3. Разделение (отделение депозитной составляющей)

3. Разделение (отделение депозитной составляющей)

BC41. Чтобы уменьшить потребность в разъяснениях по определению договора страхования, утверждается, что страховщик обязан отделить депозитную составляющую от страховой. При этом:

а) страховая составляющая учитывается как договор страхования;

b) депозитная составляющая измеряется в соответствии с МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" либо по амортизированной стоимости либо по справедливой стоимости, что может являться иным подходом к оценке, чем принято для договоров страхования;

с) поступления в виде премий в части депозитной составляющей признаются не как доход, а как увеличение обязательства по депозиту. Поступления в виде премий в части страховой составляющей, как правило, признаются в качестве компонента дохода;

d) часть понесенных затрат по сделке при первоначальном признании выделяется на депозитный компонент, если это распределение имеет существенные последствия.

BC42. Сторонники разделения депозитных компонентов утверждают, что:

(а) отчитывающаяся организация должна учитывать депозитную составляющую договора страхования, также как и другие финансовые инструменты, по которым не передается значительный страховой риск;

(b) есть тенденция в некоторых странах, когда банки осуществляют самострахование через собственных страховщиков (и наоборот), имеется сходство между продуктами, предлагаемыми страховыми организациями и фондами управления, что позволяет предположить, что страховщики, банки и фонды управления должны учитывать депозитную составляющую единообразно;

с) многие группы продают продукты, варьирующиеся от чистых инвестиций до чистого страхования. Разделение позволит избежать резких скачков в бухгалтерском учете между продуктом, который содержит значительный страховой риск, и поэтому признается договором страхования и иным продуктом, который может незначительно отличаться вследствие передачи меньшего объема риска;

d) финансовая отчетность должна выявлять четкое различие между премиями по страхованию и доходами от поступлений, которые являются, по сути, инвестиционными или депозитными инструментами.

BC43. В предварительных документах, опубликованных в 1999 году, было предложено, чтобы депозитная составляющая отделялась, если она либо явно выделяется в договоре со страхователем, либо может быть четко идентифицирована в соответствии с условиями договора.

Позиция против разделения состоит в следующем:

(а) Обе составляющие части тесно взаимосвязаны, и стоимость комплексного продукта не обязательно равна сумме стоимостей отдельных составляющих.

(b) Разделение потребует значительного и дорогостоящего изменения учетных систем.

(с) Договоры такого рода образуют единый продукт, который регулируется как часть страхового бизнеса органами страхового надзора некоторых стран, и должны рассматриваться таким же образом для финансовой отчетности.

(d) Некоторые пользователи финансовой отчетности предпочли бы, чтобы либо все продукты были разделены, либо не делились вовсе, поскольку они считают важной информацию о валовом поступлении премий. Последовательное использование на единой основе измерений может быть более полезным в качестве помощи для принятия экономических решений, чем применение разных подходов к измерению для депозитной и страховой составляющих.

BC44. В свете этих аргументов в предварительных документах к МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" было предложено, что страховщик или страхователь не должны указывать отдельную цену этих составляющих. Тем не менее это было сделано исходя из предположения, что подходы к измерению этих двух компонентов будут похожими. Это не могло быть приемлемым для фазы I, потому что фаза I допускает широкий спектр отражения страховых операций. Тем не менее Совет не счел целесообразным устанавливать требования, которые приведут к дорогостоящим изменениям в фазе I, которые могут быть отменены в фазе II. Таким образом, было решено, что разделение требуется только тогда, когда это легче всего выполнить, при этом эффект, вероятно, будет наибольшим. (пункты 10-12 МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" и Пример IG 3 в Руководстве по применению).

BC45. Совет признает, что не существует четкой концептуальной линии между случаями, когда разделение требуется, и случаями, когда разделение не требуется. С одной стороны, Совет рассматривает разделение по мере необходимости для больших индивидуальных договоров, например, некоторых договоров перестрахования, когда отсутствие разделения может привести к полному отсутствию в балансе существенных договорных прав и обязанностей. Это может быть особенно важно, если договор был намеренно заключен таким образом, чтобы достичь определенного результата в бухгалтерском учете.

BC46. С другой стороны, разделение составляющих по большому портфелю традиционных договоров страхования жизни потребует существенных изменений учетной системы, что выходит за пределы предполагаемых изменений, предусмотренных в фазе I. Кроме того, отказ от отделения депозитной составляющей будет влиять на измерение этих обязательств, но не приведет к их полному списанию из отчета о финансовом положении страховщика. При этом низка вероятность использования таких договоров для достижения конкретного финансового результата.

BC47. Возможность страхователя отказаться от традиционного договора страхования жизни на сумму, которая значительно отличается от его балансовой стоимости, образует встроенный производный инструмент и МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" требует от страховщика, чтобы он был отделен и измерен по справедливой стоимости.

Это подход, предполагающий отделение выкупной суммы, будет иметь те же недостатки, и что описанные в предыдущем пункте. Таким образом, по пункту 8 МСФО страховщик освобождается от применения этого требования в некоторых вариантах договоров, содержащих встроенные производные инструменты. Однако Совет не усмотрел концептуальных или практических причин для введения такого же исключения в отношении нестраховых финансовых инструментов, выпущенных страховщиками.

BC48. Доводы против отделения в фазе I в дополнение к причинам, указанным в пункте BC43 Основ для выводов, основаны на следующем:

(а) договоры страхования, в общем, разработаны, расценены и представляются как набор выгод. Кроме того, страховщик не может в одностороннем порядке расторгнуть договор или продать его часть. В результате любое отделение, необходимое исключительно для учета, было бы искусственным. Договоры страхования не должны быть разделены, если только структура договора не является явно искусственной.

(b) Отделение может потребовать значительных изменений учетной системы, приведет к увеличению административной нагрузки на 2005 год и не потребуется для фазы II.

(с) Нет необходимости требовать осуществления отделения, если Совет установил необходимость проведения теста адекватности страховых обязательств, дал более узкое определение значительного страхового риска и подтвердил, что договоры, заключенные как смешанные договоры, отражаются как отдельные составляющие.

(d) Условия отделения в ED 5 были расплывчаты и не объяснили основной принцип.

(е) Поскольку в ED 5 не предлагалось установление критериев признания, страховщики будут использовать местные правила учета, чтобы судить о том, какие активы и обязательства были пропущены. Это противоречило бы указанной причине отделения.

(f) Если проведена процедура отделения, поступления в счет депозитной составляющей признаются не как доход, а как обязательство, то есть задолженность. Это требование было бы преждевременным до окончания рассмотрения Советом проекта по Отчету о совокупном доходе.

BC49. Были предложены другие критерии для отделения:

(а) Все договоры должны быть разделены, или, по крайней мере, отделение должно быть всегда разрешено. Отделение является требованием для страховщиков Австралии и Новой Зеландии.

(b) Должны быть отделены все нестраховые компоненты (например, компоненты услуг), а не только депозитные составляющие.

(с) Отделение должно требоваться только тогда, когда компоненты полностью независимы или когда открывается счет на имя страхователя.

(d) Отделение больше влияет на представление выручки в отчетности, чем на признание обязательств. Таким образом, отделение должно быть обязательным, если это будет иметь значительное влияние на показатели ОСП и может быть легко осуществлено.

BC50. Утверждалось, что тест на отделение должен быть двусторонним (т.е. денежные потоки страховой и депозитной составляющей независимы), а не односторонним, как было предложено в ED 5 (т.е. денежные потоки от страховой составляющей не влияют на денежные потоки от депозитной составляющей). Пример, когда это может иметь существенное значение: в некоторых договорах страхования жизни выплатой по случаю потери кормильца является разница между фиксированной суммой и стоимостью депозитной составляющей (например, страховой полис, связанный с паевым фондом). Депозитная составляющая может быть измерена самостоятельно, но в случае потери кормильца зависит от стоимости единицы пая, так что страховая составляющая не может быть измерена независимо.

BC51. Совет решил, что фаза I не должна устанавливать требование, чтобы страховщики создавали учетные системы для отделения компонентов, описанных в предыдущем пункте. Тем не менее Совет установил, что обеспечивается освобождение от отделения, если все права и обязательства в соответствии с депозитной составляющей признаются в учете. Если это условие не выполняется, отделение является целесообразным.

BC52. Утверждалось, что не имеет значения, оказывает ли страховая составляющая влияние на депозитную составляющую. Было выдвинуто предположение, что депозитная составляющая существует, если страхователь получит минимальную фиксированную сумму будущих денежных потоков в форме либо возвращения премий (если страховой случай не наступил) или страхового возмещения (если страховой случай наступил). Тем не менее Совет отметил, что фокусирование на одном денежного потоке не приведет к отделению, если финансовый инструмент и договор страхования объединяются искусственно в единый контракт и потоки денежных средств от одной и другой составляющей смешиваются. Совет посчитал, что принятие этой позиции приведет к нарушениям и возможностям для злоупотреблений.

BC53. Таким образом, Совет сохранил широкий подход к разделению, содержавшийся в ED 5: разделение требуется, если это необходимо для обеспечения признания прав и обязательств, относящихся к депозитной составляющей, и эти права и обязанности могут быть измерены отдельно. Если второе из этих условий не выполняется, МСФО разрешает отделение, но не требует его.

BC54. Было предложено, что в случае, когда договор был искусственно разделен путем обмена письмами-обязательствами, отдельные компоненты договора следует рассматривать вместе. Совет не рассматривал этот вопрос, потому что это он охватывает более широкий вопрос, предполагающий возможные будущие разработки Совета по учету отдельных операций, которые каким либо образом связаны.