Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 21 августа 2012 г. N 03-04-06/4-254 Об уплате НДФЛ при совершении операций с ценным бумагами

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 21 августа 2012 г. N 03-04-06/4-254

Вопрос: Банк является профессиональным участником рынка ценных бумаг, осуществляющим брокерскую и депозитарную деятельность. Между Банком и клиентом - физическим лицом (далее - Клиент) заключены и одновременно действуют Договор на брокерское обслуживание и Депозитарный договор.

Банк в рамках Договора на брокерское обслуживание совершает сделки с эмиссионными ценными бумагами с обязательным централизованным хранением, государственная регистрация выпуска которых осуществлена после 1 января 2012 г.

В период владения вышеуказанными ценными бумагами Банк в рамках Депозитарного договора осуществляет выплату процентного (купонного) дохода Клиенту по таким ценным бумагам. По поручению Клиента сумма полученного дохода подлежит зачислению Банком на брокерский счет, открытый в Банке в рамках Договора на брокерское обслуживание.

В соответствии с п. 18 ст. 214.1 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами, по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, по операциям РЕПО с ценными бумагами и по операциям займа ценными бумагами определяется налоговым агентом. При этом налоговым агентом признаются:

- доверительный управляющий,

- брокер,

- депозитарий, осуществляющий выплату (перечисление) дохода в денежной форме по федеральным государственным эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением, а также по иным эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением, государственная регистрация выпуска которых осуществлена после 1 января 2012 г.,

- иное лицо, осуществляющее в интересах налогоплательщика операции с ценными бумагами и (или) финансовыми инструментами срочных сделок

на основании соответствующего договора с налогоплательщиком: договора доверительного управления, договора на брокерское обслуживание, договора поручения, депозитарного договора, договора комиссии или агентского договора.

На основании п. 18 ст. 214.1 НК РФ у Банка по вышеописанным сделкам возникает обязанность налогового агента по двум основаниям:

- по операциям физического лица с указанными ценными бумагами в рамках Договора на брокерское обслуживание. При этом согласно п. 7 ст. 214.1 НК РФ доходы от реализации (погашения) ценных бумаг и доходы в виде процента (купона, дисконта) включаются в доходы по операциям с ценными бумагами;

- при выплате дохода в денежной форме (за исключением выплат сумм в погашение номинальной стоимости ценных бумаг) по таким ценным бумагам в рамках Депозитарного договора.

Определение отдельной налоговой базы в виде дохода от разницы между полученным при выплате и уплаченным при покупке ценных бумаг процентным (купонным) доходом ст. 214.1 НК РФ не предусмотрено.

Учитывая то, что НК РФ не определяет порядок исполнения обязанности налогового агента при одновременном осуществлении брокерской и депозитарной деятельности, просим Вас разъяснить, прав ли Банк, полагая, что:

1) при осуществлении выплаты процентного (купонного) дохода Клиенту по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением, государственная регистрация выпуска которых осуществлена после 1 января 2012 г., на Банк, заключивший с Клиентом Депозитарный договор (при одновременном наличии заключенного между Банком и Клиентом Договора на брокерское обслуживание), возлагается обязанность налогового агента, в целях исполнения которой Банку необходимо, руководствуясь нормами пункта 18 ст. 214.1 НК РФ исчислить налог на доходы физического лица исходя из всей суммы полученного процентного (купонного) дохода, а также удержать исчисленную сумму налога из суммы денежных средств, подлежащих перечислению налоговым агентом по распоряжению Клиента на его брокерский счет, открытый в Банке в рамках Договора на брокерское обслуживание.

Суммы полученных клиентом выплат процентного (купонного) дохода должны быть отражены в Справке по форме 2-НДФЛ по коду дохода 1011 "Проценты, включая дисконт, полученные по долговому обязательству любого вида";

2) при поступлении на брокерский счет Клиента указанных выше в пп. 1) сумм процентных (купонных) доходов, в отношении которых Банк как налоговый агент произвел удержание суммы налога на доходы физических лиц в рамках Депозитарного договора, данные суммы (за вычетом налога) отражаются Банком как ввод (поступление) денежных средств на брокерский счет, и указанные суммы не включаются в состав доходов при расчете налогооблагаемой базы по операциям с ценными бумагами, рассчитываемой Банком как налоговым агентом в рамках заключенного Договора на брокерское обслуживание;

суммы уплаченного Клиентом купонного (процентного) дохода при покупке ценных бумаг, по которым была произведена выплата процентного (купонного) дохода в рамках Депозитарного договора (см. пп. 1) выше), учитываются Банком в составе расходов на приобретение ценных бумаг при расчете налоговой базы по операциям с ценными бумагами, осуществленными в рамках Договора на брокерское обслуживание, в соответствии с пп. 1) п. 10 ст. 214.1 НК РФ как "суммы, уплаченные в соответствии с договором купли-продажи ценных бумаг";

3) суммы, полученные в погашение номинальной стоимости ценных бумаг с обязательным централизованным хранением и датой регистрации после 1 января 2012 года, в отношении которых Депозитарий не признается налоговым агентом, подлежат включению в состав доходов при расчете налоговой базы по операциям с ценными бумагами, которую осуществляет Банк, признаваемый налоговым агентом в рамках Договора на брокерское обслуживание на основании пункта 7 ст. 214.1 в качестве "дохода, полученного от погашения ценных бумаг".

Если изложенная выше позиция Банка правомерна, просим Вас разъяснить, какие коды вычетов Банк вправе применить при заполнении Справки по форме 2-НДФЛ в отношении процентного (купонного) дохода Клиента по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением с государственной регистрацией выпуска после 1 января 2012 года, отраженного по коду 1011 "Проценты, включая дисконт, полученные по долговому обязательству любого вида".

В случае, если изложенная выше позиция Банка неправомерна, просим Вас разъяснить порядок расчета налоговых обязательств Клиента по указанным выше операциям, в которых Банк выступает в качестве налогового агента при одновременном наличии заключенных с Клиентом и действующих Договора на брокерское обслуживание и Депозитарного договора.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ОАО по вопросу уплаты налога на доходы физических лиц при совершении операций с ценным бумагами и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.

Из письма следует, что Банк является профессиональным участником рынка ценных бумаг, осуществляет депозитарную и брокерскую деятельность. Между Банком и клиентом - физическим лицом заключены договор на брокерское обслуживание и депозитарный договор.

В рамках депозитарного договора Банк по распоряжению клиента осуществляет перечисление купонного дохода по ценным бумагам с обязательным централизованным хранением на специальный брокерский счет, открытый в Банке в рамках договора на брокерское обслуживание.

В соответствии с пунктом 18 статьи 214.1 Кодекса налоговая база по операциям с ценными бумагами, по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, по операциям РЕПО с ценными бумагами и по операциям займа ценными бумагами определяется налоговым агентом, при этом налоговым агентом в целях данной статьи признается, в частности, депозитарий, осуществляющий выплату (перечисление) дохода в денежной форме по федеральным государственным эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением независимо от даты регистрации их выпуска, а также по иным эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением (в отношении выпусков, государственная регистрация которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены после 1 января 2012 года), владельцу таких ценных бумаг.

Из вышеприведенной нормы статьи 214.1 Кодекса следует, что депозитарий при выплате (перечислении) дохода по вышеуказанным ценным бумагам самостоятельно выполняет функции налогового агента.

С учетом изложенного депозитарий при перечислении по распоряжению клиента сумм купонного дохода по ценным бумагам с обязательным централизованным хранением на спецброкерский счет, должен исчислить и удержать с этих сумм налог на доходы физических лиц с направлением в налоговый орган в установленном порядке сведений о выплаченных доходах по форме 2-НДФЛ.

В соответствии с абзацем вторым пункта 7 статьи 214.1 Кодекса доходы в виде процента (купона, дисконта), полученные в налоговом периоде по ценным бумагам, включаются в доходы по операциям с ценными бумагами, если иное не предусмотрено данной статьей.

Таким образом, суммы купонного дохода, поступившие на специальный счет депозитария, с которых Банк (депозитарий) при перечислении дохода на спецброкерский счет удержал исчисленную сумму налога на доходы физических лиц, учитываются при определении налоговой базы по операциям Банка в рамках договора на брокерское обслуживание с зачетом суммы налога, удержанного при перечислении купонного дохода на спецброкерский счет.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 214.1 Кодекса суммы купона, уплачиваемые в соответствии с договором купли-продажи ценных бумаг, (в том числе ценных бумаг, по которым производились выплаты купонного дохода на счет депозитария) учитываются налоговым агентом в составе расходов по операциям с ценными бумагами в рамках договора на брокерское обслуживание.

Суммы, полученные в погашение номинальной стоимости ценных бумаг с обязательным централизованным хранением, в отношении которых депозитарий в соответствии с пунктом 18 статьи 214.1 Кодекса не признается налоговым агентом, подлежат в соответствии с пунктом 7 статьи 214.1 Кодекса включению налоговым агентом в доходы по операциям с ценными бумагами в рамках договора на брокерское обслуживание.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин