Глава 6. Бухгалтерский учет договоров НПО, классифицированных как договоры страхования, содержащих и не содержащих невыделяемые ВПФИ (п.п. 38 - 58)

Глава 6. Бухгалтерский учет договоров НПО, классифицированных как договоры страхования, содержащих и не содержащих невыделяемые ВПФИ

6.1. Признание взносов

Пример 38. Общий порядок признания взносов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащие и не содержащие невыделяемые ВПФИ

В соответствии с пунктом 11.1 Положения N 502-П взносы по договорам НПО признаются как доход на дату получения взноса. По договорам НПО сумма взноса определяется суммой, которую получил фонд в соответствии с условиями договора НПО.

Фонд получил от участника, который одновременно является вкладчиком в свою пользу, первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб.

На дату получения взноса фонд отражает в бухгалтерском учете следующие операции:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС,2-НПО, 3-УД
Начислена сумма взноса, полученная от физического лица:
Дебет счета N	48302	-	100 000-00	2
Кредит счета N	71301	11202	100 000-00	2
Поступление взноса от физического лица на расчетный счет:
Дебет счета N	20501	-	100 000-00	2
Кредит счета N	48302	-	100 000-00	2

В случае если вкладчик является юридическим лицом, фонд отражает получение взноса в бухгалтерском учете следующим образом:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Начислена сумма взноса, полученная от юридического лица:
Дебет счета N	48304	-	100 000-00	2
Кредит счета N	71301	11201	100 000-00	2
Поступление взноса от юридического лица:
Дебет счета N	20501	-	100 000-00	2
Кредит счета N	48304	-	100 000-00	2

Фонд отражает в бухгалтерском учете операции по поступлению части сумм пенсионных взносов на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, по договорам НПО в пределах 3% в соответствии с положениями статьи 17 Федерального закона о негосударственных пенсионных фондах (без учета изменений, внесенных Федеральным законом от 28 декабря 2013 года N 410-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О негосударственных пенсионных фондах" и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (с изменениями) следующими бухгалтерскими записями:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Поступление пенсионных взносов по договорам НПО с юридическими лицами:
Дебет счета N	20501	-	100 000-00	2
Кредит счета N	48304	-	100 000-00	2
Отражение части сумм пенсионных взносов на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, по договорам НПО в пределах 3%:
Дебет счета N	48304	-	3000-00	2
Кредит счета N	30305	-	3000-00	2
Дебет счета N	30306	-	3000-00	3
Кредит счета N	48304	-	3000-00	3
Перечисление денежных средств:
Дебет счета N	30305	-	3000-00	2
Кредит счета N	20501	-	3000-00	2
Дебет счета N	20501	-	3000-00	3
Кредит счета N	30306	-	3000-00	3
Дебет счета N	48304	-	3 000-00	3
Кредит счета N	71307	14101	3 000-00	3
Отражение поступления пенсионных взносов вкладчиков по договорам НПО в составе доходов (без учета части сумм пенсионных взносов по договорам НПО в пределах 3%):
Дебет счета N	48304	-	97 000-00	2
Кредит счета N	71301	11201	97 000-00	2

Пример 39. Признание взносов по договору НПО (в случае отсутствия первичных учетных документов)

В соответствии с пунктом 11.4 Положения N 502-П при отсутствии достоверных данных в связи с более поздним получением первичных учетных документов фонд должен оценить сумму доходов или расходов по пенсионным взносам, необходимых к доначислению в отчетном периоде.

Порядок оценки величины начисления взносов по договорам НПО, по которым отсутствуют первичные учетные документы, фонд определяет в учетной политике.

Сумма взносов от вкладчика - юридического лица к начислению определена фондом на конец отчетного периода как оценочное значение в сумме 9000 руб. В этом случае фонд отражает в бухгалтерском учете на конец отчетного периода следующие бухгалтерские записи:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Начисление взносов по договорам НПО, по которым отсутствуют первичные учетные документы, в сумме оценочного значения:
Дебет счета N	48303	-	9000-00	2
Кредит счета N	71301	11201	9000-00	2

На начало следующего отчетного периода для начисления пенсионных взносов на основе первичных учетных документов фонд отражает в бухгалтерском учете списание соответствующих доходов и расходов следующими бухгалтерскими записями:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Списание начисления взносов по договорам НПО, по которым отсутствуют первичные учетные документы, в сумме оценочного значения:
Дебет счета N	71301	11201	9000-00	2
Кредит счета N	48303	-	9000-00	2

6.2. Первоначальное признание обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования

Пример 40. Отражение средств пенсионных резервов в составе, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах

В соответствии с пунктами 10.1-10.3 Положения N 502-П первоначальное признание обязательств, возникающее по договорам НПО, фонд осуществляет в соответствии с условиями договора НПО и пенсионными правилами.

На дату первоначального признания фонд признает обязательства перед вкладчиком или участником в сумме сформированных средств пенсионных резервов.

Фонд отражает на счетах бухгалтерского учета первого порядка пенсионные резервы по каждой из следующих составных частей:

резервы покрытия пенсионных обязательств;

страховой резерв;

результат размещения средств пенсионных резервов.

В бухгалтерском учете одновременно с отражением пенсионных взносов в составе доходов фонда фонд отражает обязательство перед участниками в составе резерва покрытия пенсионных обязательств.

Величина первоначального взноса по договору НПО, классифицированному как договор страхования, составила 100 000 руб. На дату получения взноса фонд отражает в бухгалтерском учете первоначальное признание резерва покрытия пенсионных обязательств:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Дебет счета N	71303	22201	100 000-00	2
Кредит счета N	34801	-	100 000-00	2

6.3. Изменение взносов

Пример 41. Отражение в бухгалтерском учете увеличения взносов в связи с изменением условий договора

В соответствии с пунктом 11.2 Положения N 502-П увеличение взносов в связи с изменением условий договора НПО признается в бухгалтерском учете на дату получения взносов по договорам НПО.

10 февраля 20X1 года физическое лицо заключило договор НПО с фондом. Величина ежемесячного пенсионного взноса была определена в сумме 12 000 руб.

10 февраля 20X2 года участник фонда, являющийся вкладчиком в свою пользу, заключил дополнительное соглашение с фондом. В соответствии с условиями дополнительного соглашения сумма ежемесячного пенсионного взноса по договору НПО увеличена с 12 000 до 15 000 руб.; дополнительное соглашение вступает в силу с даты подписания документа. 10 февраля 20X2 года участник перечислил взнос фонду в сумме 15 000 руб.

Фонд отражает увеличение взносов по договору НПО в бухгалтерском учете на дату получения взносов.

10 февраля 20X2 года фонд отражает в бухгалтерском учете операции:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Начисление взноса по договору НПО в соответствии с новыми условиями договора:
Дебет счета N	48302	-	15 000-00	2
Кредит счета N	71301	11202	15 000-00	2
Поступление взноса по договору НПО в соответствии с новыми условиями договора:
Дебет счета N	20501	-	15 000-00	2
Кредит счета N	48302	-	15 000-00	2
Признание (увеличение) резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые:
Дебет счета N	71303	22201	15 000-00	2
Кредит счета N	34801	-	15 000-00	2

В случае если вкладчиком по договору НПО является юридическое лицо, фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Начисление взноса по договору НПО в соответствии с новыми условиями договора:
Дебет счета N	48304	-	15 000-00	2
Кредит счета N	71301	11201	15 000-00	2
Поступление взноса по договору НПО в соответствии с новыми условиями договора:
Дебет счета N	20501	-	15 000-00	2
Кредит счета N	48303	-	15 000-00	2
Признание увеличения обязательства перед участником в составе резерва покрытия пенсионных обязательств:
Дебет счета N	71303	22201	15 000-00	2
Кредит счета N	34801	-	15 000-00	2

Пример 42. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с досрочным расторжением договора

В соответствии с пунктом 11.3 Положения N 502-П уменьшение взносов в связи с расторжением договора НПО, в том числе досрочным, в бухгалтерском учете признается на дату возврата фондом суммы ранее перечисленных взносов. В соответствии с пунктом 12.2 Положения N 502-П денежные средства, выплачиваемые фондом вкладчику, участнику или их правопреемникам либо переводимые в другой фонд при прекращении договора НПО, представляют собой выкупную сумму. Выкупные суммы по договорам НПО отражаются в составе расходов как выплаты на дату фактической выплаты денежных средств.

Порядок отражения в бухгалтерском учете выплат выкупных сумм отражен в примере 47.

Пример 43. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с ошибочно начисленными взносами в случае выявления ошибки в текущем отчетном периоде

Ошибка, допущенная и выявленная в текущем отчетном периоде, подлежит исправлению в день обнаружения ошибки.

20 апреля 20X1 года фонд обнаружил, что 15 февраля 20X1 года ошибочно признал начисление взноса по договору НПО, вкладчиком по которому является физическое лицо, в сумме 12 000 руб. дважды. Ошибка должна быть исправлена 20 апреля 20X1 года. Исправление ошибки фонд отражает в бухгалтерском учете следующим образом:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Дебет счета N	71301	11202	12 000-00	2
Кредит счета N	48302	-	12 000-00	2
В случае если вкладчик - юридическое лицо, фонд отражает исправление ошибки в бухгалтерском учете следующим образом:
		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Дебет счета N	71301	11201	12 000-00	2 .
Кредит счета N	48303	-	12 000-00	2

Пример 44. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с ошибочно начисленными взносами. В текущем периоде обнаружена существенная ошибка, допущенная до наступления отчетного года, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год

Существенная ошибка, допущенная до наступления отчетного года, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год, исправляется бухгалтерскими записями в день выявления в корреспонденции со счетами нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

20 января 20X2 года фонд обнаружил, что в результате ошибки, которая была допущена 12 ноября 20X0 года, признал в 20X0 году начисление взноса и увеличение резерва покрытия пенсионных обязательств по договору НПО в сумме 12 000 руб. дважды. Величина этой ошибки выше уровня существенности, определенного учетной политикой фонда.

20 января 20X2 года фонд отражает в бухгалтерском учете исправление ошибки следующими бухгалтерскими записями:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Корректировка взноса
Дебет счета N	10801, 10901	-	12 000-00	2
Кредит счета N	48302, 48304	-	12 000-00	2
Корректировка обязательств:
Дебет счета N	34801	-	12 000-00	2
Кредит счета N	10801, 10901	-	12 000-00	2

6.4. Признание выплат

Пример 45. Общий порядок бухгалтерского учета выплаты по договору НПО, классифицированному как договор страхования

В соответствии с пунктом 12.1 Положения N 502-П выплаты по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, должны быть отражены в бухгалтерском учете на фактическую дату выплаты, когда в отношении договора НПО соблюдены следующие условия:

наступление пенсионных оснований;

наличие у фонда заявления участника о назначении негосударственной пенсии.

В соответствии с пунктом 10.7 Положения N 502-П для учета выплат пенсий фонд уменьшает средства пенсионных резервов, из которых была произведена выплата, на сумму выплаты, а также учитывает выплаты как расход.

Фонд назначил участнику ежемесячную негосударственную пенсию в сумме 500 руб. При выплате установленной негосударственной пенсии фонд удерживает налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) по ставке 13% в сумме 65 руб. На дату начисления и выплаты негосударственной пенсии фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Начисление выплаты негосударственной пенсии:
Дебет счета N	71302	21201	500-00	2
Кредит счета N	48305	-	500-00	2
Удержание НДФЛ:
Дебет счета N	48305	-	65-00	2
Кредит счета N	60301	-	65-00	2
Перечисление негосударственной пенсии участнику:
Дебет счета N	48305	-	435-00*	2
Кредит счета N	20501	-	435-00	2
Уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств:
Дебет счета N	34801	-	500-00	2
Кредит счета N	71304	12201	500-00	2

______________________________

* Расчет (в рублях): 500 - 65 = 435.

Пример 46. Отражение в бухгалтерском учете выплаты правопреемникам по договору НПО, классифицированному как договор страхования

В соответствии с пунктом 12.3 Положения N 502-П выплаты правопреемникам по договорам НПО отражаются в составе расходов на дату осуществления выплаты. Одновременно с отражением выплаты в составе расходов фонд уменьшает пенсионные резервы на сумму выплат. Уменьшение обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, отражается в составе доходов от пенсионной деятельности.

Фонд начислил и перечислил выплату правопреемникам умершего участника в сумме 30 000 руб. Удержан НДФЛ с выплаты правопреемникам в сумме 3900 руб. На дату начисления и перечисления выплаты правопреемникам фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Начисление выплаты правопреемникам участника:
Дебет счета N	71302	21202	30 000-00	2
Кредит счета N	48305	-	30 000-00	2
Удержание НДФЛ с выплат правопреемникам:
Дебет счета N	48305	-	3 900-00	2
Кредит счета N	60301	-	3 900-00	2
Перечисление выплаты правопреемникам:
Дебет счета N	48305	-	26 100-00	2
Кредит счета N	20501	-	26 100-00	2
Уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые:
Дебет счета N	34801	-	30 000-00	2
Кредит счета N	71304	12201	30 000-00	2

Пример 47. Отражение в бухгалтерском учете перевода средств пенсионных резервов в другой фонд

Перевод средств пенсионных резервов в другой фонд представляет собой выплату выкупной суммы. В бухгалтерском учете фонда выплата выкупной суммы отражается как расход на дату фактической выплаты денежных средств. Одновременно с выплатой денежных средств фонд отражает в бухгалтерском учете уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств.

Фонд перечислил средства пенсионных резервов в сумме 30 000 руб. в другой фонд. При выплате удержан НДФЛ с выкупной суммы, величина которого составила 3900 руб. На дату перечисления выкупной суммы фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Начисление выплаты выкупной суммы:
Дебет счета N	71302	21202	30 000-00	2
Кредит счета N	48305	-	30 000-00	2
Удержание НДФЛ с выплаты выкупной суммы:
Дебет счета N	48305	-	3 900-00	2
Кредит счета N	60301	-	3 900-00	2
Перечисление выплаты выкупной суммы:
Дебет счета N	48305	-	26 100-00	2
Кредит счета N	20501	-	26 100-00	2
Уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые:
Дебет счета N	34801	-	30 000-00	2
Кредит счета N	71304	12201	30 000-00	2

Пример 48. Отражение в бухгалтерском учете возвратов выплат

Возвраты выплат по договорам НПО учитываются в составе кредиторской задолженности, если предполагаются последующие выплаты, в том числе в случае необходимости уточнения банковских реквизитов получателя.

В соответствии с условиями договора НПО фонд перечислил платеж по выплате негосударственной пенсии участнику в сумме 8700 руб. 20 апреля 20X1 года перечисленная ранее пенсия была возвращена на расчетный счет фонда в связи с необходимостью уточнения реквизитов платежа. 20 апреля 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете возврат выплаченной пенсии в составе кредиторской задолженности до уточнения реквизитов получателя:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Дебет счета N	20501	-	8700-00	2
Кредит счета N	48305	-	8700-00	2

Возвраты выплат по договорам НПО учитываются в составе доходов в дату осуществления возвратов выплат по договорам НПО, если не предполагаются последующие выплаты, в том числе в случае смерти участника.

В соответствии с пунктом 12.5 Положения N 502-П одновременно с отражением возвратов выплат в составе доходов фонд отражает увеличение пенсионных резервов на суммы, эквивалентные суммам возвратов выплат по договорам НПО с учетом НДФЛ.

20 октября 20X1 года на расчетный счет фонда была возвращена ранее перечисленная участнику выплата негосударственной пенсии в связи со смертью участника. В соответствии с условиями договора НПО и пенсионными правилами фонда по данному договору НПО не предполагаются последующие выплаты. 20 октября 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Возврат выплаты:
Дебет счета N	20501	-	8 700-00	2
Кредит счета N	48305	-	8 700-00	2
Уменьшение начисленного НДФЛ:
Дебет счета N	60302	-	1 300-00	2
Кредит счета N	48305	-	1 300-00	2
Отнесение на доходы:
Дебет счета N	48305	-	10 000-00	2
Кредит счета N	71302	21101	10 000-00	2
Увеличение резерва покрытия пенсионных обязательств:
Дебет счета N	71303	22201	10 000-00	2
Кредит счета N	34801	-	10 000-00	2

Пример 49. Отражение в бухгалтерском учете обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок

Обязательства по осуществлению выплат по договорам НПО, не исполненные в срок, учитываются в составе обязательств по договорам НПО. В аналитическом учете такие обязательства отражаются на отдельных лицевых счетах, открытых для учета не исполненных в срок обязательств.

В соответствии с условиями договора НПО фонд должен перечислить платеж по выплате негосударственной пенсии участнику в сумме 600 руб. В случае если фонд не может своевременно исполнить это обязательство, фонд отражает в бухгалтерском учете следующую бухгалтерскую запись:

	Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Отражение на лицевом счете по учету обязательств по выплате пенсии, не исполненных в срок:
Дебет счета N 34801 (л/с текущие обязательства по выплате пенсий)	-	600-00	2
Кредит счета N 34801 (л/с обязательства по выплате пенсий, не исполненные в срок)	-	600-00	2

Пример 50. Отражение в бухгалтерском учете излишних выплат

Излишние выплаты причитающихся сумм по договорам НПО, которые возникли в результате ошибок, учитываются в составе дебиторской задолженности на счетах второго порядка, предусмотренных для отражения переплат, в соответствии с пунктом 12.7 Положения N 502-П.

Фонд ошибочно начислил и излишне выплатил негосударственную пенсию в сумме 2610 руб. и удержал НДФЛ в сумме 390 руб.

На дату выявления ошибки фонд отражает в бухгалтерском учете излишне начисленную сумму в составе доходов, одновременно отражает увеличение пенсионных обязательств на сумму, эквивалентную излишне начисленной сумме:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Отражение в составе доходов списания излишне начисленной суммы:
Дебет счета N	48306	-	3000-00	2
Кредит счета N	71302	21101	3000-00	2
Увеличение резерва покрытия пенсионных обязательств:
Дебет счета N	71303	22201	3000-00	2
Кредит счета N	34801	-	3000-00	2

В случае возврата на расчетный счет фонда излишне выплаченной суммы негосударственной пенсии на дату возврата фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Поступление средств:
Дебет счета N	20501	-	2610-00	2
Кредит счета N	48306	-	2610-00	2
Сторнирование удержанного НДФЛ:
Дебет счета N	60302	-	390-00	2
Кредит счета N	48306	-	390-00	2

В случае если на расчетный счет фонда не возвращается излишне выплаченная сумма, фонд производит зачет излишне выплаченной суммы при начислении и осуществлении последующей выплаты негосударственной пенсии участнику и отражает зачет дебиторской и кредиторской задолженностей в отношении данного участника следующим образом:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Зачет переплаты:
Дебет счета N	48305	-	3000-00	2
Кредит счета N	48306	-	3000-00	2

В случае если излишние выплаты причитающихся сумм по договорам НПО, классифицированным как страховые договоры, возникли за период после смерти участника, они учитываются в соответствии с пунктом 12.8 Положения N 502-П.

Фонд по причине отсутствия информации о смерти участника произвел излишнюю выплату негосударственной пенсии в сумме 2610 руб. и удержал НДФЛ в сумме 390 руб. На дату получения информации о смерти участника фонд определил, что имеется достаточная степень вероятности получения фондом излишне выплаченных средств, поэтому в бухгалтерском учете сумма излишней выплаты отражается в составе дебиторской задолженности и доходов:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Отражение в составе доходов излишне начисленной суммы негосударственной пенсии:
Дебет счета N	48306	-	3000-00	1
Кредит счета N	71302	21201	3000-00	1
Отражено увеличение пенсионных резервов на сумму возврата излишней выплаты:
Дебет счета N	71303	22201	3000-00	2
Кредит счета N	34801	-	3000-00	2

На дату поступления на расчетный счет фонда возврата излишней выплаты, учтенной ранее в составе дебиторской задолженности, фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Поступление излишне выплаченных средств:
Дебет счета N	20501	-	2610-00	2
Кредит счета N	48306	-	2610-00	2
Сторнирование удержанного НДФЛ:
Дебет счета N	60302	-	390-00	2
Кредит счета N	48306	-	390-00	2

6.5. Последующий учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования

Пример 51. Бухгалтерский учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, в случае назначения негосударственной пенсии, смерти участника, расторжения договора

В дату назначения негосударственных пенсий фонд не осуществляет бухгалтерские записи по счетам второго порядка в соответствии с пунктом 10.6 Положения N 502-П.

В случае смерти участника или расторжения договора в соответствии с правилами фонда, пенсионной схемой и условиями договора НПО наследнику (правопреемнику) или участнику производится выплата выкупной суммы.

В бухгалтерском учете фонда одновременно с отражением выплаты выкупной суммы в составе расходов фонд отражает уменьшение обязательств в части пенсионных резервов, из которых была произведена выплата. Порядок отражения в бухгалтерском учете выплат представлен в примерах 45, 46, 47.

Пример 52. Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения положительного результата размещения пенсионных резервов

В соответствии с пунктом 15.1 Положения N 502-П на основании соответствующего решения фонд должен произвести распределение результата размещения пенсионных резервов за отчетный период на средства пенсионных резервов. Распределение результата размещения пенсионных резервов на индивидуальные счета участников, солидарные счета вкладчиков и другие средства пенсионных резервов производится соответствующим органом управления фонда. Распределение результата размещения пенсионных резервов за отчетный период подлежит отражению в отчетности за период, в котором получен результат размещения пенсионных резервов, и в том случае, если решение уполномоченного органа принято после отчетной даты.

Доход от инвестирования средств пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как страховые, в сумме 100 000 000 руб. в соответствии с решением совета фонда должен быть направлен на формирование резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО. В бухгалтерском учете фонд отразит распределение дохода следующими бухгалтерскими записями:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Распределение положительного результата размещения средств пенсионных резервов на формирование резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые:
Дебет счета N	71303, 72303	22202	100 000 000-00	2
Кредит счета N	34803	-	100 000 000-00	2
Одновременно отражается перенос положительного результата инвестирования средств пенсионных накоплений по договорам НПО, классифицированным как страховые:
Дебет счета N	34803	-	100 000 000-00	2
Кредит счета N	71304, 72304	12202	100 000 000-00	2
Увеличение резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые:
Дебет счета N	71303, 72303	22201	100 000 000-00	2
Кредит счета N	34801	-	100 000 000-00	2

Пример 53. Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения отрицательного результата размещения пенсионных резервов

Сумма отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, составила 2 000 000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит распределение дохода следующими бухгалтерскими записями:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Распределение отрицательного результата размещения средств пенсионных резервов на формирование резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые:
Дебет счета N	34802	-	2 000 000-00	2
Кредит счета N	71304, 72304	12202	2 000 000-00	2
Одновременно отражается перенос отрицательного результата размещения средств пенсионных резервов на соответствующие счета обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые:
Дебет счета N	71303, 72303	22202	2 000 000-00	2
Кредит счета N	34802	-	2 000 000-00	2
Уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые, в результате переноса отрицательного результата размещения средств пенсионных резервов:
Дебет счета N	34801	-	2 000 000-00	2
Кредит счета N	71304, 72304	12201	2 000 000-00	2

Пример 54. Направление собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности на покрытие отрицательного результата размещения пенсионных резервов

Для покрытия отрицательного результата размещения пенсионных резервов используются средства страхового резерва, а при их недостаточности - собственные средства фонда или имущество для обеспечения уставной деятельности.

Величина отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО составила 200 000 руб., а страховой резерв по договорам НПО сформирован фондом в сумме 150 000 руб. В данном случае для покрытия отрицательного результата размещения пенсионных резервов будет использован страховой резерв в сумме 150 000 руб. и собственные средства фонда в сумме 50 000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит эти операции следующим образом:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Уменьшение страхового резерва за счет средств, направленных на покрытие отрицательного результата от размещения пенсионных резервов:
Дебет счета N	34804	-	150 000-00	2
Кредит счета N	71304, 72304	12203	150 000-00	2
Увеличение резерва покрытия пенсионных обязательств на сумму использования страхового резерва:
Дебет счета N	71303, 72303	22101	150 000-00	2
Кредит счета N	34801	-	150 000-00	2
Уменьшение собственных средств фонда за счет средств, направленных на покрытие отрицательного результата от размещения пенсионных резервов:
Дебет счета N	10801	-	50 000-00	3
Кредит счета N	30305	-	50 000-00	3
Перечисление денежных средств за счет собственных средств фонда на покрытие отрицательного результата от размещения пенсионных резервов:
Дебет счета N	30305	-	50 000-00	3
Кредит счета N	20501	-	50 000-00	3
Поступление денежных средств, направленных за счет собственных средств фонда на покрытие отрицательного результата от размещения пенсионных резервов:
Дебет счета N	20501	-	50 000-00	2
Кредит счета N	30306	-	50 000-00	2
Направление собственных средств фонда или имущества для обеспечения уставной деятельности на пополнение средств пенсионных резервов:
Дебет счета N	30306	-	50 000-00	2
Кредит счета N	10801	-	50 000-00	2
Увеличение средств пенсионных резервов за счет собственных средств фонда, направленных на пополнение средств пенсионных резервов:
Дебет счета N	71303, 72303	22101	50 000-00	2
Кредит счета N	34801	-	50 000-00	2

Пример 55. Бухгалтерский учет корректировок обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых создан страховой резерв на каждую отчетную дату

В соответствии с пунктом 8.2 Положения N 502-П страховой резерв создается фондом для обеспечения устойчивости исполнения обязательств перед участниками фонда и не является обязательством фонда перед участниками. Страховой резерв создается фондом и отражается в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями Федерального закона о негосударственных пенсионных фондах.

При ведении бухгалтерского учета фонд отражает корректировку по дебету счета N 34806, предназначенного для отражения корректировок обязательств до наилучшей оценки по договорам НПО, в сумме, эквивалентной сумме, в которой создан страховой резерв. Для отражения этой корректировки по счету N 34806 фонд открывает отдельный лицевой счет с указанием вида деятельности "3" (уставная деятельность); корректировка осуществляется за счет собственных средств. На каждую отчетную дату фонд на основании данных бухгалтерского учета проверяет соответствие величины корректировки на сумму, эквивалентную страховому резерву, отраженной на счете N 34806, и величины созданного страхового резерва, отраженной на счете N 34804. В случае обнаружения расхождения между суммами на этих счетах фонд увеличивает или уменьшает сумму, отраженную на счете корректировок.

На дату формирования страхового резерва фонд отражает в бухгалтерском учете корректировку в сумме, эквивалентной величине страхового резерва. Например, страховой резерв создан в сумме 10 000 руб. На дату создания страхового резерва фонд отражает в бухгалтерском учете корректировку в сумме, эквивалентной страховому резерву, следующей бухгалтерской записью:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Дебет счета N	34806	-	10 000-00	3
Кредит счета N	71304	12204	10 000-00	3

На отчетную дату в бухгалтерском учете фонда отражены следующие остатки по счетам аналитического учета:

Активы и обязательства	Сумма (руб.)
Счет N 34804 81001... 1 "Страховой резерв" (обязательство)	10 900
Счет N 34806 81003... 1 "Корректировка обязательств до наилучшей оценки по договорам НПО" (актив)	10 500
Разница (величина резерва больше величины корректировки)	400

На основании сверки данных лицевых счетов, указанных в вышеприведенной таблице, фонд должен увеличить сумму, отраженную на счете корректировок обязательств до наилучшей оценки.

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Уменьшение обязательств по договорам НПО в результате списания обязательств:
Дебет счета N	34806	-	400-00	3
Кредит счета N	71304, 72304	12204	400-00	3

Пример 56. Бухгалтерский учет корректировок обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых использован страховой резерв, на дату использования

Фонд в сумме, эквивалентной сумме, в которой использован страховой резерв, на дату использования увеличивает счет бухгалтерского учета, предназначенный для доведения обязательств до наилучшей оценки, в корреспонденции со счетом по увеличению пенсионных обязательств в соответствии с пунктом 8.2 Положения N 502-П.

Бухгалтерские записи по корректировке обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых страховой резерв был использован, осуществляются на аналитических счетах собственных средств.

20 января 20X1 года использован страховой резерв в сумме 800 руб. Ниже представлена информация об остатках на счетах бухгалтерского учета на дату использования страхового резерва.

Активы и обязательства после использования резерва по обязательному пенсионному страхованию (остатки на счетах)	Сумма (руб.)
Счет N 34804 81001... 1 "Страховой резерв" (обязательство)	10 100
Счет N 34806 81003... 1 "Корректировка обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые, до наилучшей оценки" (актив)	10 900
Сумма использования страхового резерва	800

На сумму использованного страхового резерва фонд увеличивает обязательства по договорам НПО, классифицированным как страховые.

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Увеличение обязательств по договорам НПО на сумму использования страхового резерва:
Дебет счета N	71303	22204	800-00	3
Кредит счета N	34806	-	800-00	3

6.6. Порядок отражения результатов ПАО

На каждую отчетную дату фонд проводит ПАО по договорам НПО и в случае необходимости отражает в бухгалтерском учете корректировки.

Если полученная в результате проведения ПАО сумма будет больше балансовой величины сформированных пенсионных резервов по договорам НПО за вычетом страхового резерва и отложенных аквизиционных расходов, то на сумму разницы следует в первую очередь списать отложенные аквизиционные расходы (если формируются). Далее оставшуюся сумму разницы следует признать в полном объеме в составе убытка.

В соответствии с пунктом 17.6 Положения N 502-П если полученная в результате проведения ПАО сумма окажется меньше балансовой величины пенсионных резервов по договорам НПО за вычетом страхового резерва и отложенных аквизиционных расходов, то корректировка суммы пенсионных резервов не производится, а величина обязательств будет равна балансовой величине пенсионных резервов.

Пример 57. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования (ситуация 1)

В бухгалтерском учете фонда на 30 июня 20X1 года отражены следующие активы и обязательства по договору НПО:

Активы и обязательства по договору НПО	Сумма (руб.)
1	2
Счет N 34801 "Резерв покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые" (обязательство)	112 000
Счет N 34805 "Корректировка обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые, до наилучшей оценки" (обязательство). Корректировка отражена в бухгалтерском учете по результатам проверки адекватности обязательств по договорам ОПС по состоянию на 30 марта 20X1 года	900
Счет N 35501 "Отложенные аквизиционные расходы по договорам НПО" (актив)	0

Оценка обязательств, полученная в результате проведения ПАО, на 31 марта 20X1 года составила 108 900 руб. Сумма пенсионных резервов, сформированных в порядке, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах, уменьшенных на сумму страхового резерва и отложенных аквизиционных расходов, на 31 марта 20X1 года составила 108 000 руб.

Оценка обязательств, полученная в результате проведения ПАО, на 30 июня 20X1 года составила 110 000 руб. 30 июня 20X1 года фонд отражает результаты проведения ПАО в бухгалтерском учете следующей бухгалтерской записью:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Уменьшение обязательств по договорам НПО предыдущего отчетного периода в результате проведения ПАО в текущем отчетном периоде:
Дебет счета N	34805	-	900-00*	3
Кредит счета N	71304	12204	900-00	3

______________________________

* Расчет (в рублях): 108 900 - 112 000 + (112 000 - 108 000) = 900.

Пример 58. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования (ситуация 2)

В бухгалтерском учете фонда на 30 сентября 20X1 года отражены следующие активы и обязательства по договору НПО:

Активы и обязательства	Сумма (руб.)
Счет N 34801 "Резерв покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые" (обязательство)	114 000
Счет N 34805 "Корректировка обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые, до наилучшей оценки" (обязательство)	-
Счет N 35501 "Отложенные аквизиционные расходы по договорам НПО" (актив)	200

На 30 сентября 20X1 года фонд провел ПАО по договору НПО. Сумма, полученная в результате проведения ПАО по данному договору НПО, составила 115 000 руб. Балансовая величина сформированных пенсионных резервов за вычетом отложенных аквизиционных затрат по данному договору составила 113 800 руб.*(7). Так как сумма, полученная в результате проверки адекватности обязательств, больше суммы сформированных пенсионных резервов за вычетом отложенных аквизиционных расходов, то на сумму разницы фонд должен в первую очередь списать отложенные аквизиционные расходы, а на оставшуюся часть разницы увеличить пенсионные обязательства по договору:

		Символ ОФР	Сумма (руб.)	Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД
Списание отложенных аквизиционных расходов по договору НПО по результатам проведения ПАО:
Дебет счета N	71306	23401	200-00	3
Кредит счета N	35501	-	200-00	3
Увеличение обязательства по договору НПО в результате проведения ПАО:
Дебет счета N	71303	22204	1000-00*	3
Кредит счета N	34805	-	1000-00	3

______________________________

* Расчет (в рублях): 115 000 - 113 800 - 200 = 1 000.