Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 6 марта 2012 г. N 03-04-06/6-56 О налогообложении НДФЛ выплат, производимых сотрудникам организации в период командировки за пределами РФ

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 6 марта 2012 г. N 03-04-06/6-56

Вопрос: В феврале 2009 года ОАО (далее - Общество) направило ряд своих работников в длительные служебные командировки в Республику Сербия, где они находились по декабрь 2009 года. В соответствии с трудовыми договорами, заключенными Обществом с этими работниками при приеме их на работу, местом их постоянной работы является г. Санкт-Петербург. Соглашениями об изменении условий трудового договора, заключенными в дальнейшем, предусмотрена возможность направления работника в долгосрочную командировку в Республику Сербия. Направление работников в служебную командировку осуществлялось на основании соответствующих приказов и служебных заданий. Кроме того, в дальнейшем были изданы приказы об изменении сроков служебных командировок, а при возвращении работников из служебных командировок ими были представлены авансовые отчеты.

Продолжительность пребывания работников в служебной командировке в 2009 году составила приблизительно 10 месяцев, то есть свыше 183 дней, что дает основание считать их лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации. В период пребывания в служебной командировке за пределами Российской Федерации работники выполняли трудовые обязанности, предусмотренные трудовыми договорами и заданиями на командировки.

Вместе с тем, недооценив то обстоятельство, что подпункт 6 пункта 3 статьи 208 НК РФ рассматривает в качестве одного из условий квалификации доходов физического лица в качестве доходов, полученных от источников за пределами Российской Федерации, факт выполнения этим лицом трудовых обязанностей на территории иностранного государства независимо от того, в каком государстве находится постоянное место работы этих лиц (как было указано выше, местом постоянной работы этих работников был определен г. Санкт-Петербург), Общество произвело удержание с них налога на доходы физических лиц за 2009 год по ставке 30 процентов с учетом того, что они не являлись налоговыми резидентами Российской Федерации. При этом указанные работники, находясь в служебной командировке, уплачивали налог на доходы в соответствии с законодательством Республики Сербия и по возвращении в Российскую Федерацию представили в налоговые органы по месту постоянного жительства соответствующие налоговые декларации с подтверждением уплаты налога на территории иностранного государства.

В 2010 году Общество внесло в трудовые договоры с работниками изменения, в соответствии с которыми местом их работы была определена Республика Сербия. Таким образом, направление их для выполнения трудовых обязанностей в Республику Сербия уже не носило характера служебной командировки. Как и в 2009 году, работники выполняли свои трудовые обязанности на территории этой республики на протяжении более чем 183 дней. При этом они уплачивали налог на доходы в соответствии с законодательством страны пребывания, а Общество уже не осуществляло удержания НДФЛ с выплачиваемых им доходов ввиду того, что эти доходы получены работниками от источника за пределами Российской Федерации, а сами работники не являются резидентами Российской Федерации.

1. Являются ли доходы, выплаченные Обществом в 2009 и 2010 годах своим работникам, выполнявшим трудовые обязанности за пределами Российской Федерации, доходами физических лиц, полученными от источника за пределами Российской Федерации, в смысле подпункта 6 пункта 3 статьи 208 НК РФ?

2. Подлежит ли сумма налога на доходы с физических лиц, излишне удержанная Обществом с работников по налоговой ставке в размере 30 процентов в 2009 году, возвращению работникам в полном объеме на том основании, что, не являясь налоговыми резидентами Российской Федерации, они получали доходы от источника за пределами Российской Федерации?

3. Возможен ли возврат налоговым агентом излишне удержанного им налога лицам, которые в дальнейшем прекратили с ним трудовые отношения, в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 231 НК РФ, за счет сумм налога, удержанных Обществом с сумм вознаграждений, выплаченных им лицам, являющимся его работникам в настоящее время, то есть путем уменьшения суммы НДФЛ, подлежащей перечислению в бюджет?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ОАО по вопросу обложения налогом на доходы физических лиц выплат, производимых сотрудникам организации в период их нахождения за пределами Российской Федерации, и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.

Как указывается в рассматриваемом письме, российская организация направляет сотрудников за пределы Российской Федерации на длительный период времени для выполнения ими своих трудовых обязанностей, предусмотренных трудовым договором.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 Кодекса плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Подпунктом 6 пункта 3 статьи 208 Кодекса определено, что вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации, для целей налогообложения относится к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.

При направлении работников на работу за границу на длительный период времени, когда они все свои трудовые обязанности, предусмотренные трудовым договором, выполняют по месту работы в иностранном государстве, получаемое ими вознаграждение является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей на территории иностранного государства, которое относится к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.

Если по итогам налогового периода сотрудники организации не признаются налоговыми резидентами Российской Федерации, такие лица в соответствии с пунктом 1 статьи 207 Кодекса не являются плательщиками налога на доходы физических лиц по доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 231 Кодекса излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.

По мнению Департамента, в случае ошибочной квалификации источника дохода, приведшей к излишнему удержанию налога, подлежит применению порядок возврата сумм излишне удержанного налога, предусмотренный пунктом 1 статьи 231 Кодекса.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин