Рекомендация Европейской Комиссии 2012/772/ЕС от 6 декабря 2012 г. относительно агрессивного налогового планирования

Рекомендация Европейской Комиссии 2012/772/ЕС*(1) от 6 декабря 2012 г.
относительно агрессивного налогового планирования

Европейская Комиссия,

Руководствуясь Договором о функционировании Европейского Союза, и, в частности, Статьей 292 Договора,

Принимая во внимание, что:

(1) Повсеместно страны традиционно рассматривали налоговое планирование как деятельность, не противоречащую законодательству. Однако с течением времени схемы налогового планирования стали более сложными. Они развиваются в рамках различных юрисдикций и эффективно перераспределяют доход, подлежащий налогообложению, в государства с наиболее благоприятным налоговым режимом. Основная особенность рассматриваемых видов деятельности заключается в уменьшении налоговых обязательств с помощью сугубо юридических средств, которые, однако, противоречат целям законодательства.

(2) Агрессивное налоговое планирование состоит в использовании в своих интересах технических особенностей системы налогообложения или расхождений между двумя или более налоговыми системами в целях уменьшения налоговых обязательств. Агрессивное налоговое планирование может принимать множество форм. Его последствия включают в себя двойные вычеты (например, одни и те же расходы вычитаются и в государстве источника, и в государстве резидентства) и двойное необложение налогом (например, доход, который не облагается налогом в государстве источника, изымается из режима налогообложения в государстве резидентства).

(3) Государства-члены ЕС испытывают трудности при защите своих национальных налогооблагаемых баз от уменьшения в результате агрессивного налогового планирования, несмотря на значительные усилия. Национальные положения в указанной области часто являются неэффективными, особенно из-за трансграничной сферы деятельности большинства схем налогового планирования и возросшей мобильности капитала и физических и юридических лиц.

(4) Для того чтобы перейти к более совершенному функционированию внутреннего рынка, необходимо оказывать поддержку всем государствам-членам ЕС при выборе одного общего подхода к агрессивному налоговому планированию, который мог бы способствовать уменьшению существующих искажений.

(5) С этой целью необходимо обратиться к случаям, в которых налогоплательщик получает налоговую льготу путем проработки налоговых вопросов таким образом, чтобы доход не подлежал налогообложению ни в одной из рассматриваемых налоговых юрисдикций (двойное необложение налогом). Наличие указанных ситуаций может повлечь искусственное движение капитала и перемещение налогоплательщиков в пределах внутреннего рынка, поэтому наносит ущерб надлежащему функционированию рынка, а также уменьшает налоговые базы государств-членов ЕС.

(6) В 2012 г. Европейская Комиссия провела публичные консультации по вопросам двойного необложения налогом на внутреннем рынке. В связи с тем, что невозможно рассмотреть все вопросы, подлежащие рассмотрению в рамках указанной консультации путем принятия единого решения, представляется целесообразным в качестве первого этапа изучить вопрос, который связан с часто используемыми схемами налогового планирования, которые используют преимущества несоответствия между двумя или несколькими системами налогообложения и влекут за собой двойное необложение налогом.

(7) Государства в своих соглашениях о двойном налогообложении часто берут на себя обязательства не облагать налогом некоторые статьи доходов. При установлении такой трактовки они могут не уделить должное внимание вопросу, подлежат ли указанные статьи дохода налогообложению на территории другой стороны указанного соглашения и, следовательно, вопросу, существует ли риск двойного необложения налогом. Указанный риск может также возникнуть в случае, если государство-член ЕС в одностороннем порядке освобождает от налогообложения статьи иностранного дохода независимо от того, подлежат ли они налогообложению в государстве источника. Представляется необходимым рассмотреть обе ситуации в настоящей Рекомендации.

(8) Поскольку схемы налогового планирования являются тщательно продуманными, и национальным законодателям часто не хватает времени для ответных действий, специальные меры, направленные против уклонения от уплаты налога, часто оказываются неэффективными для продуктивного реагирования на новые схемы агрессивного налогового планирования. Такие схемы могут быть вредными для государственных доходов от сбора налогов и для функционирования внутреннего рынка. В связи с этим необходимо рекомендовать принятие государствами-членами ЕС общих правил, направленных против уклонения от уплаты налогов, которые смогут предотвратить запутанность множества разных правил. В данном контексте необходимо принять во внимание ограничения, налагаемые Союзом в отношении правил, направленных против уклонения от уплаты налогов.

(9) Для того чтобы сохранить автономное действие существующих в указанной области актов Союза, настоящая Рекомендация не применяется к отношениям, подпадающим под сферу действия Директивы 2009/133/ЕС*(2) Совета ЕС, Директивы 2011/96/ЕС*(3) Совета ЕС и Директивы 2003/49/ЕС*(4) Совета ЕС. Вопрос о пересмотре указанных Директив с целью имплементации принципов, лежащих в основе настоящей Рекомендации, в настоящее время решается Европейской Комиссией,

приняла настоящую Рекомендацию:

1. Содержание и сфера действия

Настоящая Рекомендация рассматривает агрессивное налоговое планирование в области прямого налогообложения.

Настоящая Рекомендация не применяется в рамках актов Союза, на действие которых могут повлиять условия настоящей Рекомендации.

2. Определения

В контексте настоящей Рекомендации применяются следующие определения:

(а) "налог" означает подоходный налог, корпоративный налог и в соответствующих случаях налог на доходы от прироста капитала, а также налог, взимаемый с источника дохода, аналогичный любому их указанных налогов;

(b) "доход" означает все статьи дохода, которые определяются как таковые в соответствии с национальным законодательством государства-члена ЕС, которое применяет статьи и, в соответствующих случаях, статьи, определяемые как доход от прироста капитала. 

3. Ограничения по применению правил, направленных на предотвращение двойного налогообложения

3.1. В случае если государства-члены ЕС в соглашениях о двойном налогообложении, которые они заключили между собой или с третьими странами, взяли на себя обязательства не облагать налогом определенные статьи доходов, государства-члены ЕС должны удостовериться в том, что указанные обязательства применяются только в том случае, если статья дохода подпадает под налогообложение в другом государстве - стороне соответствующего соглашения.

3.2. Для того чтобы привести в действие пункт 3.1. настоящей Рекомендации, государствам-членам ЕС предлагается включить соответствующее условие в свои соглашения о двойном налогообложении. Данное условие должно быть изложено в следующей редакции:

"В случае если настоящая Конвенция предусматривает, что статья дохода подлежит налогообложению только в одном из Договаривающихся государств или что статья дохода может подлежать налогообложению в одном из Договаривающихся государств, другое Договаривающееся государство лишается возможности взыскивать налог с указанной статьи дохода в том случае, если указанная статья дохода подлежит налогообложению в первом Договаривающемся государстве".

В отношении многосторонних соглашений ссылка на "другое Договаривающееся государство" должно быть заменено ссылкой на "другие Договаривающиеся государства".

3.3. Если для того, чтобы предотвратить двойное налогообложение посредством применения односторонних национальных правил, государства-члены ЕС предусматривают налоговую льготу в отношении определенной статьи дохода, получаемого от источника, находящегося в другой юрисдикции, в которой указанная статья дохода не облагается налогом, государствам-членам ЕС предлагается удостовериться в том, что статья дохода подлежит налогообложению.

3.4. Для целей пунктов 3.1, 3.2. и 3.3 настоящей Рекомендации статья дохода должна рассматриваться как подлежащая налогообложению, если она рассматривается как облагаемая налогом соответствующей юрисдикцией и не освобождается от налогообложения, не пользуется полным налоговым вычетом или нулевой ставкой налога.

4. Общие правила, направленные против уклонения от уплаты налога

4.1. Для противодействия схемам агрессивного налогового планирования, которые выходят за рамки специальных правил, направленных против уклонения от уплаты налога, государства-члены ЕС должны принять общие правила, направленные против уклонения от уплаты налогов, адаптированные к внутригосударственной и трансграничной ситуациям в рамках Союза и к ситуациям с участием третьих стран.

4.2. Для того чтобы привести в действие пункт 4.1. настоящей рекомендации государствам-членам ЕС предлагается ввести в действие следующее положение в свое национальное законодательство:

"Искусственная мера или серия искусственных мер, которые были созданы преимущественно с целью избежания налогообложения и влекут за собой налоговые льготы, должны быть оставлены без внимания. Национальные органы власти должны рассматривать указанные меры для целей налогообложения, исходя из их экономической сущности".

4.3. Для целей пункта 4.2. настоящей Рекомендации мера означает любую сделку, схему, действие, операцию, соглашение, грант, уговор, обещание, обязательство или событие. Мера может состоять из нескольких этапов или частей.

4.4. Для целей пункта 4.2. настоящей Рекомендации мера или серия мер являются искусственными, если они лишены коммерческой сущности. При определении факта, является ли мера или серия мер искусственными, национальным органам власти предлагается рассмотреть вопрос об их причастности к одной или нескольким ситуациям:

(а) юридическая характеристика конкретных этапов, из которых состоит мера, противоречит юридической сущности меры в целом;

(b) мера или серия мер осуществляются в порядке, который обычно не используется в случаях надлежащего осуществления коммерческой деятельности;

(с) мера или серия мер включают в себя элементы, которые компенсируют или отменяют друг друга;

(d) заключенные транзакции повторяются по характеру;

(е) мера или серия мер влекут за собой получение существенной налоговой льготы, но это не отражается на деловых рисках, принятых налогоплательщиком или на его денежных потоках;

(f) ожидаемая чистая прибыль до вычета налогов является несущественной по сравнению с суммой ожидаемого налогового вычета.

4.5. В целях пункта 4.2. настоящей Рекомендации цель меры или серии мер заключается в избежании налогообложения, если независимо от каких-либо субъективных намерений налогоплательщика она препятствует задачам, духу и целям налоговых норм, которые могли бы применяться в иных случаях.

4.6. Для целей пункт 4.2. настоящей Рекомендации соответствующая цель считается существенной в случае, если любые другие цели, которые свойственны или могли быть присущи договоренности или серии договоренностей, по большей части не принимаются во внимание с учетом всех обстоятельств дела.

4.7. При определении того, влечет ли за собой мера или серия мер налоговые льготы, как указано в пункте 4.2. настоящей Рекомендации, национальным органам власти предлагается сравнить сумму налога, подлежащую оплате налогоплательщиком, принимая во внимание указанные меры, с суммой, которую тот же самый налогоплательщик должен заплатить при тех же обстоятельствах при отсутствии мер(ы). В указанном контексте полезно рассмотреть вопрос о наличии одной или нескольких нижеследующих ситуаций:

(а) сумма не включается в налоговую базу;

(b) налогоплательщик пользуется вычетом;

(с) возникли расходы в целях налогообложения;

(d) налог на доход не удерживается;

(е) компенсируется налог, уплаченный за границей.

5. Дальнейшее действие

Государства-члены ЕС уведомляют Европейскую Комиссию о мерах, предпринятых в целях соблюдения положений настоящей Рекомендации, а также о любых изменениях, внесенных в указанные меры.

Европейская Комиссия должна опубликовать отчет о применении настоящей Рекомендации в течение трех лет после принятия.

6. Адресаты

Настоящая Рекомендация адресована государствам-членам ЕС.

Совершено в Брюсселе 6 декабря 2012 г.

От имени Европейской Комиссии
Algirdas Semeta
Член Европейской Комиссии

_____________________________

*(1) Commission Recommendation of 6 December 2012 on aggressive tax planning (2012/772/EU). Опубликована в Официальном Журнале (далее - ОЖ) N L 338, 12.12.2012, стр. 41.

*(2) ОЖ N L 310, 25.11.2009, стр. 34.

*(3) ОЖ N L 345, 29.12.2011, стр. 8.

*(4) ОЖ N L 157, 26.6.2003, стр. 49.