Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 23 мая 2013 г. N 03-03-06/2/18403 О налогообложении прибыли организаций при заключении своп-договора, предусматривающего промежуточные расчеты

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 23 мая 2013 г. N 03-03-06/2/18403

Вопрос: ОАО (далее - Банк) просит дать разъяснения по налогообложению своп-договоров, квалифицированных в качестве финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке.

При квалификации своп-договора согласно п. 3.1 ст. 301 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) в качестве финансового инструмента срочных сделок полученные доходы и понесенные расходы по обязательствам (требованиям) из своп-договора учитываются при определении налоговой базы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (п. 7 ст. 304 НК РФ).

Согласно ст. 326 НК РФ в случае, если по условиям финансового инструмента срочной сделки предусмотрено проведение промежуточных расчетов, налогоплательщик обязан определить доходы (расходы) на каждую дату проведения таких расчетов в соответствии с условиями указанной сделки.

При наступлении срока исполнения финансового инструмента срочной сделки налогоплательщик производит оценку требований и обязательств на дату его исполнения в соответствии с условиями ее заключения и определяет сумму доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, т.е. налоговая база определяется на дату исполнения срочной сделки (ст. 326 НК РФ).

Пунктом 2 ст. 305 НК РФ предусмотрено, что если фактическая цена финансового инструмента срочной сделки, не обращающегося на организованном рынке, отличается более чем на 20% в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок, доходы (расходы) налогоплательщика определяются исходя из расчетной стоимости, увеличенной (уменьшенной) на 20%.

Условиями своп-договоров до даты их исполнения предусматривается проведение промежуточных расчетов (не авансов) между сторонами своп-договора. Таких промежуточных расчетов за время с даты заключения своп-договора и даты его исполнения может быть несколько.

При проведении промежуточных расчетов по своп-договору налогоплательщик может получать в разные периоды расчетов как доходы, так и расходы по сделке.

Учитывая вышеуказанные нормы НК РФ, просим разъяснить: правомерно ли Банк считает, что в случае отклонения фактической цены своп-договора более чем на 20% в сторону повышения (понижения) от его расчетной стоимости:

- при проведении промежуточных расчетов по своп-договору и отражению доходов (расходов) на каждую дату таких расчетов указанные доходы (расходы) должны определяться налогоплательщиком в соответствии с условиями сделки, т.е. исходя из фактической стоимости своп-договора;

- на дату исполнения своп-договора налогоплательщик должен определить сумму доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, исходя из расчетной стоимости, увеличенной (уменьшенной) на 20% (с учетом сумм, ранее учтенных для целей налогообложения в составе доходов (расходов))?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики совместно с ФСФР России и по вопросу о порядке налогообложения прибыли организаций при заключении своп-договора, предусматривающего промежуточные расчеты, сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 305 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) фактическая цена финансового инструмента срочной сделки, не обращающегося на организованном рынке, признается для целей налогообложения рыночной ценой, если она отличается не более чем на 20 процентов в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок на дату заключения срочной сделки.

Порядок определения расчетной стоимости соответствующих видов финансовых инструментов срочных сделок установлен приказом ФСФР России от 09.11.2010 N 10-67/пз-н "Об утверждении Порядка определения расчетной стоимости финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, в целях 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Порядок).

Порядок предусматривает, что расчетная стоимость необращающегося финансового инструмента срочных сделок определяется исходя из:

рыночной цены, определенной в соответствии с публичными ценами (пункты 3.1-3.4 Порядка);

расчетной цены, определенной налогоплательщиком в соответствии с моделями, установленными пунктами 4.1-4.13 Порядка;

цены финансового инструмента срочных сделок, определенной оценщиком.

Пункты 4.5-4.12 Порядка устанавливают правила расчета расчетной стоимости различных видов своп-договоров. Вне зависимости от того, осуществляются ли платежи по своп-договорам в рамках одного налогового периода или нескольких периодов, необходимо оценивать отклонение фактической стоимости инструмента от рыночной цены.

В случае если обязательство по своп-договору, в том числе обязательство по проведению промежуточных платежей, зависит от фактической цены такого договора, определение суммы доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу при исполнении соответствующего обязательства, осуществляется исходя из:

фактической стоимости своп-договора, в случае если такая стоимость соответствует интервалу цен, определенному по правилам первого абзаца пункта 2 статьи 305 НК РФ;

фактической стоимости своп-договора, скорректированной по правилам второго абзаца пункта 2 статьи 305 НК РФ, в случае если фактическая стоимость отличается более чем на 20 процентов в сторону повышения (понижения) от расчетной стоимости этого финансового инструмента срочных сделок.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин