Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 9 ноября 2012 г. N 03-03-06/4/106 Об учете для целей применения УСН субсидий из бюджетов бюджетной системы, предоставляемых некоммерческим организациям

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 9 ноября 2012 г. N 03-03-06/4/106

Вопрос: Областной Союз садоводческих, огороднических некоммерческих объединений является основанной на членстве некоммерческой организацией.

Садоводческие, огороднические и дачные некоммерческие объединения граждан в области ежегодно получают субсидии, предоставляемые из бюджета субъекта на возмещение части затрат произведенных в соответствующем году на приобретение имущества общего пользования, а также затрат произведенных на выполнение определенного вида работ. Данная субсидия, по нашему мнению, является целевой, так как предназначена для определенной цели - возмещения части затрат на приобретение имущества общего пользования или выполнение работ собственникам приобретенного имущества.

При этом приобретенное садоводческим, огородническим или дачным некоммерческим объединением за счет целевых взносов имущество общего пользования, а также результаты выполненных работ в соответствии со статьями 1, 4 ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан" являются общей собственностью членов такого объединения.

Таким образом, имущество общего пользования садоводческого, огороднического или дачного некоммерческого объединения приобретается и создается исключительно за счет целевых взносов, а все приобретенное и созданное за счет целевых взносов имущество является собственностью членов соответствующего объединения (а не собственностью соответствующего объединения). Субсидия из бюджета области выделяется с целью возмещения части расходов на приобретение (создание) имущества общего пользования. То есть по смыслу вышеупомянутых норм права денежные средства, полученные садоводческим, огородническим или дачным некоммерческим объединением в виде субсидии, подлежат распределению между членами такого объединения, вносившими целевые взносы на приобретение (создание) этого имущества, а это в свою очередь значит, что у садоводческого, огороднического или дачного некоммерческого объединения при получении субсидии на возмещение соответствующих затрат возникает обязанность по ее целевому использованию - распределению между садоводами - членами соответствующего объединения.

Субсидии, направленные на возмещение части затрат на приобретение (создание) имущества общего пользования в садоводческом, огородническом или дачном некоммерческом объединении, обладают всеми признаками, предусмотренными п. 2 статьи 251 НК РФ, а именно - являются целевыми, направленными на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступающими безвозмездно на основании решений органов государственной власти. Таким образом, при соблюдении дополнительных признаков - использовании по назначению (распределении между членами объединения, вносившими целевые взносы на приобретение или создание соответствующего имущества общего пользования) и ведении раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений, данные субсидии подпадают под действие п. 2 ст. 251 НК РФ и не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль и по налогу, уплачиваемому организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения (далее - УСН).

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 251 НК РФ предусмотрено, что к целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся средства, предоставленные из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций.

В связи с неоднозначным толкованием вышеобозначенных норм права, руководствуясь статьей 32 Налогового кодекса Российской Федерации, просим дать разъяснения по вопросу о том, подлежат ли включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а также по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, субсидии из бюджета субъекта Российской Федерации на возмещение части затрат, связанных с приобретением (созданием) имущества общего пользования садоводческого, огороднического или дачного некоммерческого объединения.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета в целях применения упрощенной системы налогообложения субсидий из бюджетов бюджетной системы, предоставляемых некоммерческим организациям в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации, и сообщает следующее.

В соответствии с положениями статьи 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) в бюджетах субъектов Российской Федерации и местных бюджетах могут предусматриваться субсидии бюджетным и автономным учреждениям. Кроме того, в соответствии с пунктом 2 указанной статьи в законе субъекта Российской Федерации о бюджете субъекта Российской Федерации, решении представительного органа муниципального образования о местном бюджете могут предусматриваться субсидии иным некоммерческим организациям, не являющимся государственными и муниципальными учреждениями. Порядок определения объема и условия предоставления указанных субсидий из бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов устанавливается соответственно высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации, местной администрацией.

Таким образом, БК РФ не устанавливает ограничений для предоставления субсидий из бюджета некоммерческим организациям (за исключением казенных учреждений).

Порядок учета в целях применения упрощенной системы налогообложения указанных субсидий зависит от организационно-правовых форм некоммерческих организаций - получателей субсидий, целей их создания, предусмотренных законодательством Российской Федерации и уставными документами, а также условий предоставления и предназначения субсидий.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики, перешедшие на применение упрощенной системы налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ (подпункт 1 пункта 1.1 статьи 346.15 НК РФ).

В статье 251 НК РФ приведен исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли организаций.

В соответствии с положениями пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

К таким целевым поступлениям согласно подпункта 3 пункта 2 статьи 251 НК РФ относятся средства, предоставленные из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций.

Целевой характер подобных выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществить их расходование в соответствии с определенными целями.

Таким образом, если субсидии предоставлены некоммерческой организации безвозмездно на осуществление уставной деятельности, а не в оплату стоимости выполненных такой организацией работ, оказанных услуг, то при ведении раздельного учета указанные средства не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин