Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 19 апреля 2013 г. N 03-03-06/1/13458 Об определении в 2013 г. налоговой базы по налогу на прибыль организаций при получении и реализации (погашении) облигаций внутреннего государственного валютного облигационного займа серии IV и V первичным владельцем указанных облигаций

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 19 апреля 2013 г. N 03-03-06/1/13458

Вопрос: ЗАО просит дать письменные разъяснения по вопросу определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль при получении и реализации (погашении) в 2013 г. облигаций внутреннего государственного валютного облигационного займа (ОВГВЗ) серии IV и V. ЗАО является первичным владельцем ОВГВЗ.

1. Первичными владельцами ОВГВЗ являются предприятия и организации, чьи валютные средства были заблокированы по состоянию на 1 января 1992 года во Внешэкономбанке СССР на основании п. 6 постановления Президиума Верховного Совета Российской Федерации от 13 января 1992 года N 2172-1 "О Банке внешнеэкономической деятельности СССР". В соответствии с пунктом 3 вышеуказанного постановления было признано правопреемство Российской Федерации по обязательствам бывшего Союза ССР перед российскими предприятиями, организациями, учреждениями, в том числе банками, по их валютным счетам во Внешэкономбанке СССР.

Согласно Указу Президента РФ от 7 декабря 1992 года N 1565 "О мерах по урегулированию внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР" были определены основные положения по переоформлению указанных выше обязательств государства перед российскими предприятиями, организациями и учреждениями в государственные облигации в иностранной валюте на следующих условиях: эмитент - Министерство финансов Российской Федерации; валюта облигационного займа - доллары США; процентная ставка - 3 процента годовых; срок погашения облигаций - от 1 года до 15 лет.

Министерство финансов РФ от имени государства производит выпуск государственных валютных облигаций на общую сумму 7885 млн долл. США (серии I-V) в счет заблокированных во Внешэкономбанке СССР валютных средств, принадлежащих российским предприятиям, организациям и учреждениям. Дата выпуска займа - 14 мая 1993 года. Условиями выпуска предусматривалось погашение облигаций по сериям (траншам) с I по V в период с 14 мая 1994 по 14 мая 2008 гг. При этом период предъявления облигаций к оплате определен в 10 лет начиная с конца календарного года, в течение которого подошел срок оплаты соответствующих облигаций. С учетом вышеизложенного облигации IV серии со сроком погашения в 2003 году могут быть предъявлены к оплате до конца 2013 года, а облигации V серии - до конца 2018 года.

Таким образом, в соответствии с Указами Президента РФ и соответствующими постановлениями Правительства РФ для российских предприятий и организаций, включая кредитные, - владельцев валютных счетов во Внешэкономбанке СССР, были выпущены ОВГВЗ (серии I-V) на общую сумму 9435 млн долл. США.

Следует отметить, что выдача облигаций производится при условии завершения взаимной выверки и урегулирования владельцами соответствующих счетов своих платежных обязательств перед Министерством финансов РФ и Внешэкономбанком.

2. Процедура взаимной выверки и урегулирования ЗАО своих платежных обязательств перед Министерством финансов Российской Федерации и Внешэкономбанком была завершена только в январе 2013 г., что позволило Обществу в марте 2013 г. получить причитающиеся ему ОВГВЗ IV и V серий на основании Указов Президента Российской Федерации от 07.12.1992 N 1565 и от 31.01.1996 N 126 и постановлений Правительства Российской Федерации от 15.03.1993 N 222 и от 04.03.1996 N 229.

Одновременно с поручениями во Внешэкономбанк на выдачу ОВГВЗ Обществом были даны поручения на погашение облигаций в связи с наступлением сроков их погашения.

В результате погашения (реализации) ОВГВЗ в марте 2013 г. Обществом были получены доходы в виде положительной курсовой разницы, образовавшейся в результате изменения курса рубля по отношению к котируемым Центральным банком Российской Федерации иностранным валютам, за период с момента блокировки счетов Общества во Внешэкономбанке (поступления средств на специальные блокированные счета) и до момента принятия ОВГВЗ на баланс и их погашения.

До 1 января 2002 г., т.е. до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, Общество отражало положительные курсовые разницы по замороженным валютным счетам Общества во Внешэкономбанке на счете 83 "Доходы будущих периодов" (счету присвоен номер 98 в соответствии с планом счетов бухгалтерского учета, введенным в действие с 01.01.2001).

На балансе Общества (счет 98) по состоянию на 31.03.2013 числится курсовая разница, в т.ч. образовавшаяся в феврале 1997 г. в связи с переводом Внешэкономбанком средств Общества из клиринговых валют в доллары США. Кроме того, в связи с тем, что минимальный номинал ОВГВЗ равняется 1 тыс. долл. США, у Общества в марте 2013 г. возникли доходы в виде положительных курсовых разниц в связи с зачислением остатков по двум замороженным счетам во Внешэкономбанке в сумме менее 1,0 тыс. долл. США (соответственно 314,33 и 158,40 долл. США) на текущий валютный счет Общества. Источники финансирования и порядок осуществления выплат остатков средств в сумме менее 1 тыс. долл. США владельцам блокированных валютных счетов установлены ст. 20 Федерального закона от 03.12.2012 N 216-ФЗ "О федеральном бюджете на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов".

С учетом вышеизложенного просим разъяснить порядок формирования налогооблагаемой базы, исчисления налога на прибыль по положительным курсовым разницам при получении и погашении ЗАО в 2013 году ОВГВЗ IV и V серий в счет остатков средств на замороженных валютных счетах во Внешэкономбанке.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу определения в 2013 году налоговой базы по налогу на прибыль организаций при получении и реализации (погашении) облигаций внутреннего государственного валютного облигационного займа серии IV и V первичным владельцем указанных облигаций и сообщает.

Как следует из письма, организацией в счет заблокированных во Внешэкономбанке СССР валютных средств получены и погашены облигации внутреннего государственного валютного облигационного займа IV и V серий, далее - ОВГВЗ. В результате погашения организацией получены доходы в виде положительной курсовой разницы, образовавшейся в результате изменения курса рубля к иностранным валютам с момента блокировки счетов до момента принятия ОВГВЗ на баланс и их погашения.

На основании пункта 11 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами признаются доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 постановления Президиума Верховного Совета Российской Федерации от 13 января 1992 г. N 2172-1 "О Банке внешнеэкономической деятельности СССР" до переоформления обязательств по валютным счетам во Внешэкономбанке СССР использование валютных средств, зачисленных на соответствующие счета, было приостановлено.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 4 марта 1996 г. N 229 "О выпуске облигаций внутреннего государственного валютного облигационного займа", принятым во исполнение Указа Президента Российской Федерации от 31 января 1996 г. N 126 "О некоторых мерах по упорядочению работы с внешним и внутренним валютным долгом Российской Федерации", Внешэкономбанку было поручено произвести конвертацию средств в клиринговых, замкнутых и специальных валютах в свободно конвертируемую валюту (доллары США).

Статьей 3 Федерального закона от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" предусмотрено, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций организациями, являющимися первичными владельцами ОВГВЗ IV и V серий, налогооблагаемая прибыль уменьшается на всю сумму положительных курсовых разниц, образовавшихся в результате изменения курса рубля по отношению к котируемым Центральным банком Российской Федерации иностранным валютам, возникших в период с момента поступления иностранной валюты на счет организации и до момента принятия ОВГВЗ IV и V серий на баланс организации при их реализации (погашении или прочем выбытии, за исключением новации).

Таким образом, организация, являющаяся первичным владельцем ОВГВЗ IV и V серий, вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на всю сумму положительных курсовых разниц, образовавшихся в результате изменения курса рубля по отношению к котируемым Центральным банком Российской Федерации иностранным валютам, возникших в период с момента поступления иностранной валюты на счет организации (в том числе с момента пересчета клиринговых валют в доллары США) и до момента принятия ОВГВЗ IV и V серий на баланс организации при их реализации (погашении).

ВрИО Директора Департамента

С.В. Разгулин