Приложение В. Руководство по применению

Приложение В
Руководство
по применению

Данное приложение является неотъемлемой частью настоящего стандарта. Оно описывает применение пунктов 1-129 и имеет такую же силу, как и другие части настоящего стандарта.

В1 Данное руководство по применению разбито на следующие категории:

(a) обязанности к исполнению, выполняемые в течение периода (пункты В2-В13);

(b) методы оценки степени выполнения обязанностей к исполнению (пункты В14-В19);

(d) гарантии (пункты В28-В33);

(e) роль принципала или агента (пункты В34-В38);

(f) опционы покупателя в отношении дополнительных товаров или услуг (пункты В39-В43);

(g) неиспользованные права покупателей (пункты В44-В47);

(h) невозмещаемый первоначальный платеж (и некоторые связанные затраты) (пункты В48-В51);

(i) лицензирование (пункты В52-В63);

(j) договоры обратной покупки (пункты В64-В76);

(k) консигнационные соглашения (пункты В77-В78);

(l) соглашения о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой (пункты В79-В82);

(m) принятие покупателем (пункты В83-В86); и

(n) раскрытие информации о детализированной выручке (пункты В87-В89).

Обязанности к исполнению, выполняемые в течение периода

B2 В соответствии с пунктом 35 обязанность к исполнению выполняется в течение периода в случае выполнения одного из критериев ниже:

(a) покупатель одновременно получает и потребляет выгоды от результатов деятельности организации по мере ее осуществления организацией (см. пункты В3-В4);

(b) результаты деятельности организации приводят к созданию или улучшению качества актива (например, незавершенное производство), который покупатель контролирует по мере его создания или улучшения его качества (см. пункт В5); либо

(c) результаты деятельности организации не приводят к созданию актива с возможностью альтернативного использования для организации (см. пункты В6-В8), и у организации имеется обеспеченное правовой защитой право на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты (см. пункты В9-В13).

Одновременное получение и потребление выгод от результатов деятельности организации (пункт 35(a))

B3 В случае некоторых видов обязанностей к исполнению оценка того, получает ли покупатель выгоды от результатов деятельности организации по мере ее осуществления организацией и потребляет ли он одновременно такие выгоды по мере их получения, будет простой. К примерам можно отнести повседневные или периодические услуги (например, услуги по уборке), при которых получение и одновременное потребление покупателем выгод от результатов деятельности организации может быть легко идентифицировано.

B4 В случае других видов обязанностей к исполнению организация может быть не в состоянии легко идентифицировать одновременное получение и потребление покупателем выгод от результатов деятельности организации по мере ее осуществления организацией. В таких ситуациях обязанность к исполнению выполняется в течение периода, если организация приходит к выводу, что другой организации не пришлось бы, по сути, заново выполнять работу, которую организация проделала до текущей даты, если бы такая другая организация должна была выполнить оставшуюся обязанность к исполнению перед покупателем. Делая вывод о том, что другой организации не пришлось бы, по сути, заново выполнять работу, которую организация проделала до текущей даты, организация должна использовать оба допущения ниже:

(a) не принимать во внимание потенциальные договорные ограничения или практические ограничения, которые в противном случае препятствовали бы передаче организацией оставшейся обязанности к исполнению другой организации; и

(b) исходить из предположения, что другая организация, выполняя оставшуюся часть обязанности к исполнению, не получит выгоду от любого актива, который в настоящее время контролируется организацией и остался бы под контролем организации, если бы обязанность к исполнению перешла к другой организации.

Покупатель контролирует актив по мере его создания или улучшения его качества (пункт 35(b))

B5 Определяя, контролирует ли покупатель актив по мере его создания или улучшения его качества в соответствии с пунктом 35(b), организация должна применять требования к оценке получения контроля в пунктах 31-34 и 38. Актив, который создается или качество которого улучшается (например, актив, представляющий собой незавершенное производство), может быть материальным либо нематериальным.

Результаты деятельности организации не приводят к созданию актива с возможностью альтернативного использования (пункт 35(c))

B6 Оценивая наличие у актива возможности альтернативного использования для организации в соответствии с пунктом 36, организация должна принимать во внимание влияние договорных и практических ограничений способности организации свободно выбрать другой способ использования актива, например, продать его другому покупателю. Возможность расторжения договора с покупателем не должна учитываться при оценке способности организации свободно выбрать другой способ использования актива.

B7 Договорное ограничение способности организации выбрать другой способ использования актива должно быть значительным, чтобы актив не имел альтернативной возможности использования для организации. Договорное ограничение является значительным, если покупатель может осуществить свои права в отношении обещанного актива, если организация попытается выбрать другой способ использования актива. И наоборот, договорное ограничение не является значительным, если, например, актив, по сути, является легкозаменяемым на другие активы, которые организация могла бы передать другому покупателю без нарушения договора и понесения значительных затрат, которые в противном случае не были бы понесены в связи с таким договором.

B8 Практическое ограничение способности организации выбрать другой способ использования актива имеет место в том случае, когда организация понесла бы значительные экономические убытки в связи с выбором альтернативного способа использования актива. Значительный экономический убыток мог бы возникнуть, если бы организация либо понесла значительные затраты в связи с доработкой актива, либо могла бы продать актив лишь со значительным убытком. Например, организация может иметь практические ограничения в части изменения способа использования активов, которые либо имеют технические характеристики, которые являются уникальными для покупателя, либо расположены в отдаленных районах.

Право на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты (пункт 35(c))

B9 В соответствии с пунктом 37, организация имеет право на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, если организация получит право на сумму, которая как минимум компенсирует организации результаты деятельности, завершенной до текущей даты, в случае, если покупатель или другая сторона расторгнет договор по причинам, отличным от неисполнения организацией своих обязанностей по договору. Сумма, которая компенсирует организации результаты деятельности, завершенной до текущей даты, является суммой, которая приблизительно равна цене продажи товаров или услуг, переданных до текущей даты (например, возмещение затрат, понесенных организацией при выполнении обязанностей к исполнению, плюс обоснованная норма прибыли), а не компенсацией только потенциальной упущенной организацией прибыли в случае расторжения договора. Компенсация в отношении обоснованной нормы прибыли необязательно должна быть равна норме прибыли, которая ожидалась бы, если бы договор был выполнен в соответствии с содержащимися в нем обещаниями, однако, организация должна иметь право на компенсацию в отношении одной из следующих величин:

(a) пропорциональная часть ожидаемой нормы прибыли по договору, которая обоснованно отражает результаты деятельности организации по договору, завершенной до его расторжения покупателем (или другой стороной); либо

(b) обоснованный доход на стоимость капитала организации для аналогичных договоров (или обычная норма операционной прибыли организации для аналогичных договоров), если норма прибыли, специфичная для договора, выше, чем доход, который организация обычно получает по аналогичным договорам.

B10 Право организации на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, необязательно должно быть существующим безусловным правом на оплату. Во многих случаях организация будет иметь безусловное право на оплату только после завершения оговоренного этапа или после полного выполнения обязанности к исполнению. Оценивая наличие права на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, организация должна анализировать, имела ли бы она обеспеченное правовой защитой право требовать оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, или удержать у себя уже полученную оплату, если договор был бы расторгнут до его полного исполнения по причинам, отличным от неисполнения организацией своих обязанностей по договору.

B11 Некоторые договоры могут предусматривать право покупателя на расторжение договора только в определенные моменты времени на протяжении срока его действия или такое право у покупателя может отсутствовать. Если покупатель предпринимает какие-либо действия для расторжения договора, не имея права на расторжение договора в этот момент (включая неисполнение покупателем своих обязанностей), договор (или другие юридические документы) может предоставлять организации право продолжать передачу покупателю товаров или услуг, обещанных по договору, и требовать от покупателя выплаты возмещения, обещанного в обмен на такие товары или услуги. В таких обстоятельствах организация имеет право на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, поскольку организация имеет право продолжать выполнение обязательств в соответствии с договором, а также право требовать от покупателя выполнения принятых им обязательств (которые включают в себя выплату обещанного возмещения).

B12 Оценивая наличие и обеспеченность правовой защитой права на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, организация должна принимать во внимание договорные условия, а также законодательство или правовой прецедент, которые могут дополнять или отменять такие договорные условия. Такой анализ будет включать следующее:

(a) предоставляет ли законодательство, административная практика или правовой прецедент организации право на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, даже если такое право не указано в договоре с покупателем;

(b) указывает ли соответствующий правовой прецедент на то, что аналогичные права на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, в аналогичных договорах не имеют обязательной юридической силы; либо

(c) привела ли обычная деловая практика организации, заключающаяся в неиспользовании права на оплату, к тому, что право считается не обеспеченным правовой защитой в данной правовой среде. Однако, несмотря на то, что организация может решить отказаться от права на оплату в аналогичных договорах, организация по-прежнему будет иметь право на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, если в договоре с покупателем ее право на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты, остается обеспеченным правовой защитой.

B13 График платежей, представленный в договоре, необязательно указывает, имеется ли у организации обеспеченное правовой защитой право на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты. Несмотря на то, что график платежей в договоре определяет распределение во времени и сумму возмещения, подлежащего уплате покупателем, график платежей необязательно будет являться подтверждением права организации на оплату результатов деятельности, завершенной до текущей даты. Это обусловлено, например, тем, что в договоре может быть указано, что возмещение, полученное от покупателя, подлежит возврату по причинам, отличным от неисполнения организацией своих обязанностей по договору.

Методы оценки степени выполнения обязанности к исполнению

B14 Методы, которые могут использоваться для оценки степени выполнения организацией обязанностей к исполнению в соответствии с пунктами 35-37, включают в себя:

(a) методы результатов (см. пункты В15-В17); и

(b) методы ресурсов (см. пункты В18-В19).

Методы результатов

B15 Методы результатов предусматривают признание выручки на основе непосредственных оценок стоимости для покупателя товаров или услуг, переданных до текущей даты, по отношению к оставшимся товарам или услугам, обещанным по договору. Методы результатов включают в себя такие методы, как обзоры результатов деятельности, завершенной до текущей даты, оценку полученных результатов, завершенных этапов, истекшего времени и произведенных или поставленных единиц. Когда организация оценивает, применять ли ей метод результатов для оценки степени выполнения, организация должна анализировать, будут ли выбранные результаты правдиво отражать деятельность организации по выполнению обязанности к исполнению. Метод результатов не будет правдиво отражать деятельность организации, если выбранный результат не будет содержать оценку некоторых товаров или услуг, контроль над которыми перешел к покупателю. Например, методы результатов, использующие произведенные или поставленные единицы, не будут правдиво отображать деятельность организации по выполнению обязанности к исполнению, если на конец отчетного периода результатом деятельности организации является незавершенное производство или готовая продукция, подконтрольные покупателю, которые не были включены в оценку результата.

B16 В качестве упрощения практического характера, если у организации имеется право на возмещение от покупателя на сумму, которая непосредственно соответствует стоимости для покупателя результатов деятельности организации, завершенной до текущей даты (например, договор предоставления услуг, в котором организация выставляет счет на фиксированную сумму за каждый час предоставляемой услуги), организация может признать выручку в сумме, на которую организация имеет право выставить счет.

B17 Недостатки методов результатов заключаются в том, что результаты, используемые для оценки степени выполнения, могут не быть непосредственно наблюдаемыми, и организация может быть не в состоянии получить информацию, необходимую для их применения, без чрезмерных затрат. Таким образом, может потребоваться применение метода ресурсов.

Методы ресурсов

B18 Методы ресурсов предусматривают признание выручки на основе усилий, предпринимаемых организацией для выполнения обязанности к исполнению, или потребленных для этого ресурсов (например, потребленные ресурсы, затраченное рабочее время, понесенные затраты, истекшее время или использованное машинное время) относительно совокупных ожидаемых ресурсов, которые будут потреблены для выполнения такой обязанности к исполнению. Если предпринимаемые организацией усилия или потребляемые ресурсы распределяются равномерно на протяжении периода выполнения обязанности к исполнению, организация может признавать выручку по линейному методу.

B19 Недостатком методов ресурсов является возможное отсутствие непосредственной связи между потребляемыми организацией ресурсами и передачей контроля над товарами или услугами покупателю. Таким образом, при применении метода ресурсов организация должна исключить влияние потребляемых ресурсов, которые в соответствии с целью оценки степени выполнения в пункте 39 не отражают результаты деятельности организации по передаче контроля над товарами или услугами покупателю. Например, в случае использования метода, основанного на фактических затратах, может потребоваться корректировка оценки степени выполнения в следующих случаях:

(а) Когда понесенные затраты не внесли вклад в достижение организацией текущей степени выполнения обязанности к исполнению. Например, организация не будет признавать выручку на основе понесенных затрат, связанных со значительной неэффективностью деятельности организации, которые не были отражены в цене договора (например, стоимость непредвиденных затрат, связанных с непроизводительным перерасходом материалов, трудовых или иных ресурсов, использованных для выполнения обязанности к исполнению).

(b) Когда понесенные затраты непропорциональны достигнутой организацией степени выполнения обязанности к исполнению. В таких обстоятельствах наилучшим отображением результатов деятельности организации может быть корректировка метода ресурсов с целью признания выручки только в объеме таких понесенных затрат. Например, правдивым отражением деятельности организации по выполнению обязанности к исполнению может быть признание выручки в сумме, равной фактическим затратам на товар, используемый для выполнения обязанности к исполнению, если в момент заключения договора организация ожидает выполнения всех условий ниже:

(i) товар не является отличимым;

(ii) ожидается, что покупатель получит контроль над товаром значительно раньше получения услуг, связанных с товаром;

(iii) фактические затраты в отношении переданного товара являются значительными по сравнению с совокупными ожидаемыми затратами на выполнение обязанности к исполнению в полном объеме; и

(iv) организация закупает товар у третьей стороны и не принимает значительного участия в разработке и производстве товара (но организация выступает в качестве принципала в соответствии с пунктами В34-В38).

Продажа с правом на возврат

B20 В некоторых договорах организация передает контроль над продукцией покупателю, а также предоставляет покупателю право на возврат продукции по различным причинам (например, неудовлетворенность продукцией) и получение любой комбинации из нижеперечисленного:

(a) полный или частичный возврат уплаченного возмещения;

(b) вычет, который может быть использован в отношении сумм, которые причитаются или будут причитаться организации;

B21 Для учета передачи продукции с правом на возврат (а также для учета некоторых услуг, которые предоставляются с условием возврата средств), организация должна признавать все перечисленное ниже:

(a) выручку от переданной продукции в размере возмещения, право на которое ожидает получить организация (таким образом, выручка не будет признаваться в отношении продукции, которая, как ожидается, будет возвращена);

(b) обязательство в отношении возврата средств; и

(c) актив (и соответствующую корректировку себестоимости продаж) в отношении права на получение продукции от покупателей при исполнении обязательства в отношении возврата средств.

B22 Обещание организации находиться в состоянии готовности принять возвращаемый товар в течение установленного периода возврата не должно учитываться в качестве обязанности к исполнению в дополнение к обязательству по возврату средств.

B23 Организация должна применять требования в пунктах 47-72 (включая требования относительно ограничения оценок переменного возмещения в пунктах 56-58) для определения величины возмещения, право на которое организация ожидает получить (т.е. исключая возмещение за товары, которые, как ожидается, будут возвращены). При передаче товаров клиентам организация не должна признавать в качестве выручки полученные (или подлежащие получению) суммы, право на которые она не ожидает получить. Вместо этого такие суммы должны признаваться в качестве обязательства по возврату средств. Впоследствии, в конце каждого отчетного периода организация должна корректировать оценку сумм, право на которые она ожидает получить в обмен на переданные товары, и соответствующим образом корректировать цену операции и, соответственно, сумму признанной выручки.

B24 Организация должна корректировать оценку обязательства по возврату средств на конец каждого отчетного периода с учетом изменения ожиданий относительно сумм, подлежащих возврату. Организация должна признавать соответствующие корректировки в качестве выручки (или уменьшения выручки).

B25 Актив, признаваемый в отношении права организации на возврат товаров покупателем при исполнении обязательства по возврату средств, должен первоначально оцениваться на основе прежней балансовой стоимости товара (например, запасов) за вычетом любых ожидаемых затрат, связанных с получением такого товара (включая потенциальное уменьшение стоимости возвращаемого товара для организации). На конец каждого отчетного периода организация должна корректировать оценку актива в результате изменения ожиданий относительно товаров, которые будут возвращены. Организация должна представлять такой актив отдельно от обязательства по возврату средств.

B26 Обмен покупателем одного товара на другой товар такого же вида, качества, в таком же состоянии и с такой же ценой (например, товара одного цвета или размера на такой же товар, но другого цвета или размера) не считаются возвратами для целей применения настоящего стандарта.

B27 Договоры, согласно которым покупатель может обменять дефектный товар на исправный, должны анализироваться в соответствии с руководством об учете гарантий в пунктах В28-В33.

Гарантии

B28 Зачастую организация предоставляет (в соответствии с договором, законодательным актом или обычной деловой практикой) гарантию в связи с продажей продукции (будь то товар или услуга). Характер гарантии может значительно отличаться в зависимости от отрасли или договора. Некоторые гарантии выступают в качестве средства обеспечения для покупателя того, что соответствующий продукт будет функционировать в соответствии с оговоренными сторонами условиями, поскольку он соответствует согласованным параметрам. Другие - в дополнение к этому также предоставляют покупателю определенную услугу.

B29 Если у покупателя имеется право приобрести гарантию отдельно (например, по той причине, что цена на гарантию устанавливается отдельно либо если гарантия оговаривается отдельно), гарантия является отличимой услугой, поскольку организация обещает предоставить услугу покупателю в дополнение к продукции, которая обладает функциональными характеристиками, описанными в договоре. В таких ситуациях организация должна учитывать обещанную гарантию в качестве обязанности к исполнению в соответствии с пунктами 22-30 и распределять часть цены операции на такую обязанность к исполнению в соответствии с пунктами 73-86.

B30 Если у покупателя нет права приобрести гарантию отдельно, организация должна учитывать гарантию в соответствии с МСФО (IAS) 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы", за исключением случаев, когда обещанная гарантия или часть обещанной гарантии в дополнение к тому, что является средством обеспечения того, что продукция соответствует согласованным параметрам, предоставляет покупателю определенную услугу.

B31 При анализе того, предоставляет ли гарантия услугу покупателю в дополнение к тому, что она является средством обеспечения того, что продукция соответствует согласованным параметрам, организация должна принимать во внимание такие факторы, как:

(a) требуется ли предоставление гарантии законодательством - если законодательство требует от организации предоставления гарантии, наличие такого законодательного требования указывает на то, что обещанная гарантия не является обязанностью к исполнению, поскольку такие требования обычно используются для защиты покупателей от риска приобретения дефектной продукции.

(b) Продолжительность гарантийного периода - чем продолжительнее гарантийный период, тем выше вероятность того, что обещанная гарантия является обязанностью к исполнению, поскольку выше вероятность того, что она предоставляет услугу в дополнение к тому, что является средством обеспечения того, что продукция отвечает согласованным параметрам.

(c) Характер задач, которые организация обещает выполнить - если организации необходимо выполнить определенные задачи для обеспечения соответствия продукции согласованным параметрам (например, оказать услугу по перевозке дефектной продукции в случае ее возврата), то, вероятнее всего, такие задачи не обуславливают возникновение обязанности к исполнению.

B32 Если гарантия или часть гарантии предоставляет покупателю услугу в дополнение к тому, что является средством обеспечения того, что продукция отвечает согласованным параметрам, обещанная услуга является обязанностью к исполнению. Таким образом, организация должна распределить цену операции, как на продукт, так и на услугу. Если организация обещает как гарантию-соответствие, так и гарантию-услугу, но не может обоснованно учитывать их отдельно, организация должна учитывать обе гарантии вместе как одну обязанность к исполнению.

B33 Законодательный акт, обязывающий организацию выплатить компенсацию в случае причинения ее продукцией вреда или ущерба, не обуславливает возникновения обязанности к исполнению. Например, производитель может продавать продукцию в юрисдикции, в которой согласно закону производитель несет ответственность за любой ущерб (например, личному имуществу), который может быть нанесен в результате использования потребителем продукции согласно ее назначению. Аналогичным образом обещание организации компенсировать покупателю выплаты по обязательствам и ущерб, вызванные претензиями третьих сторон в связи с нарушением продукцией организации патентов, авторских прав, прав на торговые марки, а также в связи с другими нарушениями, не обуславливает возникновение обязанности к исполнению. Организация должна учитывать такие обязательства в соответствии с МСФО (IAS) 37.

Роль принципала или агента

B34 В случаях, когда другая сторона участвует в предоставлении товаров или услуг покупателю, организация должна определить, является ли ее обещание по своему характеру обязанностью к исполнению в отношении предоставления определенных товаров или услуг самой организацией (т.е. организация является принципалом) либо в отношении организации предоставления таких товаров или услуг другой стороной (т.е. организация выступает в качестве агента).

B35 Организация является принципалом, если она контролирует обещанные товар или услугу до их передачи покупателю. Однако организация необязательно выступает в качестве принципала, если она получает право собственности на продукцию лишь непосредственно перед его передачей покупателю. Организация, являющаяся принципалом по договору, может выполнить обязанность к исполнению самостоятельно либо привлечь другую сторону (например, субподрядчика) для выполнения всей обязанности к исполнению или некоторой ее части от имени организации. При выполнении обязанности к исполнению организация, являющаяся принципалом, признает выручку в валовой сумме возмещения, право на которое она ожидает получить в обмен на передаваемые ею товары или услуги.

B36 Организация является агентом, если принятая ею обязанность к исполнению заключается в организации предоставления товаров или услуг другой стороной. При выполнении обязанности к исполнению организация, являющаяся агентом, признает выручку в сумме вознаграждения или комиссии, право на которые она ожидает получить в обмен на организацию предоставления товаров или услуг другой стороной. Вознаграждение или комиссия организации может представлять собой чистую сумму возмещения, которую организация удерживает после выплаты другой стороне возмещения, полученного в обмен на товары или услуги, которые должны быть предоставлены такой стороной.

B37 Признаки того, что организация является агентом (и, следовательно, не контролирует товар или услугу до того, как они предоставляются покупателю), включают в себя следующие:

(a) другая сторона несет основную ответственность за исполнение договора;

(b) организация не подвержена риску обесценения запасов до или после того, как товары были заказаны покупателем, во время их перевозки или после их возврата;

(c) организация не имеет прав самостоятельно устанавливать цены на товары или услуги другой стороны и, следовательно, выгода, которую организация может получить от таких товаров или услуг, ограничена;

(d) возмещение организации имеет форму комиссии; и

(e) организация не подвержена кредитному риску в отношении суммы, причитающейся от покупателя в обмен на товары или услуги другой стороны.

B38 Организация не должна признавать выручку в отношении обязанности к исполнению, если другая сторона принимает на себя обязанность к исполнению и приобретает права организации, предусмотренные договором, и в результате этого организация более не является обязанной выполнить обязанность к исполнению в отношении передачи обещанных товара или услуги покупателю (т.е. организация более не действует в качестве принципала). Вместо этого организация должна оценить необходимость признания выручки в отношении выполнения обязанности к исполнению по заключению договора для другой стороны (т.е. выступает ли организация в качестве агента).

Опционы в отношении дополнительных товаров или услуг, предоставленные покупателю

B39 Предоставляемые покупателям опционы на приобретение дополнительных товаров или услуг бесплатно или со скидкой имеют множество форм, в том числе, это могут быть средства стимулирования продаж, бонусные баллы (или единицы), начисляемые покупателю, право на продление договора или прочие скидки на будущие товары или услуги.

B40 Если договор предусматривает предоставление организацией покупателю опциона на приобретение дополнительных товаров или услуг, то данный опцион обуславливает возникновение обязанности к исполнению по договору только в том случае, если он предоставляет покупателю существенное право, которое покупатель не получил бы, не заключив договор (например, право на скидку, предоставляемую в дополнение к набору скидок, обычно предоставляемых в отношении таких товаров или услуг для данной категории покупателей в данном регионе или на данном рынке). Если опцион предоставляет существенное право покупателю, то покупатель фактически авансом оплачивает организации товары или услуги, которые будут переданы в будущем, соответственно, организация признает выручку только тогда, когда такие товары или услуги передаются либо когда истекает срок действия опциона.

B41 Если у покупателя имеется опцион на приобретение дополнительных товаров или услуг по цене, отражающей цену обособленной продажи таких товаров или услуг, такой опцион не предоставляет покупателю существенного права даже в том случае, если опцион может быть исполнен только в результате заключения предыдущего договора. В таких случаях организация сделала маркетинговое предложение, которое она должна учитывать в соответствии с настоящим стандартом только тогда, когда покупатель исполнит опцион на приобретение дополнительных товаров или услуг.

B42 Согласно пункту 74 организация должна распределить цену операции между обязанностями к исполнению на основе их относительной цены обособленной продажи. Если цена обособленной продажи опциона на приобретение дополнительных товаров или услуг, предоставленного покупателю, не является непосредственно наблюдаемой, организация должна оценить ее. Такая оценка должна отражать скидку, которую покупатель получил бы при исполнении опциона, и корректироваться с учетом:

(a) любых скидок, которые покупатель мог получить, не исполняя опцион; и

(b) вероятности исполнения опциона.

B43 Если у покупателя имеется существенное право на приобретение товаров или услуг в будущем, и такие товары или услуги аналогичны товарам или услугам, предусмотренным в исходном договоре, и предоставляются в соответствии с условиями этого договора, то организация вправе (в качестве практической альтернативы оценке цены обособленной продажи опциона) распределить цену операции на дополнительные товары или услуги, предусмотренные опционом, основываясь на объеме товаров или услуг, которые, как ожидается, будут предоставлены, и соответствующем ожидаемом возмещении. Как правило, такие виды опционов предоставляются для продления договора.

Нереализованные права покупателей

B44 В соответствии с пунктом 106, после получения предоплаты от покупателя организация должна признать в отношении принятой ею обязанности к исполнению, заключающейся в передаче или в готовности предоставить товары или услуги в будущем, обязательство по договору в размере полученной предоплаты. Организация должна прекратить признание обязательства по договору (и признать выручку), когда она передает такие товары или услуги и, следовательно, выполняет обязанность к исполнению.

B45 Не подлежащая возврату предоплата, полученная от покупателя, предоставляет покупателю право на получение товара или услуги в будущем (и налагает на организацию обязанность быть готовой передать товар или услугу). Однако покупатели могут не реализовать все имеющиеся у них договорные права. Такие нереализованные права обычно называются "невостребованными правами".

B46 Если организация ожидает получить право на величину невостребованной части, включенную в состав обязательства по договору, то организация должна признавать ожидаемую величину невостребованной части в качестве выручки пропорционально тому, каким образом права реализуются покупателем. Если организация не ожидает получить право на величину невостребованной части, организация должна признать ожидаемую величину невостребованной части в качестве выручки тогда, когда реализация покупателем оставшихся у него прав становится маловероятной. Для определения того, ожидает ли организация получения права на величину невостребованной части, организация должна рассмотреть требования в пунктах 56-58 относительно ограничения оценок переменного возмещения.

B47 Организация должна признать обязательство (а не выручку) в отношении любого полученного возмещения, относящегося к нереализованным правам покупателя, которое организация должна передать другой стороне, например, государственной организации, в соответствии с применимыми законодательными актами о невостребованном имуществе.

Невозмещаемый первоначальный платеж (и некоторые связанные затраты)

B48 Согласно некоторым договорам в момент заключения договора или близкий к нему момент покупатели уплачивают организации невозмещаемый первоначальный платеж. Примеры таких платежей включают вступительные взносы, предусмотренные в договорах о членстве в спортивно-оздоровительном клубе, плату за активацию в договорах, заключаемых с организациями телекоммуникационной отрасли, установочную плату в некоторых договорах на обслуживание и первоначальную комиссию в некоторых договорах поставки.

B49 Для идентификации обязанностей к исполнению в таких договорах организация должна оценить, относится ли такое вознаграждение к передаче обещанных товара или услуги. Во многих случаях, несмотря на то, что невозмещаемый первоначальный платеж относится к деятельности, которую организация для выполнения договора должна осуществить в момент заключения договора или близкий к нему момент, такая деятельность не приводит к передаче обещанного товара или услуги покупателю (см. пункт 25). Вместо этого, первоначальный платеж является авансовым платежом за товары или услуги, подлежащие передаче в будущем, и, следовательно, должен признаваться в качестве выручки тогда, когда будут переданы соответствующие товары или услуги. Период признания выручки будет более продолжительным, чем первоначальный договорной период, если организация предоставляет покупателю опцион на продление договора и такой опцион предоставляет покупателю существенное право, как описано в пункте В40.

B50 Если невозмещаемый первоначальный платеж относится к товару или услуге, организация должна оценить необходимость учета такого товара или услуги в качестве отдельной обязанности к исполнению в соответствии с пунктами 22-30.

B51 Организация может требовать уплаты невозмещаемого платежа частично для целей возмещения затрат, понесенных при заключении договора (или прочих административных затрат, как описано в пункте 25). Если такая деятельность по заключению договора не приводит к выполнению обязанности к исполнению, организация не должна учитывать такую деятельность (и соответствующие затраты) при оценке степени выполнения обязанности к исполнению в соответствии с пунктом В19. Это связано с тем, что затраты, связанные с деятельностью по заключению договора, не отражают передачу товаров или услуг покупателю. Организация должна проанализировать, возник ли в результате понесенных затрат на заключение договора актив, подлежащий признанию в соответствии с пунктом 95.

Лицензирование

B52 Лицензия устанавливает права покупателя на интеллектуальную собственность организации. Лицензии на интеллектуальную собственность могут включать в себя, среди прочего:

(a) лицензии на программное обеспечение и технологии;

(b) лицензии на кинофильмы, музыку и другие средства аудиовизуальной информации и развлечений;

(d) патенты, торговые марки и авторские права.

B53 В дополнение к обещанию предоставить покупателю лицензию, организация также может обещать передать покупателю другие товары или услуги. Такие обещания могут быть явно указаны в договоре или подразумеваться обычной деловой практикой организации, опубликованной политикой или конкретными заявлениями (см. пункт 24). Как и в случае других видов договоров, когда договор с покупателем включает в себя обещание в отношении предоставления лицензии в дополнение к другим обещанным товарам или услугам, организация применяет пункты 22-30 для идентификации каждой обязанности к исполнению в договоре.

B54 Если обязательство предоставить лицензию не является отличимым от других обещанных товаров или услуг в договоре в соответствии с пунктами 26-30, организация должна учитывать обещание предоставить лицензию и такие другие обещанные товары или услуги вместе в качестве единой обязанности к исполнению. Примеры лицензий, не отличимых от других товаров или услуг, обещанных в договоре, включают в себя:

(a) лицензию, являющуюся компонентом товара, имеющего физическую форму, и составляющую неотъемлемую часть его функциональных возможностей; и

(b) лицензию, выгоду от которой покупатель может получить исключительно в связи с соответствующей услугой (например, онлайн услуга, оказываемая организацией, которая посредством выдачи лицензии предоставляет покупателю доступ к контенту).

B55 Если лицензия не является отличимой, организация должна применять пункты 31-38 для определения того, является ли обязанность к исполнению (которая включает в себя обещанную лицензию) обязанностью к исполнению, выполняемой в течение периода, либо обязанностью, выполняемой в определенный момент времени.

B56 Если обещание предоставить лицензию является отличимым от других обещанных товаров или услуг, предусмотренных в договоре и, следовательно, обещание предоставить лицензию является отдельной обязанностью к исполнению, организация должна определить, переходит ли лицензия к покупателю в определенный момент времени или в течение периода. При определении этого, организация должна анализировать, является ли обещание организации предоставить покупателю лицензию по своему характеру обещанием предоставить покупателю:

(a) право доступа к интеллектуальной собственности организации в том виде, в котором она существует на протяжении срока лицензии; либо

(b) право на использование интеллектуальной собственности организации в том виде, в котором она существует в момент предоставления лицензии.

Определение характера обещания организации предоставить лицензию

B57 Для определения того, обеспечивает ли обещание организации предоставить лицензию передачу покупателю права доступа к интеллектуальной собственности организации или права использования интеллектуальной собственности организации, организация должна проанализировать, имеется ли у покупателя возможность определения способа использования лицензии и получения практически всех оставшихся выгод от лицензии в тот момент времени, в который она предоставляется ему. Покупатель не имеет возможности определять способ использования лицензии и получать практически все оставшиеся выгоды от лицензии в тот момент времени, в который она предоставляется, если интеллектуальная собственность, на которую у покупателя имеются права, изменяется на протяжении срока действия лицензии. Интеллектуальная собственность будет изменяться (и тем самым влиять на осуществляемую организацией оценку того, когда покупатель контролирует лицензию), когда организация продолжает участвовать в своей интеллектуальной собственности и осуществлять деятельность, которая значительным образом влияет на интеллектуальную собственность, правами на которую располагает покупатель. В таких случаях лицензия предоставляет покупателю право доступа к интеллектуальной собственности организации (см. пункт В58). И наоборот, покупатель может определять способ использования лицензии и получать практически все оставшиеся выгоды от нее в момент времени, в который предоставляется лицензия, если интеллектуальная собственность, правами на которую располагает покупатель, не изменяется (см. пункт В61). В таких случаях любая деятельность, осуществляемая организацией, изменяет только ее собственный актив (т.е. лежащую в основе лицензии интеллектуальную собственность), что может повлиять на способность организации предоставлять будущие лицензии; однако такая деятельность не повлияет на определение того, что лицензия предоставляет покупателю либо что контролирует покупатель.

B58 Обещание организации при предоставлении лицензии является по своему характеру обещанием предоставить право доступа к интеллектуальной собственности организации при условии соблюдения всех критериев ниже:

(a) договор требует или покупатель обоснованно ожидает от организации осуществления деятельности, которая значительным образом влияет на интеллектуальную собственность, правами на которую располагает покупатель (см. пункт В59);

(b) права, предоставляемые лицензией, напрямую подвергают покупателя любому положительному или отрицательному влиянию деятельности организации, идентифицированной в пункте В58(а); и

B59 Факторы, которые могут указывать на то, что покупатель может обоснованно ожидать, что организация будет осуществлять деятельность, которая значительным образом влияет на интеллектуальную собственность, включают в себя обычную деловую практику организации, опубликованную политику или конкретные заявления. Несмотря на то, что наличие общего экономического интереса (например, роялти, основанных на продажах) у организации и покупателя в контексте интеллектуальной собственности, правами на которую располагает покупатель, не играет решающей роли, оно также может указывать на то, что покупатель может обоснованно ожидать, что организация будет осуществлять такую деятельность.

B60 Если критерии в пункте В58 выполняются, организация должна учитывать обещание предоставить лицензию в качестве обязанности к исполнению, выполняемой в течение периода, поскольку покупатель будет одновременно получать и потреблять выгоду от результатов деятельности организации по предоставлению доступа к интеллектуальной собственности по мере ее осуществления (см. пункт 35(a)). Организация должна применять пункты 39-45 для выбора надлежащего метода оценки степени выполнения обязанности к исполнению по предоставлению доступа.

B61 Если критерии в пункте В58 не выполняются, обещание организации является по своему характеру обещанием предоставить право использования интеллектуальной собственности организации в том виде, в котором такая интеллектуальная собственность существует (в контексте формы и функциональных характеристик) в момент предоставления лицензии покупателю. Это означает, что покупатель может определять способ использования лицензии и получать практически все оставшиеся выгоды от лицензии в тот момент времени, в который осуществляется передача лицензии. Организация должна учитывать обещание предоставить право на использование ее интеллектуальной собственности в качестве обязанности к исполнению, выполняемой в определенный момент времени. Организация должна применять пункт 38 при определении момента времени, в который лицензия передается покупателю. Однако выручка в отношении лицензии, предоставляющей право на использование интеллектуальной собственности организации, не может быть признана до начала периода, в течение которого покупатель имеет возможность использовать лицензию и получать выгоду от нее. Например, если период лицензии на программное обеспечение начинается до того, как организация предоставляет (или иным образом делает доступным) покупателю программный код, позволяющий покупателю незамедлительно использовать программное обеспечение, организация не будет признавать выручку до того, как такой программный код будет предоставлен (или организация иным образом сделает его доступным покупателю).

B62 Организация должна пренебречь нижеперечисленными факторами при определении того, предоставляет ли лицензия право доступа к интеллектуальной собственности организации либо же право на использование интеллектуальной собственности организации:

(a) Ограничения времени, географического региона или способа использования - такие ограничения определяют характеристики обещанной лицензии, но не то, выполняется ли обязанность к исполнению организацией в определенный момент времени или в течение периода.

(b) Гарантии, предоставляемые организацией в отношении того, что она располагает действующим патентом на интеллектуальную собственность и что она будет защищать патент от незаконного использования - обещание обеспечить защиту патента организации не является обязанностью к исполнению, поскольку действия по обеспечению защиты патента защищают стоимость активов организации, представленных ее интеллектуальной собственностью, и выступают в качестве средства обеспечения для покупателя того, что переданная лицензия удовлетворяет параметрам лицензии, обещанной в договоре.

Роялти, основанные на продажах, или роялти, основанные на использовании объекта интеллектуальной собственности

B63 Несмотря на требования, предусмотренные пунктами 56-59, организация должна признавать выручку в отношении роялти, основанных на продажах или использовании объекта интеллектуальной собственности, обещанных в обмен на лицензию на интеллектуальную собственность, только тогда, когда (или по мере того, как) происходит более позднее из событий ниже:

(a) последующая продажа или использование; и

(b) выполнение (или частичное выполнение) обязанности к исполнению, на которую были отнесены какая-либо часть либо все роялти, основанные на продажах, или роялти, основанные на использовании объекта интеллектуальной собственности.

Договоры обратной покупки

B64 Договор обратной покупки - это договор, по которому организация продает актив и при этом в рамках того же или другого договора дает обещание выкупить актив или получает опцион на его обратную покупку. Выкупаемый актив может быть активом, который был продан покупателю в первоначальной сделке, активом, который практически аналогичен такому активу, или другим активом, компонентом которого является актив, который был продан покупателю в первоначальной сделке.

B65 Как правило, договоры обратной покупки имеют одну из трех ниже приведенных форм:

(a) обязательство организации выкупить актив обратно (форвард);

(b) право организации выкупить актив обратно (колл-опцион); и

Форвард или колл-опцион

B66 Если у организации имеется обязательство или право в отношении обратной покупки актива (форвард или колл-опцион), покупатель не получает контроль над активом, поскольку покупатель ограничен в своей способности определять способ использования актива и получать практически все оставшиеся выгоды от него, даже если покупатель владеет активом физически. Следовательно, организация должна учитывать договор в качестве:

(а) аренды в соответствии с МСФО (IAS) 17 "Аренда", если организация вправе или обязана выкупить актив обратно за сумму, меньшую, чем цена его первоначальной продажи; либо

(b) соглашения о финансировании в соответствии с пунктом В68, если организация вправе или обязана выкупить актив обратно за сумму, которая равна первоначальной цене продажи актива или превышает ее.

B67 При сравнении цены обратной покупки с ценой продажи, организация должна принимать во внимание временную стоимость денег.

B68 Если договор обратной покупки является соглашением о финансировании, организация должна продолжить признание актива, также признать финансовое обязательство в отношении возмещения, полученного от покупателя. Организация должна признать разницу между суммой полученного от покупателя возмещения и суммой возмещения, подлежащего уплате покупателю, в качестве процентов и, если применимо, в качестве затрат на обработку или хранение (например, страхование).

B69 Если срок действия опциона истекает и он остается неисполненным, организация должна прекратить признание обязательства и признать выручку.

Пут-опцион

B70 Если у организации имеется обязательство выкупить актив обратно по требованию покупателя (пут-опцион) по цене, меньшей, чем цена его первоначальной продажи, организация должна оценить в момент заключения договора наличие у покупателя значительного экономического стимула для реализации такого права. Реализация данного права покупателем приводит к тому, что фактически покупатель платит организации возмещение за право использования оговоренного актива в течение определенного периода времени. Таким образом, если у покупателя имеется значительный экономический стимул для реализации такого права, организация должна учитывать соглашение в качестве аренды в соответствии с МСФО (IAS) 17.

B71 Для целей определения того, имеется ли у покупателя значительный экономический стимул для реализации своего права, организация должна проанализировать различные факторы, включая отношение цены обратной покупки к ожидаемой рыночной стоимости актива на дату обратной покупки и период времени до истечения срока действия права. Например, если ожидается, что цена обратной покупки значительно превысит рыночную стоимость актива, это может указывать на наличие у покупателя значительного экономического стимула для исполнения пут-опциона.

B72 Если у покупателя отсутствует значительный экономический стимул для реализации своего права обратной продажи актива по цене, меньшей, чем цена его первоначальной продажи, организация должна учитывать соглашение, как если бы это была продажа продукта с правом на возврат, как описано в пунктах В20-В27.

B73 Если цена обратной покупки актива равна цене его первоначальной продажи или превышает ее, а также превышает ожидаемую рыночную стоимость актива, договор, по сути, является соглашением о финансировании и, следовательно, должен учитываться согласно пункту В68.

B74 Если цена обратной покупки актива равна цене первоначальной продажи или превышает ее, а также меньше или равна ожидаемой рыночной стоимости актива, и у покупателя отсутствует значительный экономический стимул для реализации своего права обратной продажи актива, организация должна учитывать соглашение, как если бы это была продажа актива с правом на возврат, как описано в пунктах В20-В27.

B75 При сравнении цены обратной покупки с ценой продажи организация должна принимать во внимание временную стоимость денег.

B76 Если срок действия опциона истекает и он остается неисполненным, организация должна прекратить признание обязательства и признать выручку.

Консигнационные соглашения

B77 Когда организация поставляет продукцию другой стороне (например, дилеру или дистрибьютору) для продажи конечным покупателям, организация должна оценить, получила ли такая другая сторона контроль над продукцией в этот момент времени. Продукция, которая была поставлена другой стороне, может удерживаться по консигнационному соглашению, если такая другая сторона не получила контроль над продукцией. Соответственно, организация не должна признавать выручку при поставке продукции другой стороне, если поставленная продукция удерживается на условиях консигнации.

B78 К признакам того, что соглашение является консигнационным соглашением, относятся, среди прочего, следующие:

(a) продукция контролируется организацией до наступления определенного события, например, продажи продукции покупателю дилера или до истечения определенного периода времени;

(b) организация имеет возможность требовать возврата продукции или передачи продукции третьей стороне (например, другому дилеру); и

(c) у дилера отсутствует безусловное обязательство в отношении оплаты продукции (но при этом он может быть обязан внести депозит).

Соглашения о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой

B79 Соглашение о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой - это договор, в соответствии с которым организация выставляет покупателю счет за продукцию, но физически удерживает продукцию до тех пор, пока она не будет передана покупателю в определенный момент времени в будущем. Например, покупатель может обратиться к организации с запросом о заключении такого договора ввиду отсутствия у него свободных помещений для хранения продукции либо в связи с задержками в выполнении запланированных им производственных графиков.

B80 Организация должна определить момент выполнения обязанности к исполнению в отношении передачи продукции посредством оценки того, когда покупатель получает контроль над такой продукцией (см. пункт 38). Для некоторых договоров контроль в зависимости от предусматриваемых ими условий (включая условия доставки и отгрузки) передается либо в момент, когда продукция доставляется покупателю, либо в момент, когда производится ее отгрузка. Однако для некоторых других договоров покупатель может получить контроль над продукцией даже несмотря на то, что продукция все еще физически удерживается организацией. В этом случае покупатель имеет возможность определять способ использования продукции и получать практически все оставшиеся выгоды от нее, даже если он решил не реализовывать свое право на физическое владение ею. Следовательно, организация не контролирует продукцию. Вместо этого организация оказывает покупателю услугу по хранению принадлежащего покупателю актива.

B81 В дополнение к применению требований в пункте 38, для того, чтобы сделать вывод о получении покупателем контроля над продукцией по соглашению о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой необходимо выполнение всех критериев ниже:

(а) причина заключения соглашения о продаже с выставлением счета и отложенной поставкой должна быть существенной (например, покупатель обратился с запросом использовать такой вид соглашения);

(b) продукция должна быть отдельно идентифицирована как принадлежащая покупателю;

(d) у организации не должно быть возможности использовать продукцию или передать ее другому покупателю.

B82 Если организация признает выручку в отношении продажи продукции на условиях выставления счета и отложенной поставки, организация должна проанализировать наличие у себя оставшихся обязанностей к исполнению (например, оказания услуги по ответственному хранению) в соответствии с пунктами 22-30, на которые организация должна распределить часть цены операции в соответствии с пунктами 73-86.

Принятие покупателем

B83 В соответствии с пунктом 38(e) принятие актива покупателем может указывать на то, что покупатель получил контроль над активом. Положения договоров о принятии покупателем позволяют покупателю расторгнуть договор или требовать от организации проведения работ по устранению недостатков, если товар или услуга не соответствуют согласованным параметрам. Организация должна принимать во внимание такие положения при оценке того, в какой момент покупатель получает контроль над товаром или услугой.

B84 Если организация может объективно определить, что контроль над товаром или услугой был передан покупателю в соответствии с согласованными параметрами, предусмотренными договором, то принятие покупателем является формальностью и не влияет на вывод организации относительно того, когда покупатель получил контроль над товаром или услугой. Например, если условия принятия покупателем основаны на соответствии указанным параметрам размера и веса, организация будет в состоянии определить выполнение этих критериев до получения подтверждения принятия покупателем. Опыт организации, связанный с договорами на аналогичные товары или услуги, может свидетельствовать о том, что предоставляемые покупателю товар или услуга соответствует согласованным параметрам, предусмотренным договором. Даже если выручка признается до принятия покупателем, организация должна проанализировать наличие оставшихся обязанностей к исполнению (например, обязательства по установке оборудования) и оценить, нужно ли учитывать их отдельно.

B85 Однако если организация не может объективно определить соответствие переданных покупателю товара или услуги согласованным параметрам, предусмотренным договором, организация не сможет сделать вывод о том, что покупатель получил контроль до тех пор, пока организация не получит информацию о принятии покупателем. Это обусловлено тем, что в таких обстоятельствах организация не сможет установить, имеет ли покупатель возможность определять способ использования товара или услуги и получать практически все оставшиеся выгоды от них.

B86 Если организация доставляет покупателю продукцию для целей проведения пробных тестов или оценки и обязанность покупателя выплатить организации какое-либо возмещение не возникает до окончания испытательного периода, контроль над продукцией передается покупателю только после того, как покупатель примет продукцию либо истечет испытательный период.

Раскрытие информации о детализированной выручке

B87 Согласно пункту 114 организация должна детализировать информацию о выручке по договорам с покупателями по категориям, отражающим то, каким образом экономические факторы влияют на характер, величину, распределение во времени и неопределенность выручки и денежных потоков. Следовательно, степень детализации выручки для целей выполнения данного требования к раскрытию информации зависит от фактов и обстоятельств, относящихся к договорам организации с покупателями. Некоторым организациям, возможно, придется использовать несколько категорий для достижения цели детализации выручки в пункте 114. Другие организации смогут достичь данной цели, используя только одну категорию для детализации выручки.

B88 При выборе категории (или категорий), которая будет использоваться для детализации выручки, организация должна определять, каким образом была представлена информация о выручке организации для других целей, включая все перечисленное ниже:

(a) раскрытие информации за рамками финансовой отчетности (например, в отчетах о прибылях, годовых отчетах или презентациях для инвесторов);

(b) информация, регулярно анализируемая руководством, принимающим операционные решения, с целью оценки финансовых результатов операционных сегментов; и

(с) прочая информация, аналогичная видам информации, идентифицированным в пункте В88(а) и (b), которая используется организацией или пользователями финансовой отчетности организации для оценки финансовых результатов организации или принятия решений о распределении ресурсов.

В89 Примеры категорий, которые могут быть целесообразны для детализации, среди прочего, включают все перечисленное ниже:

(a) вид товара или услуги (например, основные продуктовые линейки);

(b) географический регион (например, страна или регион);

(d) вид договора (например, договоры с фиксированной ценой и договоры с оплатой стоимости затраченного рабочего времени и материалов);

(e) срок действия договора (например, краткосрочные и долгосрочные договоры);

(f) распределение во времени передачи товаров или услуг (например, выручка от товаров и услуг, передаваемых покупателям в определенный момент времени, и выручка от товаров или услуг, передаваемых в течение периода); и

(g) каналы сбыта (например, товары, реализуемые непосредственно потребителям, и товары, реализуемые через посредников).

Открыть документ в системе ГАРАНТ

Открыть в бесплатной Интернет-версии Открыть в Интернет-версии (только для пользователей системы ГАРАНТ)

<< Приложение А. Определения терминов		Приложение >> С. Дата вступления в силу и переход к новому порядку учета
	Содержание Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 15 "Выручка по договорам с покупателями" (не применяется)