Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 8 декабря 2017 г. N 03-03-06/1/82105 Об учете для целей налогообложения прибыли организаций суммовых разниц по заключенным до 1 января 2015 г. сделкам, исполнение которых приходится на период после 1 января 2015 г., с учетом заключенных дополнительных соглашений после 1 января 2015 г.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 8 декабря 2017 г. N 03-03-06/1/82105

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета для целей налогообложения прибыли организаций суммовых разниц по заключенным до 01.01.2015 сделкам, исполнение которых приходится на период после 01.01.2015, с учетом заключенных дополнительных соглашений после 01.01.2015 и сообщает, что в соответствии с регламентом Министерства финансов Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15.06.2012 N 82н, в Министерстве финансов Российской Федерации, если законодательством не установлено иное, не рассматриваются по существу обращения организаций по проведению экспертиз договоров, учредительных и иных документов организаций, а также по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.

Одновременно сообщаем, что согласно пункту 11.1 статьи 250 и подпункту 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) (в редакции, действовавшей до 2015 года) внереализационными доходами (расходами) признаются доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Порядок признания доходов (расходов) в виде суммовой разницы установлен пунктом 7 статьи 271 и пунктом 9 статьи 272 Кодекса (в редакции, действовавшей до 2015 года).

Федеральным законом от 20.04.2014 N 81-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 81-ФЗ) вышеуказанные положения с 1 января 2015 года отменены.

При этом согласно пункту 3 статьи 3 Закона N 81-ФЗ доходы (расходы) в виде суммовой разницы, возникшие у налогоплательщика по сделкам, заключенным до 1 января 2015 года, учитываются в целях налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном до дня вступления в силу Закона N 81-ФЗ.

Факт заключения сделки регулируется нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.

Кодексом не установлены особенности применения термина "сделка" для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Согласно статье 153 Гражданского кодекса Российской Федерации сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Учитывая, что суммовые разницы (курсовые разницы) возникают только по уже возникшим обязательствам и требованиям, то при определении даты заключения сделки в целях применения пункта 3 статьи 3 Закона N 81-ФЗ следует ориентироваться на дату совершения операции, в результате которой возникают эти требования и обязательства (кредиторская и дебиторская задолженности).

Таким образом, в случае предоставления (получения) в рублях займа, выраженного в условных денежных единицах, до 01.01.2015 разницы, возникающие при изменении стоимости основного долга, необходимо учитывать для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном до 01.01.2015 для суммовых разниц.

При этом разницы, возникающие при изменении стоимости процентов, начисленных до 01.01.2015 по таким займам и выраженных в условных денежных единицах, необходимо учитывать для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном до 01.01.2015 для суммовых разниц, а разницы, возникающие при изменении стоимости процентов, начисленных после 01.01.2015 по таким займам, - в порядке, установленном для налогового учета курсовых разниц.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов