Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 23 августа 2016 г. N 03-08-05/49199 О налогообложении купонного дохода, выплачиваемого иностранной организации по облигациям российского эмитента

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 23 августа 2016 г. N 03-08-05/49199

Департамент налоговой и таможенной политики в связи с письмом о порядке налогообложения купонного дохода, выплачиваемого иностранной организации по облигациям российского эмитента, сообщает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

В соответствии со статьей 247 Кодекса для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 309 Кодекса к доходам от источников в Российской Федерации относится процентный доход от следующих долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации:

государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов;

иные долговые обязательства российских организаций.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 310 Кодекса налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 Кодекса, в валюте выплаты дохода.

Однако предусмотрено, что налог с доходов в денежной форме, подлежащих выплате (перечислению) по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением в отношении выпусков эмиссионных ценных бумаг с обязательным централизованным хранением, государственная регистрация которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены после 1 января 2012 года, за исключением случаев, установленных настоящей статьей, лицу, имеющему в соответствии с действующим законодательством право на получение таких доходов и являющемуся иностранной организацией, исчисляется и удерживается депозитарием, осуществляющим выплату (перечисление) указанных доходов налогоплательщику.

В рассматриваемом случае выплаты дохода через депозитарий не осуществляется. Иных специальных положений о выполнении другими профессиональными участниками рынка ценных бумаг функций налогового агента в отношении дохода иностранной организации по облигациям с обязательным централизованным хранением российских эмитентов указанной статьей Кодекса не предусмотрено.

При этом из положений подпунктов 4 и 5 пункта 1 статьи 310.1 Кодекса следует, что депозитарий не признается налоговым агентом в отношении доходов иностранных организаций по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением выпусков, государственная регистрация которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены до 1 января 2012 года.

Также следует учитывать следующее.

В соответствии с положениями статьи 7 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" с 1 января 2012 г. депозитарии, осуществляющие учет прав на эмиссионные ценные бумаги с обязательным централизованным хранением, обязаны оказывать своим депонентам услуги, связанные с получением доходов по ценным бумагам и иных причитающихся владельцам ценных бумаг выплат. Кроме того, статьей 7.1 Закона N 39-ФЗ установлены особенности получения выплат по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением, причитающихся владельцам таких ценных бумаг (с применением так называемого "каскадного" принципа).

При этом согласно статье 128 Гражданского кодекса Российской Федерации ценная бумага, в том числе бездокументарная ценная бумага, является объектом гражданского права. В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Гражданского кодекса Российской Федерации акты гражданского законодательства не имеют обратной силы и применяются к отношениям, возникшим после введения их в действие. Действие закона распространяется на отношения, возникшие до введения его в действие, только в случаях, когда это прямо предусмотрено законом. Положения Федерального закона от 3 июня 2011 г. N 122-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О рынке ценных бумаг" и статьи 214.1 и 310 части второй Налогового кодекса Российской Федерации", предусматривающего применение "каскадного принципа" выплат, не имеют обратной силы и подлежат применению к отношениям, возникшим после введения его в действие.

Таким образом, необходимо учитывать, что "каскадный" принцип выплат и соответствующая схема налогообложения не могут быть применены в отношении дохода по эмиссионным ценным бумагам с обязательным централизованным хранением, выпущенным российскими организациями, выпуск (государственная регистрация) которых или присвоение идентификационного номера которым осуществлены до 1 января 2012 г.

Таким образом, если выпуск эмиссионных ценных бумаг с обязательным централизованным хранением осуществлен до 1 января 2012 г., то, согласно статье 310 Кодекса, в общем порядке налог должен быть исчислен и удержан эмитентом облигаций.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов