Постановление Арбитражного суда Московского округа от 18 августа 2021 г. N Ф05-17770/21 по делу N А40-222803/2020

г. Москва

18 августа 2021 г.

Дело N А40-222803/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 12 августа 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 августа 2021 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Матюшенковой Ю.Л.,

судей: Дербенева А.А., Крекотнева С.Н.

при участии в заседании:

от истца (заявителя): Фролова В.Ю. д. от 26.07.21

от ответчика (заинтересованного лица): Брызгалова В.В. д. от 05.02.21

от третьего лица - МИФНС России N 51 по г. Москве: Широкова А.А. д. от 03.03.21

от третьего лица - ФНС России: не яв.

рассмотрев 12 августа 2021 года в открытом судебном заседании

кассационную жалобу УФНС России по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 12.02.2021,

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2021

по заявлению ООО "Аналитическое агентство "КОНСАЛТИНГ ЭНД ПРОКЬЮРЕМЕНТ"

к УФНС России по г. Москве

третьи лица: МИФНС России N 51 по г. Москве, ФНС России

о признании недействительным решения

УСТАНОВИЛ:

ООО "Аналитическое агентство "КОНСАЛТИНГ ЭНД ПРОКЬЮРЕМЕНТ" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по г.

Москве от N 19-17/150032@ от 01.10.2020.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 12.02.2021, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2021, заявленные требования удовлетворены.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Управления ФНС, в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить, вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении иска.

В заседании суда кассационной инстанции представители Управления, а также третьего лица ИФНС России по г. Москве N 51 поддержали доводы кассационной жалобы.

Представитель налогоплательщика в отзыве на кассационную жалобу и в заседании суда возражал против кассационной жалобы.

Кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие третьего лица ФНС России, надлежаще извещенного о месте и времени судебного заседания.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд кассационной инстанции установил.

Как следует из судебных актов и материалов дела, МИФНС N 51 по г. Москве (далее - инспекция) на основании пп. 4.1 п.1 ст.59 НК РФ вынесены решения N876 от 31.03.2020 на сумму 23 126579,83 руб., N1794 от 23.04.2020 на сумму 251 911,68 руб. о признании безнадежными к взысканию и списании недоимки и задолженности по пеням, штрафам и процентам. На основании данных решений инспекцией произведено списание недоимки и задолженности по пеням, штрафам и процентам на общую сумму 23 378 491,51 руб.

Управление сообщило налогоплательщику письмом от 01.10.2020 N 19-17/150032@ о том, что указанные решения отменены в связи с тем, что у инспекции отсутствовали основания для их вынесения в соответствии с пп.4.1 п.1 ст.59 НК РФ.

Удовлетворяя заявленные требования о признании решения в форме письма недействительным, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что оно не соответствует нормам ст. 59 НК РФ. Суды применили положения пп. 4.1 п. 1 ст. 59 НК РФ, согласно которым безнадежными к взысканию признаются недоимка, задолженность по пеням и штрафам, числящиеся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов и налоговыми агентами, уплата и(или) взыскание которых оказались невозможными, в том числе, в случаях: вынесения судебным приставом-исполнителем постановления об окончании исполнительного производства при возврате взыскателю исполнительного документа по основаниям, предусмотренным пунктами 3 и 4 части 1 статьи 46 Федерального закона от 02.10.2007N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", если с даты образования недоимки(или)задолженности по пеням и штрафам, размер которых не превышает размера требований к должнику, установленного законодательством Российской Федерации о несостоятельности(банкротстве) для возбуждения производства по делу о банкротстве, прошло более пяти лет. Решение (письмо), принятое Управлением об отмене вышеуказанных решений инспекции, могло быть связано только с нарушением требований ст.59 НК РФ, чего суды не установили. Суды также исходили из того, что Управлением пропущен срок, в пределах которого оно было вправе реализовать полномочия, установленные п.3 ст.31 НК РФ. Этот срок суды исчисляли от налогового периода, за который образовалась спорная списанная недоимка (2013). Судами приняты во внимание судебные акты, которыми установлен факт невыполнения инспекцией мер по принудительному взысканию задолженности.

Оспаривая законность судебных актов по настоящему делу, Управление указывает на неправильное применение положений пп. 4.1 п.1 ст. 59 НК РФ, поскольку размер списанной налоговой задолженности превышает установленный законодательством о банкротстве лимит для возбуждения дела о банкротстве (300 000 руб.). Управление считает необоснованной ссылку на дело А40-261518/19-8-320Б как на основание для признания безнадежной задолженности, поскольку решением по указанному делу отказано в признании общества банкротом. Действия Управления по отмене решений инспекции заявитель считает законными, поскольку они осуществлены не в рамках налогового контроля, а в порядке контроля за деятельностью инспекции. Отмененные решения также не были приняты инспекцией в рамках налогового контроля.

Суд округа оценивает доводы кассационной жалобы как заслуживающие внимания, поскольку судами неправильно применены положения ст. 59 НК РФ на основании неполно установленных обстоятельств.

Ст. 59 НК РФ установлен перечень случаев, в которых безнадежными к взысканию признаются недоимка, задолженность по пеням и штрафам, числящиеся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов и налоговыми агентами, уплата и (или) взыскание которых оказались невозможными. П. 1 статьи содержит перечень таких случаев, который не является закрытым, с учетом пп. 5 п.1, согласно которому задолженность может быть признана безнадежной в иных случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Органами, в компетенцию которых входит принятие решения о признании недоимки, задолженности по пеням и штрафам безнадежными к взысканию и их списании, являются 1) налоговые и таможенные органы

Согласно п. 5 ст. 59 НК РФ порядок списания недоимки и задолженности по пеням и штрафам, признанных безнадежными к взысканию, а также перечень документов, подтверждающих обстоятельства, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, утверждаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела (в части налогов, пеней, штрафов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза).

Проверяя действительность решения (письма) об отмене решений инспекции, судам надлежало, по сути, установить основания для признания налоговой недоимки безнадежной к взысканию и соблюдение процедуры признания, и на этом основании сделать вывод о законности или незаконности отмены признания задолженности безнадежной. Суды, по сути, этого не установили.

Из судебных актов следует, что основанием для признания налоговой задолженности безнадежной к взысканию стал пп. 4.1 п. 1 ст. 59 НК РФ, предусматривающий в качестве основания вынесение судебным приставом-исполнителем постановления об окончании исполнительного производства при возврате взыскателю исполнительного документа по основаниям, предусмотренным пунктами 3 и 4 части 1 статьи 46 Федерального закона от 2 октября 2007 года N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве", если с даты образования недоимки и (или) задолженности по пеням и штрафам, размер которых не превышает размера требований к должнику, установленного законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) для возбуждения производства по делу о банкротстве, прошло более пяти лет.

Таким образом, квалифицирующими признаками при применении данного пункта являются окончание исполнительного производства при возврате взыскателю исполнительного документа по предусмотренным основаниям, срок с момента образования недоимки (5 лет), размер налоговой задолженности (300 000 руб.).

Материалами дела не подтверждается соответствие указанному пункту фактических обстоятельств, за исключением размера задолженности. Причем, как правильно указано в кассационной жалобе, размер задолженности превышает установленную в пп. 4.1 п. 1 ст. 59 НК РФ сумму. Решения о списании задолженности, отменённые оспариваемым письмом, в деле отсутствуют, как отсутствуют и иные доказательства, подтверждающие период образования списанной налоговой задолженности.

В соответствии с указанным пунктом основанием для признания безнадёжной задолженности служит окончание судебным приставом - исполнителем исполнительного производства с возвращением исполнительного документа по причине невозможности установить местонахождение должника или отсутствия у него имущества. Судами не проверялось, когда и на основании какого исполнительного документа судебный пристав - исполнитель возбуждал исполнительное производство и как он его окончил. Вместе с тем, в судебных актах содержится со ссылкой на ст. 69 АПК РФ вывод о том, что инспекция не принимала мер по взысканию задолженности. Тем самым судами допущено внутреннее противоречие позиции. При отсутствии принятия мер по взысканию не могло быть исполнительного документа, подлежащего исполнению судебным приставом, а значит, и оснований для применения пп. 4.1 п. 1 ст. 59 НК.

Обстоятельства принятия или непринятия инспекцией мер по взысканию спорной налоговой задолженности судами не проверялись. Суды ограничились ссылкой на мотивировочную часть судебного акта по делу N А40-261518/19-8- 320 Б, согласно которой налоговый орган в нарушение ст. 59 НК РФ не признал задолженность общества в размере 40 811 217,98 руб. безнадежной к взысканию и не исключил указанную сумму из общей суммы задолженности общества перед бюджетом Российской Федерации и внебюджетными фондами и не принимал ни решения о взыскании недоимки по налогу (сбору) за счет денежных средств на счетах налогоплательщика, ни мер принудительного взыскания. Между тем, ст. 69 АПК РФ освобождает от доказывания только тех обстоятельств, которые установлены судами, а не квалификации действий стороны.

Вместе с тем, вне зависимости от установления или неустановления обстоятельств принятия налоговым органом мер по взысканию по делу надлежит установить, имелись ли предусмотренные ст. 59 НК РФ основания для признания безнадежной задолженности, предусмотренные ст. 59 НК РФ, в частности пп. 4.1 п. 1 ст. 59, с учетом всех квалифицирующих признаков.

Вывод судов о нарушении Управлением срока, в течение которого оно могло реализовать свои полномочия в рамках налогового контроля (три года с момента окончания соответствующего налогового периода), является необоснованным.

Согласно правовой позиции, высказанной в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 31.10.2017 N 305-КГ17-5672 по делу N А40-101850/2016, ст. 1 Закона о налоговых органах определено, что налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов, сборов и страховых взносов, соответствующих пеней, штрафов, процентов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей, установленных законодательством Российской Федерации.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П разъяснено, что централизованным характером системы налоговых органов предопределяется контроль вышестоящего налогового органа за деятельностью нижестоящих налоговых органов, направленный на обеспечение соблюдения ими законодательства о налогах и сборах в соответствии с принципом конституционной законности (статья 15 Конституции Российской Федерации).

Согласно статье 2 Закона о налоговых органах единая централизованная система налоговых органов состоит из федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальных органов.

,В статье 9 Закона о налоговых органах и в пункте 3 статьи 31 Налогового кодекса вышестоящим налоговым органам предоставлено право отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции Российской Федерации, федеральным законам и иным нормативным правовым актам.

Как неоднократно отмечено в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе определение от 22.04.2010 N 595-О-О, постановление от 24.03.2017 N 9-П), пункт 3 статьи 31 Налогового кодекса допускает отмену вышестоящим налоговым органом решения нижестоящего только в том случае, когда оно принято в нарушение требований законодательства о налогах и сборах; подобное решение имеет целью восстановление в административном порядке законности, нарушенной неправомерным актом нижестоящего органа, по инициативе самого вышестоящего налогового органа, осуществляющего текущий контроль за деятельностью нижестоящих органов. При этом такое решение не выводится из сферы судебного контроля: налогоплательщик, усматривающий вследствие отмены решения нижестоящего налогового органа нарушение своих прав и законных интересов, может обратиться за их защитой в суд. У суда же, имеется возможность проверить обоснованность решения вышестоящего налогового органа.

Применительно к вопросу о сроках на реализацию вышестоящим налоговым органом рассматриваемых полномочий, очевидно, что они не могут быть не ограниченными во времени. Так, в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе постановления от 24.06.2009 N 11-П и от 20.07.2011 N 20-П) разъясняется, что никто не может быть поставлен под угрозу возможного обременения на неопределенный или слишком длительный срок. Вышестоящий налоговый орган вправе реализовать полномочия, установленные пунктом 3 статьи 31 Налогового кодекса в пределах срока, предусмотренного для проведения мероприятий налогового контроля, а именно в пределах трех лет, исчисляемых с момента окончания контролируемого налогового периода.

Таким образом, сложившийся в судебной практике правовой подход предполагает, что в рамках налогового контроля период реализации полномочий вышестоящего налогового органа ограничен глубиной налоговой проверки конкретного налогового периода.

В данном случае указанный подход неприменим, поскольку: оспариваемое решение принято, как правильно указывает Управление, не в рамках мероприятий налогового контроля, а в рамках административных функций по контролю деятельности нижестоящего налогового органа; не проводятся какие-либо мероприятия по контролю конкретного налогового периода; отмененные решения инспекции приняты 31.03.2020 и 23.04.2020, а отменены 01.10.2020. Очевидно, что исчисление срока на принятие решения вышестоящего налогового органа относительно решений инспекции не может начинаться ранее вынесения таких решений инспекции. Иное означало бы и ограничение права инспекции вынести решение о безнадежности взыскания за пределами трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

С учетом совокупности изложенного, вывод о недействительности решения Управления об отмене решения инспекции о списании безнадежной задолженности сделан без установления необходимых фактических обстоятельств и при неправильном применении положений ст.ст. 31, 59 НК РФ.

При новом рассмотрении дела суду следует истребовать для приобщения к делу тексты отмененных решений инспекции, установить на основании доказательств размер и период образования задолженности, наличие или отсутствие факта принятия мер по взысканию налоговым органом и судебным приставом - исполнителем, наличие оснований для применения положений пп. 4.1 п. 1 ст. 59 НК РФ, соблюдение процедуры списания и на этом основании сделать вывод о соответствии или несоответствии закону оспариваемого решения (письма) Управления об отмене решений о списании безнадежной задолженности.

Учитывая, что обстоятельства дела являются неисследованными в полном объеме, вся совокупность доказательств не была предметом оценки судов, судебная коллегия суда кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене в силу положений частей 1 и 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а дело направлению на новое рассмотрение в силу пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, оценить доказательства в их совокупности, проверить доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; на основании этого установить имеющие значение для дела юридически значимые обстоятельства; принять законное и обоснованное решение.

Вопрос о распределении расходов по оплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы судом кассационной инстанции не рассматривается. В силу абзаца 2 части 3 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отмене судебного акта с передачей дела на новое рассмотрение вопрос о распределении судебных расходов разрешается судом, вновь рассматривающим дело.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 12.02.2021 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2021 по делу N А40-222803/2020 - отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Председательствующий судья

Ю.Л. Матюшенкова

Судьи

А.А. Дербенев С.Н. Крекотнев