Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 17 сентября 2015 г. N 03-05-05-01/53344 О налогообложении неотделимых улучшений в арендованные объекты недвижимого имущества, произведенных арендатором и не возмещаемых арендодателем

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 17 сентября 2015 г. N 03-05-05-01/53344

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения не подлежащих возмещению арендодателем неотделимых улучшений в арендованное имущество, произведенных арендатором - иностранной организацией, не имеющей постоянного представительства в Российской Федерации, в случае замены стороны договора аренды нежилого помещения и сообщает, что Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.2004 N 329, не предусмотрено рассмотрение обращений организаций по оценке конкретных хозяйственных ситуаций, а также по оказанию консультационных услуг.

В соответствии со статьей 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, и 378.1 и 378.2 Кодекса.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств. Согласно пункту 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

С учетом положений пункта 29 ПБУ 6/01 под выбытием указанных капитальных вложений можно также понимать окончание договора аренды или возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений (за исключением случая возмещения стоимости произведенных арендатором улучшений арендованного имущества посредством установления соответствующей величины арендной платы).

В мотивировочной части Решения Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 27.01.2012 N 16291/11 указывается на то, что до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов, именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, поэтому на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств. Суд характеризует данные вложения как произведенные арендатором за счет собственных средств, а не за счет средств, предоставленных арендодателем. Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подтвердила правильность данной позиции (Определение от 26.03.2012 N ВАС-2715/12).

Поэтому при заключении трехстороннего соглашения о замене стороны договора аренды нежилого помещения (далее - Соглашение) между арендодателем, арендатором (иностранной организацией, не имеющей постоянного представительства в Российской Федерации) и новым арендатором (обществом с ограниченной ответственностью) в отношении не возмещенных арендодателем неотделимых улучшений арендуемого имущества, принадлежащих арендатору - иностранной организации, не имеющей постоянного представительства в Российской Федерации, обязанность уплаты налога на имущество организаций у нового арендатора (общества с ограниченной ответственностью) в отношении указанных неотделимых улучшений арендуемого имущества не возникает.

При признании объектом налогообложения имущества иностранных организаций в рамках главы 30 "Налог на имущество организаций" необходимо руководствоваться пунктом 2 статьи 373 и пунктами 2 и 3 статьи 374 Кодекса.

Заместитель директора Департамента

В.А. Прокаев

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Ссылаясь на судебную практику (решение ВАС РФ от 27.01.2012 N 16291/11), Минфин России пояснил следующее. До момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов именно арендатор признается лицом, произведшим капвложения, приносящие ему экономические выгоды. Поэтому на нем лежит обязанность отразить их в бухучете в составе основных средств.

Рассмотрена следующая ситуация. Арендодатель не возмещает неотделимые улучшения в арендованное имущество, произведенные арендатором - иностранной организацией, не имеющей постоянного представительства в России. При этом заключается трехстороннее соглашение о замене стороны договора аренды нежилого помещения между арендодателем, арендатором (иностранной организацией) и новым арендатором (ООО).

В этом случае в отношении не возмещенных арендодателем неотделимых улучшений арендуемого имущества, принадлежащих арендатору - иностранной организации, не имеющей постоянного представительства в России, обязанность уплаты налога на имущество организаций у нового арендатора (ООО) не возникает.