Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 21 января 2013 г. N 03-03-06/1/16 О признании в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, процентов по долговым обязательствам

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 21 января 2013 г. N 03-03-06/1/16

Вопрос: 22 декабря 2011 года между организацией ООО (Заемщик) и ОАО (Кредитор) был заключен кредитный договор об открытии кредитной линии (далее - Договор) сроком до 30 октября 2018 года, кредит был перечислен на расчетный счет нашей организации 22 декабря 2011 года.

Период с момента предоставления кредита до момента погашения основного долга разделен на процентные периоды.

Согласно п. 6.3. Договора первый процентный период начинается со дня, следующего за днем предоставления кредита, и заканчивается 31 августа 2012 года включительно. Продолжительность каждого последующего процентного периода, за исключением последнего, соответствует фактическому количеству дней в каждом последующем календарном месяце. Последний процентный период заканчивается в дату окончательного погашения задолженности включительно.

Согласно условиям Договора для ООО банком ОАО установлена отсрочка оплаты начисленных процентов за первый процентный период. Оплата процентов, начисленных за первый процентный период, будет производиться в соответствии с условиями Договора, начиная с последнего рабочего дня декабря 2012 года и далее по срокам, определенным Договором.

Наша организация учитывает доходы и расходы при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по методу начисления, в связи с чем проценты, начисленные за первый процентный период с 23 декабря 2011 года по 31 августа 2012 года, были учтены нами, и учитываются в настоящее время на последнее число месяца соответствующего отчетного (налогового) периода. При признании процентов за первый процентный период в расходах мы руководствовались положениями ст. 272 НК РФ, в пункте 8 которой содержится специальная норма для признания процентов по договорам займа и аналогичным договорам в расходах при методе начисления.

Как видно из формулировки п. 8 ст. 272 НК РФ, принцип начисления расходов в виде процентов и признания их на конец месяца отчетного периода реализуется вне зависимости от условий договора кредита или займа. Такой подход поддерживался судами. Например, ФАС Уральского округа в постановлении от 24.11.2008 года по делу N Ф09-8617/08-С3 установил, что отнесение начисленных процентов по договору займа к внереализационным расходам не ставится в зависимость от их выплаты. При этом ВАС РФ поддержал эту позицию в определении от 27.03.2009 года N 3168/09. В определении от 04.04.2008 года N 4007/08 ВАС РФ отметил, что для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, возможность отнесения к внереализационным расходам процентов за пользование кредитом не зависит от фактического несения расходов на погашение заемных средств.

Однако, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 года N 11200/09 по делу о рассмотрении спора по моменту признания процентов по договору займа в расходах для налога на прибыль сделан вывод о том, что срок признания процентов по заемным средствам связан с моментом возникновения у займодавца права требования уплаты процентов, а не с моментом начисления данных процентов. Но в письмах финансового и налогового ведомства выражена иная, не поддерживающая указанное Постановление Президиума ВАС РФ, позиция относительно момента признания процентов по долговым обязательствам в расходах при методе начисления (письма Минфина России от 04.06.2010 года N 03-03-05/123, от 21.07.2010 года N 03-03-06/1/475, от 16.08.2010 года N 03-03-06/1/549, письмо ФНС от 17.03.2010 года N 3-2-06/22), согласно которой проценты по долговым обязательства следует признавать в расходах в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от условий договора в отношении даты осуществления расчетов по суммам начисленных за период пользования процентов.

В связи со сложившейся противоречивой судебной практикой просим разъяснить порядок признания в расходах процентов по долговым обязательствам при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль при методе начисления на примере признания в расходах процентов, начисленных за первый процентный период по кредитному договору, заключенному между организацией ООО и ОАО.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке признания в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, процентов по долговым обязательствам и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

Порядок признания расходов при методе начисления предусмотрен статьей 272 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли организации с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Кодекса.

Пунктом 8 статьи 272 Кодекса предусмотрено, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Кодекса расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

В связи с вышеизложенными нормами Кодекса проценты по долговым обязательствам признаются в составе внереализационных расходов равномерно в течение всего срока действия договора (вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов) на конец каждого месяца пользования полученными денежными средствами с учетом положений статьи 269 Кодекса.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин