Письмо Федеральной налоговой службы от 24 июля 2012 г. N ЕД-4-3/12206 "О порядке заполнения Налогового расчета (информации)"

Федеральная налоговая служба, рассмотрев письмо о применении положений письма ФНС России от 20.08.2010 N ШС-37-3/9470@ и письма Минфина России от 18.05.2006 N 03-03-04/1/470, сообщает следующее.

В письме ФНС России от 20.08.2010 N ШС-37-3/9470 рассматривался вопрос о порядке заполнения налоговым агентом Налогового расчета (информации) о суммах выплаченного иностранным организациям доходов и удержанных налогов, форма которого утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@, (далее - Налоговый расчет (информация)) в случае, когда в связи с технической ошибкой банковская операция по перечислению (выплате) российской организацией дохода иностранной организации не была выполнена, при этом был исчислен и уплачен налог с подлежащих выплате иностранной организации доходов.

Таким образом, выплата дохода иностранной организации фактически произведена не была, соответственно, налоговым агентом была завышена налоговая база и произведена переплата налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям от источников в Российской Федерации.

В письме разъяснялось, что если факт завышения налоговой базы выявлен после представления в налоговый орган Налогового расчета (информации) за отчетный период, в котором произошло первоначальное оформление выплаты дохода, то в этой ситуации, налоговый агент представляет уточненный Налоговый расчет (информацию).

В случае повторного перечисления суммы дохода иностранному акционеру российская организация исполняет обязанности налогового агента в общеустановленном порядке.

Как следует из письма, на практике возникают ситуации, когда выплачиваемая сумма дохода иностранной организации от источников в Российской Федерации, по различным причинам, не зависящим от налогового агента (устаревшие банковские и иные реквизиты получателя дохода; отсутствие адресата по указанному адресу; и т.п.), возвращается налоговому агенту.

По мнению ФНС России, в случае, когда выплата дохода иностранной организации фактически произведена не была в связи с указанными выше различными обстоятельствами, не зависящими от налогового агента, в схожих с рассмотренной в письме ФНС России от 20.08.2010 N ШС-37-3/9470 ситуациях, налоговому агенту следует применять аналогичный подход.

Что касается разъяснений Минфина России от 18.05.2006 N 03-03-04/1/470, то в них рассматривался вопрос, связанный с особенностями определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участи в других организациях при выплате дивидендов российской организацией своим акционерам - российским организациям, когда сумма налога на прибыль, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, исчисленной в порядке, установленном пунктом 2 статьи 275 НК РФ, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

В обращении ставится вопрос об исчислении и уплате налога российской организацией (налоговым агентом) при выплате дивидендов иностранной организации в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 275 НК РФ, согласно которому налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется ставка, установленная подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 Кодекса.

При этом, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем те, которые содержатся в российском налоговом законодательстве, то применяются правила и нормы международного договора (статья 7 Кодекса).

Международные соглашения, заключенные Российской Федерацией об избежании двойного налогообложения, содержат статью, регулирующую порядок налогообложения доходов в виде дивидендов, в которой предусматривается при выполнении определенных условий их обложение по пониженной ставке.

Для применения пониженной ставки оговариваются, как правило, два критерия, - это доля участия в капитале и определенная стоимость инвестиций (участия) в капитале компании, выплачивающей дивиденды.

Также, в соответствии с пунктом 1 статьи 312 Кодекса, для применения положений международного договора (Соглашения) иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения.

Если на момент выплаты дохода российская организация - источник выплаты дохода не располагает подтверждением, предусмотренным пунктом 1 статьи 312 НК РФ, то она обязана произвести удержание налога в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации в общеустановленном порядке.

Как отмечалось ранее, при повторном перечислении суммы дохода иностранной организации российская организация исполняет обязанности налогового агента в общеустановленном порядке. Соответственно, при повторном перечислении дохода в виде дивидендов иностранному акционеру следует применять ту ставку налога, по отношению к которой соблюдены все предусмотренные налоговым законодательством условия.

Вопрос с образовавшейся ранее переплатой налога решается в соответствии со статьей 78 НК РФ путем зачета или возврата излишне уплаченных сумм.

В части налога на доходы физических лиц сообщаем следующее.

Согласно пункту 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

В соответствии со статьёй 223 НК РФ датой фактического получения дохода в денежной форме является день его выплаты, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

При перечислении доходов нерезидентам переводами дата выплаты дохода определяется днем осуществления перевода.

Удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом в соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения налогоплательщиком дохода или следующего за ним дня.

Таким образом, не позднее дня, следующего за днем осуществления перевода, налоговый агент должен перечислить в соответствующий бюджет удержанный налог с выплаченных сумм.

То обстоятельство, что выплаченные налогоплательщику - нерезиденту почтовым переводом доходы в дальнейшем вернулись на расчетный счет организации, не имеет значения для выполнения налоговым агентом обязанности по уплате налога на доходы физических лиц.

Приложение: на 11 листах в электронном виде во второй адрес.

Советник государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса

Д.В. Егоров