Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 28 августа 2013 г. N 03-03-06/2/35300 О налогообложении дивидендов, выплачиваемых реорганизованному в форме присоединения юридическому лицу

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 28 августа 2013 г. N 03-03-06/2/35300

Вопрос: Акционерный коммерческий банк (открытое акционерное общество) (далее - Банк) просит подтвердить правомерность выводов Банка по вопросам применения норм подпункта 1 пункта 3 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при выплате дивидендов.

Банк на основании соответствующего решения общего собрания акционеров Банка выплачивает дивиденды российской организации - акционеру, владеющему более 95% акций Банка (далее - Акционер 1). При этом более 66% акций Банка перешли к Акционеру 1 при реорганизации путем присоединения к нему другой российской организации (Акционера 2).

В соответствии с положениями гражданского законодательства Российской Федерации (ст. ст. 57, 58 Гражданского кодекса РФ) переход прав и обязанностей от юридических лиц происходит при завершении реорганизации, правопреемники считаются принявшими соответствующие права и обязанности в этот же момент. Моментом возникновения правопреемства при реорганизации юридических лиц в форме присоединения является момент внесения в Единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности юридического лица (при присоединении). Согласно общему правилу к правопреемникам переходят все права и обязанности правопредшественника в порядке универсального правопреемства.

Аналогичный подход содержится в статье 50 НК РФ, определяющей порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов) при реорганизации юридического лица.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяется ставка налога в размере 0%, при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50% вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации.

Исходя из вышесказанного Банк полагает, что в целях применения Банком подпункта 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ срок непрерывного владения не менее, чем 50% акций Акционером 1 необходимо исчислять с учетом срока непрерывного владения данными акциями Акционером 2 до момента его реорганизации путем присоединения к Акционеру 1. Иными словами, учитывая что при реорганизации действует принцип преемственности как обязанностей, так и прав, в том числе права на применение нулевой налоговой ставки при налогообложении дивидендов, возможность применения нулевой налоговой ставки к дивидендам, выплаченным Акционеру 1 после даты реорганизации, должна определятся исходя из того, обладал ли таким правом Акционер 2, если бы дивиденды выплачивались ему (без учета факта реорганизации).

Соответственно, если Акционер 2 (до реорганизации) не менее 365 дней непрерывно владел на праве собственности не менее чем 50% акций Банка, то при налогообложении дивидендов, выплаченных Акционеру 1 (после присоединения к нему Акционера 2), Банк вправе применить налоговую ставку 0%.

Просим подтвердить правомерность вышеизложенного подхода Банка к порядку применения подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения дивидендов, выплачиваемых реорганизованному в форме присоединения юридическому лицу, и сообщает следующее.

В соответствии со статьей 275 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для налогоплательщиков, не указанных в пункте 3 статьи 275 Кодекса, по доходам в виде дивидендов, за исключением указанных в пункте 1 статьи 275 Кодекса доходов, налоговая база по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, определяется налоговым агентом с учетом особенностей, установленных пунктом 2 статьи 275 Кодекса.

Если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений пункта 2 статьи 275 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 284 Кодекса установлено, что к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяется налоговая ставка 0 процентов - по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов, при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее чем 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

Для подтверждения права на применение налоговой ставки в размере 0 процентов налогоплательщики обязаны, в частности, представить в налоговые органы документы, содержащие сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на вклад (долю) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации, договоры о реорганизации в форме присоединения, передаточные акты и др.

Согласно статьям 57 и 58 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица. При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом в порядке универсального правопреемства (пункт 1 статьи 129 ГК РФ).

Вклад (доля) присоединяемой организации принимается к налоговому учету реорганизованной организацией на основании данных и документов налогового учета присоединяемой организации на дату завершения реорганизации (дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица - при реорганизации в форме присоединения) (пункт 2.1 статьи 252 НК РФ).

Учитывая изложенное, при определении 365-дневного периода владения вкладом (долей) для целей применения налоговой ставки 0 процентов, предусмотренной подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ, по нашему мнению, учитывается период владения вкладом (долей) присоединенной организацией. При этом период продолжительностью не менее 365 календарных дней, в течение которого организация непрерывно владела на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации, должен соблюдаться в совокупности как для присоединенной, так и реорганизованной организаций.

Мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России N 03-02-07/2-138 от 07.08.2007 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Директор Департамента

И.В. Трунин