Определение Конституционного Суда РФ от 20 декабря 2016 г. N 2670-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "НЕБО" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 81, пункта 4 статьи 89 и пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации"

Конституционный Суд Российской Федерации в составе Председателя В.Д. Зорькина, судей К.В. Арановского, А.И. Бойцова, Н.С. Бондаря, Г.А. Гаджиева, Ю.М. Данилова, Л.М. Жарковой, С.М. Казанцева, С.Д. Князева, А.Н. Кокотова, Л.О. Красавчиковой, С.П. Маврина, Н.В. Мельникова, Ю.Д. Рудкина, О.С. Хохряковой, В.Г. Ярославцева,

рассмотрев вопрос о возможности принятия жалобы ООО "НЕБО" к рассмотрению в заседании Конституционного Суда Российской Федерации, установил:

1. В своей жалобе в Конституционный Суд Российской Федерации ООО "НЕБО" оспаривает конституционность следующих положений Налогового кодекса Российской Федерации:

пункта 1 статьи 81, в соответствии с которым при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей; при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном данной статьей; при этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока;

абзаца второго пункта 4 статьи 89, предусматривающего, что в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено данным Кодексом;

абзаца третьего пункта 4 статьи 89, согласно которому в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация;

пункта 2 статьи 173, в соответствии с которым в случае превышения суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в каком-либо налоговом периоде над суммой исчисленного налога положительная разница подлежит возмещению налогоплательщику за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Как следует из представленных материалов, заявитель в июле 2014 года представил в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за третий и четвертый кварталы 2010 года, в которых отразил к уплате в бюджет суммы данного налога, а также заявил о применении налоговых вычетов. По результатам проверки налоговый орган принял к доплате налог на добавленную стоимость, однако отказал налогоплательщику в учете сумм налогового вычета, поскольку истек установленный трехлетний срок. При этом налоговый орган отметил, что предоставление налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций не продлевает предусмотренный трехлетний срок для налоговых вычетов по данному налогу. Вступившим в силу решением арбитражного суда выводы налогового органа признаны правомерными.

По мнению ООО "НЕБО", оспариваемые нормы Налогового кодекса Российской Федерации лишают налогоплательщика права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость по истечении трехлетнего срока, при этом позволяют налоговому органу взимать в бюджет суммы данного налога, связанные с таким налоговым вычетом. В связи с этим заявитель просит признать оспариваемые законоположения противоречащими статьям 19, 35, 46 и 57 Конституции Российской Федерации.

2. Конституционный Суд Российской Федерации, изучив представленные материалы, не находит оснований для принятия данной жалобы к рассмотрению.

2.1. Конституция Российской Федерации, закрепляя в статье 57 обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы, непосредственно не предусматривает обеспечительный механизм ее исполнения. Федеральный законодатель обладает дискрецией в регулировании форм налогового контроля и порядка его осуществления - в той мере, в какой при этом гарантируется исполнение обязанностей налогоплательщиков и не создаются условия для нарушения их конституционных прав. В качестве элемента правового механизма, гарантирующего исполнение конституционной обязанности по уплате налогов, выступает система мер налогового контроля, каковым в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном данным Кодексом. Одной из форм проведения налогового контроля являются налоговые проверки (статьи 82, 87, 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации).

Данные мероприятия налогового контроля по своему предназначению с учетом оспариваемых заявителем положений статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующих процедуру проведения выездной налоговой проверки, направлены на обеспечение полного и всестороннего изучения обстоятельств, имеющих значение для выявления действительного размера налогового обязательства, в том числе с учетом сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком уточненных налоговых декларациях. Следовательно, такое регулирование само по себе не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя.

Что касается оспариваемого пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации, то, как следует из представленных материалов, данное законоположение в деле с участием заявителя арбитражными судами не применялось, как и оспариваемый им абзац второй пункта 4 статьи 89 данного Кодекса, а потому в указанной части его жалоба не отвечает критерию допустимости обращений в Конституционный Суд Российской Федерации.

2.2. В силу положений статей 171, 172 и 173 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе учесть суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг), - суммы налоговых вычетов в течение установленного федеральным законодателем трехлетнего срока после окончания налогового периода, за который исчисляется к уплате налог на добавленную стоимость.

Конституционный Суд Российской Федерации ранее неоднократно обращался к вопросу об исчислении указанного срока, указав следующее. Сами по себе положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, являющиеся частью механизма правового регулирования отношений по взиманию налога на добавленную стоимость и устанавливающие отвечающий природе данного налога срок, в течение которого налогоплательщику предоставляется возможность возмещения из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного налога, ставят налогоплательщиков в равные условия с точки зрения исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость; при этом предполагается, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен возможности обратиться за защитой своего права на возмещение налога на добавленную стоимость и что арбитражный суд в случае сомнений в правомерности применения (или отказа в предоставлении) налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога. Соответственно, возмещение налога на добавленную стоимость возможно, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика (определения от 3 июля 2008 года N 630-О-П, от 1 октября 2008 года N 675-О-П, от 24 марта 2015 года N 540-О и др.).

Таким образом, разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость с учетом предусмотренного законодателем срока на его реализацию осуществляется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению.

Исходя из изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 43, частью первой статьи 79, статьями 96 и 97 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", Конституционный Суд Российской Федерации определил:

1. Отказать в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "НЕБО", поскольку она не отвечает требованиям Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", в соответствии с которыми жалоба в Конституционный Суд Российской Федерации признается допустимой.

2. Определение Конституционного Суда Российской Федерации по данной жалобе окончательно и обжалованию не подлежит.

Председатель Конституционного Суда Российской Федерации

В.Д. Зорькин