Постановление Арбитражного суда Московского округа от 27 июня 2024 г. N Ф05-11554/24 по делу N А40-222468/2022

г. Москва

27 июня 2024 г.

Дело N А40-222468/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 17 июня 2024 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 27 июня 2024 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Гречишкина А.А.

судей: Анциферовой О.В., Дербенева А.А.

при участии в заседании:

от заявителя: Тимин Н.Н., Степанов А.В., Купрюшин Г.А. по доверенности от 05.03.2024

от заинтересованного лица: Силиваникова И.В. по доверенности от 11.01.2024, Ритчер Т.А. по доверенности от 25.10.2023

рассмотрев 17 июня 2024 года в судебном заседании кассационную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по г. Москве

на решение Арбитражного суда города Москвы от 30.10.2023,

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2024

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СИ-ЭЛ-ЭМ Солюшенз"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по г. Москве

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "СИ-ЭЛ-ЭМ Солюшенз" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением (с учетом ходатайства об отказе от исковых требований в части, принятого судом) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) от 25.03.2022 N 06-28/13 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за исключением эпизода 2.3 решения по транспортному налогу.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 30.10.2023 оспариваемое решение налогового органа от 25.03.2022 N 06-28/13 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части начисления налога на прибыль в размере 54 711 176,64 руб., НДС в сумме 49 240 057 руб. 32 коп., а так же соответствующие им суммы пени и штрафа. В остальной части требования отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2024, решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с выводами судов, налоговый орган обратился в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить судебные акты судов первой и апелляционной инстанций в части удовлетворенных требований, в связи с нарушением норм материального права, несоответствием изложенных в них выводов обстоятельствам дела и направить дело в указанной части на новое рассмотрение.

Поступивший от общества отзыв на кассационную жалобу, судом приобщен в материалы дела в порядке статьи 279 АПК РФ.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представители налогового органа изложенные в жалобе доводы и требования поддержали, представители общества просили обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и возражения относительно них, проверив в порядке статьи 286 АПК РФ правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, кассационная инстанция пришла к выводу об отмене судебных актов в обжалуемой части в связи со следующим.

Как установлено судами из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой составлен Акт проверки от 14.02.2020 N 06-24/276.

По итогам рассмотрения Акта, дополнений к нему от 07.10.2020 N 06-24/18 и других материалов выездной налоговой проверки, инспекцией вынесено оспариваемое решение от 25.03.2022 N 06-28/13 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу доначислены налог на прибыль организаций, НДС и транспортный налог с организаций, в общем размере 142 994 597 руб., начислены пени в общей сумме 75 830 619 руб.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией сделаны выводы о несоблюдении заявителем условий пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при заключении сделок с ООО "Транс Логистика", ООО "Инвест Логистик", ООО "СТК", ООО "Финмаркет", ООО "Техстройресурс", ООО "Промлайн" (далее - спорные контрагенты).

Решением УФНС России по г. Москве от 04.07.2022 N 21-10/078476@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение Инспекции без изменения, что послужило основанием для обращения в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Частично отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции, исходил из того факта, что инспекцией в целях применения п. 2 ст. 54.1 НК К РФ доказано наличие умысла в действиях налогоплательщика, а также приведены надлежащие достаточные доказательства того, что общество намеренно включило спорных контрагентов в цепочку договорных отношений в целях получения налоговой выгоды.

Признавая недействительным решение инспекции в части, суд первой инстанции при рассмотрении дела в качестве основного доказательства, свидетельствующего о неправомерном определении налоговым органом налоговых обязательств общества, учёл Отчёт от 05.09.2023 N 17ОА-05/08.23 об оценке рыночной стоимости услуг по перевозке автомобильным транспортом (далее - Отчёт), представленный обществом.

Признав выводы, изложенные в решении, законными и обоснованными, суд апелляционной инстанции оставил решение без изменения.

Между тем судами не учтено следующее.

В кассационной жалобе инспекция указала на то, что в ходе выездной налоговой проверки сделаны выводы о несоблюдении обществом условий пункта 2 статьи 54.1 НК РФ при заключении сделок с ООО "Транс Логистика", ООО "Инвест Логистик". ООО "СТК", ООО "Финмаркет", ООО "Техстройре-сурс", ООО "Промлайн". Инспекцией установлено создание налогоплательщиком схемы минимизации налоговых обязательств с использованием в его деятельности формального документооборота с заявленными контрагентами - перевозчиками.

В отношении спорных контрагентов установлено отсутствие объективных условий для реального осуществления заявленных операций контрагентами в пользу налогоплательщика, в том числе неподтвержденность наличия реального источника получения информации о данных контрагентах на рынке транспортных перевозок. Основные средства, транспорт у организаций по данным бухгалтерской и налоговой отчетности отсутствуют, также установлено отсутствие достаточных трудовых ресурсов для осуществления спорных услуг. Мероприятиями налогового контроля установлен факт включения налогоплательщиком спорных контрагентов для проведения расчетов с реальными исполнителями услуг для заказчиков общества, а также для обналичивания денежных средств. При этом транспортные услуги для общества были оказаны реальными исполнителями в отсутствие договорных отношений с налогоплательщиком, в том числе, индивидуальными предпринимателями, которые подтверждают факт выполнения услуг для налогоплательщика, но отрицают какие-либо хозяйственные взаимоотношения с ООО "Транс Логистика", ООО "Инвест Логистик", ООО "СТК", ООО "Финмаркет", ООО "Техстройресурс", ООО "Промлайн".

Взаимодействие (получение заявки, уточнения условий перевозки грузов, направление корреспонденции) между непосредственными исполнителями и налогоплательщиком происходило напрямую через сотрудников налогоплательщика (логистами, диспетчерами), спорные контрагенты лишь осуществляли перевод денежных средств за оказанные услуги. В ходе анализа структуры договорных отношений, состава их участников, условий сделок, совершаемых во исполнение сделок операций и оформляемом при этом документообороте, налоговым органом установлено отсутствие реальных хозяйственных операций по оказанию услуг, включение спорных контрагентов в процесс оказания услуг направлено на незаконное увеличение обществом расходов и вычетов по НДС, в силу чего обществом не соблюдены условия, установленные в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ.

Общество не указало реальных исполнителей сделок, не представило документы от реальных лиц, осуществивших фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота. Вместе с тем, реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только правильного документального оформления операции, но и реального исполнения взаимных обязательств в соответствии с условиями сделки, а доказательства, свидетельствующие о реальном исполнении обязательств самими спорными контрагентами, обществом не представлены ни налоговому органу, ни суду. Обществом в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а равно при рассмотрении апелляционной жалобы в УФНС России по г.Москве не были раскрыты сведения и доказательства (документы), позволяющие установить, реально понесенные расходы, какие операции были осуществлены на легальном основании в целях их вывода из теневого оборота.

При этом из документов, полученных в ходе проверки и имеющихся в материалах дела, невозможно определить:

- параметры совершенных операций (в том числе не отражен период оказания услуг, отсутствует заказчик по конкретной операции (услуге) (конечный потребитель услуги), стоимость услуги);

- какая часть перевозок (т.е. конкретная услуга) была выполнена соответствующим фактическим исполнителем в интересах Общества в сопоставлении с конкретными расходами, заявленными Обществом в налоговых декларациях по налогу на прибыль в проверяемом периоде;

- какая часть из зачисленных на счета индивидуальных предпринимателей денежных средств имела отношение к оплате осуществленных в интересах Общества перевозок и сформировала облагаемый налогами доход водителей (ИП), а не к выводу денежных средств из оборота, то есть была осуществлена на легальном основании и включала реальное оказание транспортно-экспедиционных услуг;

- в таблицах отсутствуют сведения (расчеты), которые можно идентифицировать и определить в какой части либо/или к какой сделке данные сведения имеют отношение;

- отсутствует контррасчет фактических налоговых обязательств общества.

Суд округа отмечает, что судами не была дана надлежащая оценка данным доводам инспекции.

Кассационный суд обращает внимание на то, что суды установили действительные налоговые обязательства общества на основании Отчета, представленного самим обществом и подготовленным экспертной организацией ООО "ВЭРИЕСТ" в целях проведения оценки рыночной (реальной) стоимости спорных услуг, которые были оказаны обществу в проверяемый период.

Инспекция указала, что расчётный метод исчисления НДС, примененный в Отчете, в данном деле неприменим, поскольку проверкой установлено, что фактически спорные услуги оказаны лицами, применяющими специальные режимы и не являющимися плательщиками НДС. Суды, игнорируя доводы налогового органа, пришли к выводу о том, что фактические перевозчики ИП уплатили все необходимые налоги при оказании услуг контрагентам Общества. Вместе с тем, данный вывод судов не соответствует действительности и не основан на доказательствах дела.

Суды указали, что по рассматриваемому спору инспекцией факт осуществления грузоперевозок не оспаривается, а также установлено, что конечными исполнителями (перевозчиками), привлекаемыми контрагентами общества в целях оказания услуг последнему, являлись индивидуальные предприниматели (уплатившее все необходимые налоги при оказании услуг контрагентам общества). При этом налогоплательщик вправе учесть налоговые вычеты по НДС только в той части, в какой налоги были уплачены лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке.

Вместе с тем инспекция указывала, что перевозки осуществляли индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с п. 3 ст. 346.11 Кодекса не являются плательщиками НДС, так как на основании ст. 346.11 Кодекса применяют упрощенную систему налогообложения. Необоснованная налоговая экономия по НДС получена обществом как раз посредством применения налоговой схемы, заключающейся в использовании обществом формального документооборота по взаимоотношениям со спорными контрагентами, находящимися на общем режиме налогообложения и являющимися плательщиками НДС. При этом, если бы индивидуальные предприниматели-исполнители оказывали услуги напрямую обществу, то НДС с таких операций не исчислялся бы в принципе, т.е. отсутствовал.

Выводы судов о том, что налогоплательщик вправе учесть налоговые вычеты по НДС только в той части, в какой налоги были уплачены лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, не соответствует выводу судов, изложенному в резолютивной части решения (признать недействительным решение от 25.03.2022 N 06-28/13 в части начисления НДС в сумме 49 240 057 руб. 32 коп.), так как НДС лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке (индивидуальными предпринимателями), не исчислялся и не уплачивался.

Относительно выводов, изложенных в Отчете, инспекция указала, что судами не учтено, что сформулированные оценщиком выводы сделаны без учёта обстоятельств, установленных в ходе выездной проверки. Представленный Отчёт документально не подтверждён и не позволяет "прозрачно" установить сведения о действительном исполнителе услуг и параметрах, совершенных с ним операций, указанные в нём выводы носят вероятностный характер, рыночная стоимость определена с учётом округления. Кроме того, в указанном Отчёте представлена информация о некой общей сумме расходов по контрагентам в размере 273 555 874 руб.. не позволяющей определить налоговый период, к которому указанные расходы относятся, расчёт отсутствует. Проведённое оценщиком исследование в отрыве от выявленных налоговым органом в рамках выездной проверки схемы, используемой налогоплательщиком в целях необоснованной минимизации налогообложения, не позволяет говорить об опровержении выводов решения налогового органа данным Отчётом.

Указанный Отчёт не содержит расчёт действительных налоговых обязательств, а представляет собой некую оценку округлённой рыночной стоимости услуг по перевозкам, не содержит информации о том, какой объем документов (кроме таблиц и информации о движении денежных средств из банковских выписок) был представлен эксперту (специалисту), произведённый специалистом расчет основан, в том числе, на личной позиции Заявителя, без учёта всех обстоятельств, установленных в ходе выездной налоговой проверки, что исключает его объективность, в связи с чем, налоговая база не может быть исчислена на основании данного Отчёта.

Судебная арбитражная практика исходит из того, что налоговая реконструкция может быть применена к налоговым обязательствам налогоплательщика, если им, во-первых, раскрыты все реальные обстоятельства совершенных операций и представлено их документальное подтверждение, во-вторых, сделано это должно быть в ходе проверки - для обеспечения налоговому органу возможности проверить эти сведения.

Инспекция указывала, что обществом в ходе проведения выездной налоговой проверки и на стадии апелляционного обжалования решения в вышестоящем налоговом органе не были раскрыты действительные операции, которые могли бы быть использованы для проведения налоговой реконструкции, в то время как их раскрытие является обязанностью налогоплательщика, претендующего на ее проведение, но обществом указанная обязанность не исполнена. У инспекции отсутствуют основания для проведения налоговой реконструкции.

Кассационный суд пришел к выводу о том, что судами не дана оценка доводам налогового органа, которые имеют значение для правильного рассмотрения дела.

Учитывая это, обжалуемые судебные акты нельзя признать законными и обоснованными в обжалуемой части, а именно - признания недействительным решения налогового органа в части начисления налога на прибыль в размере 54 711 176,64 руб., НДС в сумме 49 240 057 руб. 32 коп., соответствующих сумм пени и штрафа. Они подлежат отмене, а дело в данной части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела арбитражному суду первой инстанции следует учесть изложенное, дать надлежащую правовую оценку доводам кассационной жалобы и объяснениям сторон, и при правильном применении норм материального и процессуального права, принять законный и обоснованный судебный акт.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 30.10.2023 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2024 по делу N А40-222468/2022 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Председательствующий судья

А.А. Гречишкин

Судьи

О.В. Анциферова А.А. Дербенев