Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 марта 2013 г. N 03-03-06/1/8504 О признании сделок контролируемыми в целях налогообложения

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 19 марта 2013 г. N 03-03-06/1/8504

Вопрос: С 01.01.2012 года Федеральным законом от 16.11.2011 N 321-ФЗ предусмотрена возможность создания налогоплательщиками налога на прибыль консолидированной группы налогоплательщиков (далее - КГН).

Для участников КГН Главой 25 Кодекса установлен особый порядок определения налоговой базы, исчисления суммы налога, подлежащей уплате в федеральный бюджет и бюджеты субъектов РФ, и соответственно уплаты налога на прибыль.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 246 Кодекса налогоплательщиком налога на прибыль по КГН признается ответственный участник группы, а участники КГН исполняют обязанности налогоплательщика налога на прибыль только в части, необходимой для исчисления налога ответственным участником.

Пункт 4 статьи 247 Кодекса предусматривает, что прибылью для участников КГН признается величина совокупной прибыли участников КГН, приходящаяся на данного участника и рассчитываемая в порядке, установленном пунктом 1 статьи 278.1 и пунктом 6 статьи 288 Кодекса.

В соответствии с указанными выше статьями Кодекса налоговая база по КГН, определенная на основании суммы всех доходов и расходов участников КГН, распределяется ответственным участником на участников КГН исходя из средней арифметической величины удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества участника КГН в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса, в целом по КГН.

Уплату налога на прибыль по КГН в соответствии с пунктом 3 статьи 25.3 и пунктом 6 статьи 288 Кодекса осуществляет ответственный участник КГН.

Открытое акционерное является:

- самостоятельным налогоплательщиком в отношении прибыли по ставкам, отличным от ставки 20%;

- ответственным участником КГН.

Подпунктом 2 пункта 4 статьи 105.14 Кодекса предусмотрен ряд условий, при одновременном выполнении которых сделки не признаются контролируемыми. В частности в целях исключения сделки из состава контролируемых, стороны сделки не должны:

- уплачивать налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов Российской Федерации;

- иметь убытки (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемые при исчислении налога на прибыль организаций.

Учитывая изложенное просим разъяснить следующее:

1. Применяются ли положения подпункта 2 пункта 4 статьи 105.14 Кодекса в отношении сделок, одной из сторон которых является участник (ответственный участник) КГН? Если к указанным сделкам положения подпункта 2 пункта 4 статьи 105.14 Кодекса могут применяться, то каким образом следует оценивать условия исключения сделок из состава контролируемых в отношении критерия наличия убытков и критерия исполнения обязательств по уплате налогов в бюджеты субъектов РФ у стороны сделки - участника (ответственного участника) КГН?

2. Относятся ли к убыткам, принимаемым при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, в целях применения подпункта 2 пункта 4 статьи 105.14 Кодекса убытки от реализации амортизируемого имущества, учитываемые в соответствии с пунктом 3 статьи 268 Кодекса?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке признания сделок контролируемыми в целях налогообложения и сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 4 статьи 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) сделки, вне зависимости от того, удовлетворяют ли они условиям, предусмотренным пунктами 1-3 указанной статьи, не признаются контролируемыми, при условии, что их сторонами являются лица, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям:

указанные лица зарегистрированы в одном субъекте Российской Федерации;

указанные лица не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов Российской Федерации, а также за пределами Российской Федерации;

указанные лица не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов Российской Федерации;

указанные лица не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций;

отсутствуют обстоятельства для признания совершаемых такими лицами сделок контролируемыми в соответствии с подпунктами 2-5 пункта 2 статьи 105.14 НК РФ.

Особенности применения вышеуказанных положений подпункта 2 пункта 4 статьи 105.14 Кодекса в отношении организаций, являющихся участниками (ответственными участниками) консолидированной группы, Кодексом не предусмотрены.

В связи с этим полагаем, что соответствие требованиям, предусмотренным абзацами четвертым и пятым подпункта 2 пункта 4 статьи 105.14 НК РФ, определяется в отношении конкретного участника (ответственного участника) консолидированной группы налогоплательщиков, являющегося стороной сделки.

По вопросу порядка определения наличия (отсутствия) убытка для целей статьи 105.14 НК РФ сообщаем следующее.

В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ под убытком, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ.

Кроме того, в соответствии с положениями главы 25 НК РФ при исчислении налога на прибыль организаций принимаются отдельные виды убытков, среди которых убыток от реализации амортизируемого имущества, убытки по объектам обслуживающих хозяйств и производств, убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде и другие.

При определении наличия (отсутствия) убытка для целей статьи 105.14 НК РФ, необходимо руководствоваться требованиями, установленными абзацем вторым пункта 1 статьи 105.3 НК РФ, на основании которых учет для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в соответствии с указанным пунктом производится в случае, если это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации (за исключением случаев, когда налогоплательщик применяет симметричную корректировку в соответствии с НК РФ).

Так, в случае, если налогоплательщик в соответствии с пунктом 2 статьи 274 НК РФ в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, и при этом прибыль, полученная от осуществления таких операций, увеличивает прибыль организации, а убыток принимается к налоговому учету в порядке, установленном Кодексом, то убыток от таких операций не признается убытком в целях применения статьи 105.14 HK РФ.

В свою очередь, убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды, и убытки, приравненные к внереализационным расходам, признаются убытками в целях применения статьи 105.14 НК РФ.

Настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Директор Департамента

И.В. Трунин