Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22 ноября 2007 г. N А09-107/07-33 Инспекция, привлекая истца к ответственности за неполную уплату страховых взносов на ОПС, вышла за пределы своих полномочий, в связи с чем решение в данной части признано недействительным. Взыскание налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках незаконно, так как установленный ИФНС срок не позволил Обществу предъявить разногласия или исполнить требование до применения принудительных мер взыскания. В части взыскания НДС дело направлено на новое рассмотрение, так как факт предложения судом провести экспертизу, как и факт отказа ИФНС от ее проведения, не подтвержден (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 22 ноября 2007 г. N А09-107/07-33
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление ФАС ЦО от 2 октября 2008 г. N А09-107/07-33 и определения ФАС ЦО от 12 ноября 2008 г. N А09-107/07-33, от 5 декабря 2008 г. N А09-107/07-33, от 12 декабря 2008 г. по делу N А09-107/07-33

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от общества - Л.О.В. - представителя (дов. от 24.01.2007 N 1 пост.), от инспекции - С.Г.Н. - ведущего специалиста-эксперта юридического отдела (дов. от 01.06.2007 N 12 пост.),

рассмотрев кассационную жалобу межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 27.02.2007 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2007 по делу N А09-107/07-33, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Агрофирма "К" (далее по тексту - ООО "ТД "Агрофирма "К") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Брянской области от 21.12.2006 N 53 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1171193 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - 22286 руб., пени по НДС в размере - 264774 руб. 33 коп., пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование - 3187 руб. 78 коп., применения штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 234239 руб., по п. 2 ст. 27 Закона РФ от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неполную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 8122 руб., а также требования об уплате налога от 22.12.2006 N 97434 (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Брянской области от 27.02.2007 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2007 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе межрайонная инспекция ФНС России N 8 по Брянской области просит решение и постановление судов отменить как принятые с нарушением норм материального права.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав объяснения представителей сторон, кассационная инстанция считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене.

Как следует из материалов дела, межрайонной инспекцией ФНС России

N 8 по Брянской области проведена выездная налоговая проверка ООО "ТД "Агрофирма "К" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 04.03.2004 по 01.10.2006, о чем составлен акт от 25.08.2006 N 53 и принято решение от 21.12.2006 N 53, в соответствии с которым обществу доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 1474704 руб., единый социальный налог - 19103 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - 22 286 руб., налог на доходы физических лиц -55650 руб., пеня за несвоевременную уплату НДС - 297739 руб., единого социального налога - 1647 руб. 28 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - 3187 руб. 78 коп., налога на доходы физических лиц - 7 916 руб. и применены штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в размере 294941 руб., по п. 3 ст. 122 НК РФ за неполную уплату единого социального налога - 5604 руб., по п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное обеспечение, направляемым на выплату страховой части трудовой пенсии - 8122 руб., по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 15830 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган 5 документов в размере 250 руб.

Требованием об уплате налога от 22.12.2006 N 97434 инспекция предложила обществу уплатить начисленные суммы налогов и пени в срок до 25.12.2006.

Считая, что указанные требование и частично решение межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Брянской области не соответствуют действующему законодательству и нарушают права и законные интересы общества, ООО "ТД "Агрофирма "К" обратилось в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в части признания недействительным решения межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Брянской области от 21.12.2006 N 53 о доначислении обществу страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - 22286 руб., пени за несвоевременную их уплату - 3187 руб. 78 коп., применения штрафных санкций на основании п. 2 ст. 27 Закона РФ от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в сумме 8122 руб., суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из следующего.

В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование признаются индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете.

Следовательно, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не отвечают понятиям налога и сбора, закрепленным в ст. 8 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 25 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" установлено, что контроль за правильностью исчисления и за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование осуществляется налоговыми органами в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность налоговых органов.

В силу ст. 82 НК РФ одной из форм налогового контроля является проведение должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции налоговых проверок.

В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: 1) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; 2) об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения; 3) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

При этом налоговым правонарушением согласно ст. 106 НК РФ признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Между тем, в силу ст. 1 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", на основании ст. 27 которого общество по результатам выездной налоговой проверки привлечено инспекцией к ответственности за неполную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, не относится к законодательству о налогах и сборах.

Согласно п. 2 ст. 25 данного закона налоговый орган обязан передавать соответствующему территориальному органу Пенсионного фонда Российской Федерации сведения о суммах задолженности по плательщикам страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также документы, подтверждающие наличие указанной задолженности, в течение двух месяцев со дня выявления указанной задолженности.

В силу п. 3 ст. 25 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ взыскание недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов в случае, если размер причитающейся к уплате суммы не превышает в отношении индивидуальных предпринимателей - пять тысяч рублей, в отношении юридических лиц - пятьдесят тысяч рублей, осуществляется территориальными органами Пенсионного фонда Российской Федерации на основании решения указанных органов в порядке, предусмотренном статьей 25.1 настоящего Федерального закона.

Пунктом 1 статьи 25.1 вышеуказанного закона предусмотрено, что до принятия решения о взыскании недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации в трехмесячный срок со дня поступления от налоговых органов сведений о сумме задолженности направляет страхователю требование об уплате недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов.

Анализ указанных правовых норм позволяет сделать вывод о том, что органом, уполномоченным начислять пени, налагать штрафные санкции и взыскивать их и недоимку по страховым взносам со страхователей в порядке, установленном законодательством РФ, является территориальный орган Пенсионного фонда Российской Федерации, а налоговые органы, установив факт занижения и неуплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязан направить соответствующие сведения в органы Пенсионного фонда РФ.

При этом, судом установлено, что согласно решению о назначении выездной налоговой проверки от 14.03.2006 г. N 53 страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в предмет налоговой проверки не входили.

Отклоняя довод инспекции о том, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование проверялись в рамках проверки правильности исчисления и уплаты единого социального налога, суд правомерно указал, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются составной частью единого социального налога, а представляют самостоятельный вид обязательных платежей, контроль за порядком исчисления и уплаты которых возложен на налоговые органы, в связи с чем на осуществление проверки правильности их исчисления и уплаты должно быть указано в решении о назначении выездной налоговой проверки.

Учитывая изложенное, суды пришли к правильному выводу о том, что инспекция, привлекая общество к ответственности по п. 2 ст. 27 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неполную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 8122 руб., доначисляя ему страховые взносы на обязательное пенсионное обеспечение в сумме 22286 руб. и пени за их несвоевременную уплату в размере 3187 руб. 78 коп. вышла за пределы полномочий, предоставленных ей законом, в связи с чем обоснованно признали недействительным оспариваемое решение в данной части.

Признавая недействительным требование межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Брянской области об уплате налога от 22.12.2006 N 97434, суды правомерно исходили из следующего.

Согласно ст. 70 Налогового кодекса Российской Федерации требование об уплате налога и соответствующих сумм пени, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, должно быть направлено ему в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения.

В силу п. 6 ст. 69 НК РФ требование об уплате налога может быть передано руководителю (законному или уполномоченному представителю) организации или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения этого требования. В случае, когда указанные лица уклоняются от получения требования, данное требование направляется по почте заказным письмом.

В редакции, действовавшей на момент выставления оспариваемого требования, статьи 69, 70 НК РФ не содержали положений о сроке, устанавливаемом налоговым органом для его исполнения.

Вместе с тем, учитывая, что выставление требования об уплате налога является обязательным этапом процедуры взыскания налогов и пени, то срок, устанавливаемый инспекцией для исполнения направляемого налогоплательщику требования об уплате налогов и пени, должен быть достаточным и реальным для его соблюдения.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что требование N 97434 об уплате налога составлено по состоянию на 22.12.2006 (пятница), срок его исполнения инспекцией определен до 25.12.2006 (понедельник). При этом согласно реестру заказных писем от 25.12.2006 оспариваемое требование направлено обществу по почте 25.12.2006 и в силу п. 6 ст. 69 и ст. 6.1 НК РФ считается полученным 09.01.2007.

В связи с неисполнением указанного требования инспекцией было принято решение N 7844 о взыскании налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках и направлены в банк инкассовые поручения NN 34399-34408.

Учитывая изложенное, вывод судов о том, что требование N 97434 от 22.12.2006 со сроком исполнения до 25.12.2006 нарушает права и законные интересы ООО "ТД "Агрофирма "К" является обоснованным, поскольку установленный инспекцией срок не позволил обществу предъявить разногласия по нему или его исполнить до применения принудительных мер взыскания недоимки по налогам и пени.

Доначисление ООО "ТД "Агрофирма "К" налога на добавленную стоимость в сумме 1171193 руб., пени за несвоевременную его уплату в сумме 264774 руб. 33 коп. и применение штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную плату НДС - 234239 руб. инспекция мотивировала получением обществом необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС в сумме 1372881 руб. по оказанным организации ООО "У" маркетинговых услуг по договору от 01.12.2004 N 31, поскольку факт принятия на учет указанных услуг не подтверждается, ООО "У" создано за две недели до момента заключения договора, при визуальном осмотре документов установлено, что подписи генерального директора С.А.Ю. на документах, представленных ООО "ТД "Агрофирма "К" не соответствуют подписям на заявлении о государственной регистрации ООО "У" от 17.11.2004, нотариально заверенной нотариусом и представленных обществом в налоговую инспекции декларациям; счета-фактуры, на основании которых общество заявило налоговые вычеты не соответствуют п. 5 ст. 169 НК РФ, так как по адресу, в них указанному, ООО "У" не находится, расходы по маркетинговым услугам не оказали влияния на финансовые результаты деятельности ООО "ТД "Агрофирма "К".

Рассматривая заявленные требования в указанной части и удовлетворяя их, суды первой и апелляционной инстанций исходили из того, что обществом выполнены все условия применения налоговых вычетов, установленные ст. 172 НК РФ, в том числе документально подтвержден и факт оплаты оказанных ООО "У" услуг.

Между тем, судами не учтено следующее.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в частности, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации условием для учета налогоплательщиком в налоговой декларации сумм налоговых вычетов является фактическая уплата сумм налога на добавленную стоимость продавцу товара на основании счетов-фактур, выставленных последним. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, после принятия на учет товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, является счет-фактура.

Из вышеизложенных правовых норм следует, что для налогоплательщика право на применение налогового вычета по НДС возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги, должны быть оплачены, поставлены на учет, приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, имеются счета-фактуры с выделенной в них отдельной строкой суммой НДС, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ.

При этом установленный ст.ст. 171, 172 НК РФ порядок применения налоговых вычетов распространяется только на добросовестных налогоплательщиков.

В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Как установлено, судом и следует из материалов дела, оплата обществом оказанных ООО "У" услуг производилась наличными денежными средствами через подотчет по приходным кассовым ордерам N2 от 26.01.2005, N 5 от 28.02.2005, N 13 от 31.03.2005, N 19 от 29.04.2005, N 24 от 27.05.2005, N 36 от 28.06.2005 на общую сумму 9000000 руб., в том числе НДС в сумме 1372881 руб. 36 коп.

На приобщенных к материалам дела квитанциях к указанным приходным кассовым ордерам имеется подпись Смирнова, удостоверяющая получение им денежных средств по договору от 01.12.2004 N 31 от директора ООО "Торговый дом "Агрофирма "К" А.А.А.

В обоснование своей позиции инспекция ссылалась, в том числе и на несоответствие подписи генерального директора С.А.Ю. на документах, представленных ООО "ТД "К" в подтверждение правомерности заявления налоговых вычетов по НДС в оспариваемой сумме, подписям на заявлении о государственной регистрации ООО "У" от 17.11.2004, нотариально заверенной нотариусом, и представленных обществом в налоговую инспекцию декларациях.

Отклоняя данный довод налогового органа, суд первой инстанции указал, что визуальное сравнение должностными лицами инспекции образцов подписей с подписями, проставленными на счетах-фактурах, не является надлежащим доказательством их несоответствия, а от проведения почерковедческой экспертизы налоговый орган отказался.

Вместе с тем, имеющимися в материалах дела протоколами судебных заседаний не подтверждается факт предложения судом провести данную экспертизу, равно как и факт отказа инспекции от ее проведения.

В суд апелляционной инстанции налоговым органом были представлены дополнительные документы, в том числе и копия объяснения С.А.Ю. от 01.06.2007 - лица, якобы занимающего должность генерального директора ООО "У", которое было дано им в рамках возбужденного уголовного дела, из которых следует, что генеральным директором ООО "У" не является, никакие документы не подписывал, отношения к хозяйственной деятельности ООО "У" не имеет.

Также в представленной справке УНП УВД по Брянской области указано, что 02.07.2007 А.А.А. в рамках возбужденного уголовного дела дал свои объяснения, согласно которым деньги он в подотчет для оплаты услуг ООО "У" не получал, авансовые отчеты заполнялись не им, в расходно-кассовых ордерах ООО "Торговый дом "Агрофирма "К" на выдачу ему денежных средств по расчетам с ООО "У" стоят не его подписи (за исключением одного из расходно-кассового ордера).

Однако указанные документы судом апелляционной инстанции не исследовались и правовая оценка им не давалась.

Судами в рамках оценки реальности произведенных между юридическими лицами расчетов также не исследовался вопрос о наличии у них банковских счетов, при том, что сумма оплаты по договору существенно превышает предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами по одной сделке, который предусмотрен Указанием Центрального банка Российской Федерации от 14.11.2001 N 1050-У.

В подтверждение обществом факта оказания услуг суды сослались на представленные ООО "ТД "Агрофирма "К" помесячные аналитические отчеты ООО "У" и акты приема-сдачи выполненных работ от 26.01.2005, 28.02.2005, 31.03.2005, 29.04.2005, 27.05.2005, 29.06.2005, а также на итоговый акт сдачи-приемки работ по договору N 31, который датирован 30.12.2005 г. и подписан от заказчика - ООО "ТД "Агрофирма "К" А.А.А.

Вместе с тем, из приобщенного к материалам дела решения N 2 учредителя (участника) общества с ограниченной ответственностью "ТД "Агрофирма "К", которое принято 05.07.2005, следует, что директором ООО "ТД "Агрофирма "К" избран К.В.В.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в частности в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

ООО "ТД "Агрофирма "К" заключило договор на оказание маркетинговых услуг, стоимость которых определена в сумме 9000000 руб., с ООО "У", при том, что согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц данный вид экономической деятельности не является основным видом его деятельности и конкретно не указан в качестве дополнительного. ООО "У" зарегистрировано 18.11.2004, а упомянутый договор заключен 01.12.2004.

Инспекция в обоснование оспариваемого решения сослалась, в том числе и на то, что общество не занималось и не занимается производством сыра, ряженки, кефира и сметаны, состояние рынка которых в Санкт-Петербурге и Московской области являлось предметом анализа, проводимого ООО "У" на основании договора от 01.12.2004 N 31, предприятие так и не вышло на данные рынки по реализации своей молочной продукции, не расширило ассортимент производимой продукции.

Вышеуказанные обстоятельства в совокупности не оценивались судами на предмет наличия в действиях общества по заключению указанной сделки разумной деловой цели.

Учитывая изложенное, решение и постановление судов в части удовлетворения требований ООО "ТД "Агрофирма "К" о признании недействительным решения межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Брянской области от 21.12.2006 N 53 в части доначисления обществу налога на добавленную стоимость в сумме 1171193 руб., пени за несвоевременную его уплату - 264774 руб. 33 коп. и применения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в размере 234239 руб. как принятые с нарушением норм материального и процессуального права подлежат отмене, а дело в указанной части - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, исследовать все обстоятельства спора в полном объеме и дать им оценку в их взаимной связи, применив нормы действующего законодательства.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст.ст. 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса РФ, постановил:

Решение Арбитражного суда Брянской области от 27.02.2007 г. и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.08.2007 г. по делу N А09-107/07-33 в части удовлетворения требований ООО "ТД "Агрофирма "К" о признании недействительным решения межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Брянской области от 21.12.2006 N 53 в части доначисления обществу налога на добавленную стоимость в сумме 1171193 руб., пени за несвоевременную его уплату - 264774 руб. 33 коп. и применения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в размере 234239 руб. отменить, дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Брянской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.