Постановление Арбитражного суда Московского округа от 4 мая 2022 г. N Ф05-5882/22 по делу N А40-549/2019

город Москва

04 мая 2022 г.

Дело N А40-549/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 мая 2022 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Каменской О.В.,

судей Гречишкина А.А., Дербенева А.А.,

при участии в заседании:

от заявителя: Вечкасов В.М. по дов. от 20.09.2021; Поздняк В.Г. по дов. от 20.09.2021, Ульяненков И.И. по дов. от 03.11.2021,

от ответчика: Молашхия Г.К. по дов. от 10.06.2021; Борисов Н.С. по дов. от 24.06.2021,

от третьего лица: Калинин В.М. по дов. от 10.01.2022;

рассмотрев 25 апреля 2022 года в судебном заседании кассационные жалобы АО "Объединенная энергетическая компания" и Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 на решение от 09 июня 2021 года Арбитражного суда города Москвы, на постановление от 22 декабря 2021 года Девятого арбитражного апелляционного суда

по заявлению АО "Объединенная энергетическая компания"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

третье лицо: МИ ФНС России N 6 по г. Москве

о признании незаконным решения,

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Объединенная энергетическая компания" (далее - Общество, налогоплательщик, АО "ОЭК") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 21.06.2018 г. N 03-1-29/1/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на имущество организаций за 2013-2015 г. в соответствии с п. 3.1 решения в сумме 123 500 024 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 24 082 433 руб., пени в размере 30 755 078,74 руб.

Решением арбитражного суда от 09 июня 2021 года в удовлетворении заявленных требований отказано, суд пришел к выводу о соответствии оспариваемого акта налогового органа требованиям закона.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22 декабря 2021 года, решение Арбитражного суда города Москвы от 09 июня 2021 года оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами арбитражного суда первой и апелляционной инстанций, АО "Объединенная энергетическая компания" и Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 обратились в Арбитражный суд Московского округа с кассационными жалобами.

АО "Объединенная энергетическая компания" в своей кассационной жалобе просит суд округа решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.06.2021 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2021 отменить полностью и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 в своей кассационной жалобе просит суд округа отменить решение Арбитражного суда г. Москвы, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда в части признания недействительным решения налогового органа относительно доначисления налога на имущество в отношении объектов - неотделимых улучшений и принять по делу новый судебный акт в указанной части об отказе в удовлетворении требований АО "ОЭК".

Определением Арбитражного суда Московского округа от 04 апреля 2022 года судебное разбирательство по рассмотрению кассационных жалоб АО "Объединенная энергетическая компания" и Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 было отложено на 25 апреля 2022 года.

Представители сторон, явившиеся в судебное заседание кассационного суда, поддержали свои доводы и возражения.

Отзывы на кассационные жалобы представлены и приобщены к материалам дела.

Письменные объяснения АО "ОЭК" и Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 приняты судебной коллегией в качестве правовой позиции.

В соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 228-ФЗ) информация о времени и месте судебного заседания была опубликована на официальном Интернет - сайте http://www.arbitr.ru.

Обсудив доводы кассационной жалобы, изучив материалы дела, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции признает обжалуемые судебные акты подлежащими отмене в части выводов пункта 2.2.1 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 21.06.2018 г. N 03-1-29/1/13 и направлению дела в указанной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

В остальной части решение Арбитражного суда города Москвы от 09 июня 2021 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22 декабря 2021 года по делу N А40-549/2019 оставить без изменения, по следующим основаниям.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) проведена выездная налоговая проверка Общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 г. по 31.12.2015 г.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 21.06.2018 г. N 03-1-29/1/13 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 39 537 211 руб., ему доначислены налог на прибыль организаций и налог на имущество организаций на общую сумму 201 181 796 руб., начислены пени в общем размере 51 771 541,62 руб., предложено уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2014-2015 годы на 125 081 674 руб.

Заявитель, частично не согласившись с оспариваемым решением Инспекции, в порядке, установленном статьей 138 Кодекса, обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу об отмене решения в части начисления недоимки, пени и штрафа по налогу на имущество организаций за 2013-2015 годы.

Решением Федеральной налоговой службы от 11.10.2018 N СА-И-9/19840@ решение Инспекции от 21.06.2018 г. N 03-1-29/1/13 оставлено без изменения, апелляционная жалоба заявителя без удовлетворения, что послужило основанием к его обращению в суд с требованиями по настоящему делу.

По настоящему делу заявитель оспаривает решение Инспекции только в части доначисления налога на имущество организаций за 2013-2015 г. в сумме 123 500 024 руб., соответствующих штрафа 24 082 433 руб. и пени 30 755 078,74 руб.

В соответствии с пунктом 2.2.1 мотивировочной части оспариваемого решения Инспекция указала на нарушение АО "ОЭК" подпункта 3 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 374 (в редакции, действовавшей в 2013-2014 г.), подпункта 8 пункта 4 статьи 374, пункта 25 статьи 381 (в редакции, действовавшей в 2015 г.) НК РФ и неправомерное исключении из налоговой базы по налогу на имущество организаций в 2013-2014 годах объектов недвижимого имущества, среднегодовой стоимостью 4 904 653 511 руб., в том числе в 2013 году - 738 457 835 руб., в 2014 году - 4 166 195 676 руб., неправомерном заявлении льготы по налогу на имущество организаций в 2015 году в виде освобождения от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 г. на учет в качестве основных средств, по объектам недвижимого имущества среднегодовой стоимостью 9 039 293 137 руб., в связи с чем Обществу был доначислен налог на имущество организаций за 2013-2015 г. на общую сумму 123 500 024 руб., соответствующие суммы пени и штрафа.

Список объектов имущества содержится в приложении к решению N 1 (таблица), пообъектный расчет налога со ссылками на документы, представленные в материалы дела.

Основанием для доначисления налога на имущество организаций послужил вывод Инспекции о неправомерном применении Обществом положений подпункта 8 пункта 4 статьи 374 и пункта 25 статьи 381 Кодекса в отношении объектов имущества (линии по передаче электроэнергии (ВЛ), кабельные линии (КЛ), трансформаторные подстанции, распределительные устройства различного исполнения, здания электрических и тепловых сетей, волоконно-оптические линии связи (ВОЛС), а также прочие сооружения, являющиеся неотъемлемой технологической частью инженерных сооружений для размещения специального оборудования электрических сетей), имеющих прочную связь с землей, перемещение которых без нанесения несоразмерного ущерба их конструктивной целостности и проектным функциональным назначениям невозможно, в силу чего спорное имущество является недвижимым и признается объектом налогообложения налогом на имущество организаций.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд.

Признавая законным решение инспекции в части доначисления налога на имущество организаций, суды руководствовались положениями статей 130 - 134 Гражданского кодекса РФ и исходили из того, что к подлежащим налогообложению объектам недвижимости могут быть отнесены, в том числе, составные части объектов недвижимости - объекты основных средств, которые по совокупности признаков являются составной частью неделимой недвижимой вещи. Суды указали, что спорные объекты физически непосредственно или опосредованно связаны с землей, имеют протяженность и соединены с другими объектами; являются линейными объектами, и соответственно, объектами недвижимого имущества; имеют единое функциональное назначение, функциональную и технологическую взаимосвязанность между элементами и их составляющими и единую цель при использовании, имеют протяженность, образуют собой единый недвижимый комплекс; перемещение их невозможно без причинения ущерба их целостности и они не способны функционировать в момент их перемещения.

С учетом выводов экспертизы, проведенной налоговым органом, последняя определила указанные ими объекты как технически (технологически) сложные, являющиеся в силу закона обязательной составной частью сооружений электроэнергетики и связи и квалифицировала их как объекты недвижимости с соответствующим обложением налогом на имущество.

Вместе с тем, указанные выводы суда первой и апелляционной инстанции являются преждевременными.

Как указывает кассатор АО "ОЭК", выводы судов не основаны на статье 2 Федерального закона "О связи", сделаны без учета физических характеристик объектов, а также того, что спорные объекты не являются линейно-кабельными сооружениями, не предназначены для передачи и распределения электрической энергии; ВОЛС, ВЛ и КЛ и линии электропередачи технологически не взаимосвязаны; перемещение указанных объектов возможно без причинения ущерба их целостности и функционального назначения, и что для определения объекта как недвижимого имущества необходимо учитывать конструктивные особенности, ознакомиться с технологией его перемещения и выявления несоразмерного ущерба применительно к перемещаемому объекту.

В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01, п. 10 Методических указаний по учету основных средств, введением в ОКОФ, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, в том числе в составе комплексных объектов. При этом в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

В кассационной жалобе АО "ОЭК" заявлен довод о том, что основные средства, введенные в эксплуатацию в разные периоды времени и/или учтенные в разных амортизационных группах, не могут быть учтены в качестве единого инвентарного объекта основных средств.

Как указывает кассатор АО "ОЭК", на основании п.п. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ, действовавшего до 1 января 2015 г. {введен Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ), не признавалось объектом налогообложения движимое имущество, принятое на учет с 1 января 2013 г. в качестве основных средств, начиная с 1 января 2015 г. освобождение от налогообложения в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 г. на учет в качестве основных средств, предусмотрено п. 25 ст. 381 НК РФ (введен в действие Федеральным законом от 24.11.2014 N 366-ФЗ), действовавшим до 1 января 2019 г., в связи с чем АО "ОЭК" применило льготу по налогу на имущество, состоящую в возможности не уплачивать указанный налог для плательщиков, которые осуществили после 1 января 2013 года инвестиции в обновление основных средств, прежде всего оборудования, и (или) являются пользователями результатов инвестиций.

Суд округа отмечает, что согласно правовому подходу, изложенному в определении Верховного Суда РФ от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, в случае установления обстоятельств, указывающих на искусственное разделение в бухгалтерском учете единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом (зданием или сооружением), налоговые органы не лишены права обосновывать необходимость взимания налога на имущество в подобных ситуациях.

Однако необходимость взимания налога должна быть основана на объективных критериях, соблюдение которых в соответствии с пунктом 6 статьи 3 НК РФ являлось бы ясным любому разумному налогоплательщику при принятии объекта основных средств к учету, а не зависело бы от оценочных суждений экспертов.

Кассационный суд полагает, что судами не была дана оценка данному доводу жалобы, не исследован вопрос о сроках полезного использования отдельных частей, о том, позволяет ли это учитывать в качестве единого инвентарного объекта, имело ли место искусственное разделение в бухгалтерском учете единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом.

В кассационной жалобе АО "ОЭК" также заявлен довод о том, что забор, асфальтовое (бетонное) покрытие не оборотоспособны и являются составной частью недвижимой вещи - земельного участка, не облагаемого налогом на имущество, однако суды пришли к выводу, что эти объекты подлежат обложению налогом на имущество.

Между тем, в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.09.2012 N 1160/13 изложен правовой подход, согласно которому забор представляет собой сооружение, необходимое для того, чтобы определить границы земельного участка и предотвратить несанкционированный доступ к зданиям, расположенным на участке, поэтому забор не имеет своего собственного хозяйственного назначения в хозяйственном обороте. В определении Верховного Суда РФ от 30.09.2015 N303-ЭС15-5520 коллегия, анализируя природу асфальтового покрытия, пришла к выводу о том, что замощение земельного участка, не отвечающее признакам сооружения, является частью земельного участка и не может быть признано самостоятельной недвижимой вещью. Такой же подход изложен в определениях Верховного Суда РФ от 07.04.2016 N 310-ЭС15-16638, от 12.01.2016 N 18-КГ15-222.

Признавая улучшения земельных участков составной частью объектов недвижимости, а асфальтированную площадку и ограждения самостоятельным объектом недвижимого имущества, суды неправильно истолковали закон, кассатор указал, что в силу законодательства данные объекты не признаются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

Суд округа считает, что данному доводу кассационной жалобы не была дана надлежащая оценка.

Кроме того, кассатор АО "ОЭК" указывает на обстоятельство того, что часть спорных объектов (трансформаторные подстанции) приобретены Заявителем на основании договоров поставки (блочные комплектные трансформаторные подстанции (БКТП), распределительный пункт (РП), распределительная трансформаторная подстанция (РТП).

По мнению кассатора указанные объекты изначально созданы как изделия полной заводской готовности, которые монтируются в заводских условиях, перевозятся транспортом и принимается к учету, как движимое имущество, что подтверждается ГОСТом 25957-83 "Здания и сооружения мобильные (инвентарные), действующего в проверяемый период, при этом, как указывает кассатор, согласно вступившим в силу с 01.01.2015 пунктом 25 ст. 381 НК РФ, освобождаются от налогообложения организации - в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств, за исключением следующих объектов движимого имущества, принятых на учет в результате: реорганизации или ликвидации юридических лиц; передачи, включая приобретение, имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми, в связи с чем в отношении движимого имущества третьей - десятой амортизационных групп может применяться льгота в соответствии с п. 25 ст. 381 НК РФ при соблюдении условий, предусмотренных данной нормой Кодекса.

Данным доводам оценка судами не дана.

Таким образом, выводы судов сделаны при неполном выяснении обстоятельств, имеющих существенное значение для дела.

В соответствии с частью 2 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении.

Поскольку суд кассационной инстанции пришел к выводу о том, что для разрешения спора требуется установление обстоятельств дела и оценка доказательств, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции, судебные акты в соответствующей части подлежат отмене, а дело - направлению в Арбитражный суд города Москвы на новое рассмотрение в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ.

При новом рассмотрении суду в соответствии со статьей 168 АПК РФ следует оценить все доводы лиц, участвующих в деле, имеющиеся в деле доказательства, установить все имеющие значение для дела обстоятельства, принять законный и обоснованный судебный акт.

На основании изложенного, кассационная коллегия, отменяя состоявшиеся по делу судебные акты в части, считает необходимым направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Руководствуясь ст. ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 09 июня 2021 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22 декабря 2021 года по делу N А40-549/2019 в части выводов пункта 2.2.1 решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 21.06.2018 г. N 03-1-29/1/13 - отменить.

Направить дело в указанной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

В остальной части решение Арбитражного суда города Москвы от 09 июня 2021 года, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22 декабря 2021 года по делу N А40-549/2019 оставить без изменения.

Председательствующий судья

О.В. Каменская

Судьи

А.А. Гречишкин А.А. Дербенев