму внереализационного дохода общество было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (стр. 336 решения).

Отклоняя доводы апелляционной жалобы общества, судебная коллегия исходит из следующего.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 13 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, в случае установления налоговым органом схемы ухода от налогообложения путем разделения ("дробления") бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольных взаимозависимых лиц, налоги, уплаченные на спецрежимах, подлежат зачету в первую очередь при определении размера доначисляемого налога на прибыль (в рамках проверяемых периодов начиная с наиболее ранних дат возникновения недоимок), так как они являются его фискальными эквивалентами.

Размер доначисляемых налогов подлежит уменьшению таким образом, как если бы налоги, уплачиваемые элементами схемы "дробления бизнеса" в связи с применением специальных налоговых режимов, в рамках проверяемых периодов уплачивались налогоплательщиком-организатором.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО "Апекс" допустило уменьшение налоговой базы и суммы подлежащего уплате налога прибыль организаций в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете, налоговой отчетности налогоплательщика, создав схему "дробления бизнеса", направленную на неправомерное применение специальных режимов налогообложения в виде включения в цепочку документооборота подконтрольных контрагентов, применяющих специальный режим налогообложения УСНО - ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Фисунов Ф.И., ИП Кричфалуший Ф.И., ИП Никифоров А.В., по не имевшим место фактам хозяйственной жизни, что является нарушением пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган определил налоговые обязательства налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующих операций, руководствуясь имеющимися в распоряжении инспекции и представленными налогоплательщиком в ходе налоговой проверки документами.

Расчет действительных налоговых обязательств предполагает определение реальной суммы доходов путем определения конечной суммы полученного дохода.

Налог, взимаемый в связи с применением специального режима УСНО, перечисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации. Таким образом, налоговое бремя переносится на один хозяйствующий субъект ООО "Апекс". Инспекция учла уплаченный налог по УСНО участниками схемы дробления бизнеса: ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730, ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193, ИП Фисуновым Ф.И., ИП Кричфалуший Ф.И., ИП Никифоровым А.В. При расчете сумм УСН предпринимателями заявляются страховые взносы для уменьшения сумм налога.

Инспекцией произведено уменьшение суммы налога на прибыль, исчисленного в бюджеты субъектов Российской Федерации за проверяемый период 2018 - 2020 гг., на сумму уплаченного налога по УСНО в размере 4 830 546 руб. (2018 г. - 448 491 руб.; 2019 г. - 1 143 388 руб.; 2020 г. - 3 122 109 руб.), в том числе:

- ООО ПК "Апекс" ИНН 6154146730 на общую сумму 353 293 руб., в том числе: за 2019 г. - 353 293 руб.;

- ООО ПК "Апекс" ИНН 6154157193 на общую сумму 663 971 руб., в том числе: в 2020 г. - 663 971 руб.;

- ИП Фисунов Ф.И. на общую сумму 3 205 870 руб., в том числе: в 2018 г.- 358 593 руб., в 2019 г. - 661 308 руб., в 2020 г. - 2 185 969 руб.;

- ИП Кричфалуший Ф.И. на общую сумму 346 176 руб., в том числе: в 2018 г. - 89 898 руб., в 2019 г- 122 553 руб., в 2020 г.- 133 725 руб.

- ИП Никифоров А.В. на общую сумму 144 678 руб., в том числе: в 2019 г. - 6 234 руб., в 2020 г. - 138 444 руб.

Налоговые обязательства ООО "Апекс" определены в решении ИФНС России по г. Таганрогу Ростовской области N 1 от 19.01.2023 с учетом установленной схемы дробления бизнеса.

В результате выявленных нарушений сумма неуплаченных налогов составила 6 130 847 руб., в том числе НДС - 3 304 029 руб. и налог на прибыль организаций - 2 826 818 руб., уменьшен, исчисленный в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 305 097 руб., в том числе: за 2018 год в сумме 136 564 руб., за 2019 в сумме 168 533 руб.

Расчет налоговых обязательств ООО "Апекс" определен инспекцией правильно, не возлагает на общество обязанность по повторной уплате налога с дохода, в отношении которого уже было осуществлено налогообложение.

Довод апелляционной жалобы ИП Фисунова Ф.И. о том, что суд не привлек ИП Фисунова Ф.И. к участию в деле в качестве третьего лица, отклоняется судебной коллегией, исходя из следующего.

Третьи лица, не заявляющие самостоятельных требований относительно предмета спора, могут вступить в дело на стороне истца или ответчика до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в первой инстанции арбитражного суда, если этот судебный акт может повлиять на их права или обязанности по отношению к одной из сторон. Они могут быть привлечены к участию в деле также по ходатайству стороны или по инициативе суда (часть 1 статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

С учетом положений статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции не усмотрел оснований для привлечения контрагента налогоплательщика к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора. Из обжалуемого судебного акта не следует, что он принят о правах и обязанностях указанного лица, выводы в отношении ИП Фисунова Ф.И. по взаимоотношениям с ООО "Апекс" сделаны на основании представленных в дело материалов выездной налоговой проверки, так же как и в отношении других контрагентов налогоплательщика.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе налогового органа, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены состоявшегося решения.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции правильно установил обстоятельства, входящие в предмет судебного исследования по данному спору и имеющие существенное значение для дела; доводы и доказательства, приведенные сторонами в обоснование своих требований и возражений, полно и всесторонне исследованы и оценены; выводы суда сделаны, исходя из конкретных обстоятельств дела, соответствуют установленным фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, основаны на правильном применении норм права, регулирующих спорные отношения. Оснований для иной оценки доказательств у суда апелляционной инстанции не имеется.

Доводы апелляционных жалоб, сводящиеся к иной, чем у суда, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемого судебного акта, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражного суда и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом не допущено.

Оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта по доводам, приведенным в апелляционных жалобах, у судебной коллегии не имеется.

На основании вышеизложенного, апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 22.03.2024 по делу N А53-16833/2023 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его вступления в законную силу.

Председательствующий

Н.В. Сулименко

Судьи

Д.С. Гамов М.А. Димитриев