Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 7 сентября 2012 г. N 03-03-06/4/97 О налогообложении прибыли по операциям РЕПО

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 7 сентября 2012 г. N 03-03-06/4/97

Вопрос: В связи с многочисленными запросами участников фондового рынка саморегулируемая организация обращается с просьбой подтвердить правильность наших выводов по вопросу порядка определения даты, по состоянию на которую налогоплательщик обязан определить рыночную (расчетную) цену ценных бумаг, являющихся предметом операции РЕПО, обязательства по которой не были исполнены надлежащим образом и которая подлежит последующей переквалификации в сделки купли-продажи ценных бумаг.

Пунктами 11 и 12 ст. 51.3 Федерального закона "О рынке ценных бумаг" от 22.04.1996 N 39-ФЗ (далее по тексту - Закон N 39-Ф3) установлено, что договором РЕПО может быть предусмотрено право покупателя по договору РЕПО (или право продавца по договору РЕПО) до исполнения обязательства по передаче ценных бумаг по второй части договора РЕПО потребовать от продавца по договору РЕПО (или покупателя по договору РЕПО соответственно) передать взамен ценных бумаг, полученных/переданных по первой части договора РЕПО, или ценных бумаг, в которые они конвертированы, иные ценные бумаги.

В абз. 2 п. 1 ст. 282 НК РФ установлено, что, если условиями операции РЕПО предусматривается право продавца по первой части РЕПО до даты исполнения второй части РЕПО передавать покупателю по первой части РЕПО в обмен на ценные бумаги, переданные по первой части РЕПО, или на ценные бумаги, в которые они конвертированы, иные ценные бумаги и (или) предусматривается право покупателя по первой части РЕПО потребовать от продавца по первой части РЕПО такой передачи, то первоначальные условия первой части РЕПО для целей налогообложения при такой передаче не меняются.

Поскольку указанными положениями ст. 282 НК РФ, а также п.п. 11 и 12 ст. 51.3 Федерального закона N 39-ФЗ не устанавливается каких-либо ограничений в отношении возможности проведения частичной замены, участники договора РЕПО вправе в течение срока РЕПО произвести замену ценных бумаг, переданных по первой части договора РЕПО как полностью, так и частично. Кроме того, в зависимости от договоренности сторон, такая замена может производиться неоднократно.

При этом в случае ненадлежащего исполнения обязательств по договору РЕПО и при отсутствии в договоре (и/или неприменении) процедуры урегулирования, отвечающей требованиям ст. 282 НК РФ, налоговое законодательство предусматривает изменение порядка налогообложения такой операции. В частности, операция РЕПО подлежит переквалификации в сделку купли-продажи с определением финансового результата от выбытия ценных бумаг с учетом предусмотренных ст. 280 НК РФ требований к установлению соответствия цены сделки рыночной (расчетной) цене. Специальные правила предусмотрены для определения даты, по состоянию на которую определяются рыночные (расчетные) цены ценных бумаг для целей расчета финансового результата от выбытия ценных бумаг и определения цены приобретения ценных бумаг для определения финансового результата при их последующей реализации.

Принимая во внимание возможность замены, в том числе и частичной, ценных бумаг, переданных по первой части договора РЕПО, в течение срока РЕПО, просим Вас подтвердить правомерность определения рыночной (расчетной) цены ценных бумаг, переданных взамен ценных бумаг, являющихся первоначально согласованным предметом сделки РЕПО, в различные даты, в зависимости от даты фактической передачи соответствующей партии ценных бумаг покупателю по первой части РЕПО.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке налогообложения прибыли по операциям РЕПО и сообщает следующее.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям РЕПО с ценными бумагами установлены статьей 282 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 282 НК РФ операцией РЕПО для целей налогообложения прибыли организаций признается договор, отвечающий требованиям, предъявляемым к договорам репо Федеральным законом от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Федеральный закон N 39-ФЗ). При этом первой и второй частями РЕПО признаются первая и вторая части договора репо соответственно.

В целях статьи 282 НК РФ датами исполнения первой или второй части РЕПО считаются предусмотренные договором репо сроки исполнения участниками операции РЕПО своих обязательств по соответствующей части РЕПО.

В соответствии с абзацем одиннадцатым пункта 1 статьи 282 НК РФ в случаях ненадлежащего исполнения второй части РЕПО, если не осуществлена процедура урегулирования взаимных требований в соответствии с требованиями, предусмотренными пунктом 6 указанной статьи, участники операции РЕПО признают реализацию (приобретение) ценных бумаг, которые не переданы по второй части РЕПО, с учетом положений, установленных статьей 280 НК РФ.

При этом доходы от реализации ценных бумаг по первой части РЕПО определяются продавцом по первой части РЕПО на следующие даты:

дату исполнения второй части РЕПО - если процедура урегулирования взаимных требований не предусмотрена договором репо;

на последний день истечения срока, предусмотренного договором репо для проведения сторонами процедуры урегулирования взаимных требований - если процедура урегулирования не осуществлена надлежащим образом;

на дату досрочного расторжения договора - в случае расторжения договора репо по соглашению сторон.

Также установлено, что доходы определяются исходя из рыночных цен, действовавших на дату перехода права собственности на ценные бумаги при совершении первой части РЕПО, а в случае, если в обмен на ценные бумаги, переданные по первой части РЕПО, или на ценные бумаги, в которые они конвертированы, покупателю по первой части РЕПО были переданы иные ценные бумаги, - на дату их передачи покупателю по первой части РЕПО.

Учитывая изложенное, в случае ненадлежащего исполнения второй части операции РЕПО, не предусматривающей процедуры урегулирования взаимных требований, доходы от реализации ценных бумаг, полученных в обмен на ценные бумаги, переданные по первой части РЕПО в порядке, предусмотренном пунктами 11 и 12 статьи 51.3 Федерального закона N 39-ФЗ, определяются исходя из рыночных цен, действовавших на дату передачи ценных бумаг покупателю по первой части РЕПО, а в случае, если такой обмен совершался несколькими партиями ценных бумаг в разные даты - исходя из рыночных цен, действовавших на дату передачи соответствующей партии ценных бумаг.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин