Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 19 апреля 2018 г. N 03-07-10/26420 О применении НДС при получении налогоплательщиком субсидий и (или) бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы РФ

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 19 апреля 2018 г. N 03-07-10/26420

Вопрос: 1. Бюджетные инвестиции

ПАО является получателем средств федерального бюджета в виде бюджетных инвестиций, направляемых в соответствии со ст. 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации в виде взноса в уставный капитал Общества на финансирование приоритетных инвестиционных проектов по строительству объектов капитального строительства. При этом как застройщиками, так и предполагаемыми эксплуатирующими организациями соответствующих объектов капитального строительства являются подконтрольные организации Общества (далее - Застройщики).

Передача средств бюджетных инвестиций Застройщикам осуществляется путем взноса ПАО в их уставный капитал. Софинансирование строительства объектов капитального строительства сверх предоставленных средств бюджетных инвестиций осуществляется за счет собственных средств Общества, также вносимых в виде взноса в уставный капитал Застройщиков.

Указанная схема финансирования предусмотрена договорами о предоставлении бюджетных инвестиций, заключаемыми между Обществом как получателем инвестиций, Росимуществом и Минэнерго России.

Несмотря на то что Застройщики не являются прямыми получателями бюджетных инвестиций, средства, вносимые ПАО в их уставные капиталы, именуются бюджетными инвестициями в Соглашении об использовании бюджетных инвестиций, заключенном между ПАО, Застройщиком и Минэнерго России (далее - Соглашение), и учитываются на лицевом счете Застройщика, открытом в территориальном органе Федерального казначейства (далее - УФК).

Позиция Общества заключается в том, что несмотря на наименование в Соглашении указанных средств как "средства бюджетных инвестиций", а также специальный режим их расходования с использованием счетов УФК и применяемый режим отчетности по расходованию, аналогичный отчетности по использованию бюджетных инвестиций, указанные средства не являются бюджетными инвестициями в силу положений Бюджетного кодекса Российской Федерации, в связи с чем положения, предусмотренные п. 2.1 и пп. 6 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации, к ситуации расходования Застройщиками средств, полученных в качестве взноса в уставный капитал, не применяются.

Иная квалификация указанных средств увеличит стоимость строящихся объектов за счет включения в нее налога на добавленную стоимость (НДС), оплаченного за счет средств бюджетных инвестиций, что, в конечном счете, приведет к росту тарифов (поскольку строящиеся объекты будут в дальнейшем использоваться в регулируемых видах деятельности). Рост тарифов на электроэнергию противоречит политике в отношении дальневосточных тарифов, осуществляемой Президентом Российской Федерации и Правительством Российской Федерации (доведение до среднероссийского уровня).

Кроме того, капитализация НДС в стоимости строящихся объектов потребует для ПАО изыскания дополнительных источников финансирования строительства, в том числе кредитных, в объеме суммы НДС.

В случае квалификации целевых средств, вносимых в уставные капиталы Застройщиков, в качестве бюджетных инвестиций, прошу также разъяснить порядок применения пункта 5.1 ст. 9 Закона N 335-ФЗ в 2018 году, принимая во внимание, что в соответствии с приказом ФАС России от 09.11.2017 N 1476/17 ПАО включено в реестр субъектов естественных монополий, а Застройщики такого статуса не имеют.

2. Бюджетные субсидии

Традиционно, компании Группы являются получателями бюджетных субсидий, выделяемых из региональных бюджетов на возмещение выпадающих доходов в связи с реализацией ими электроэнергии, тепловой энергии и иных коммунальных услуг населению и отдельным категориям потребителей по льготным (сниженным) тарифам, установленным уполномоченными органами власти.

В связи с поручением Президента Российской Федерации Путина В.В. от 08.12.2015 N 2508 о снижении тарифов на электрическую энергию до базового (среднероссийского) уровня на территории Дальневосточного федерального округа (далее - ДФО) и последующим внесением изменений в нормативные правовые акты в области электроэнергетики, с 2017 года компании также получают субсидии на возмещение выпадающих доходов в связи с применением базового тарифа на электроэнергию для потребителей ДФО.

Размер указанных бюджетных субсидий определяется как разница между выручкой, определенной исходя из экономически обоснованного тарифа, обеспечивающего компенсацию всех необходимых расходов на производство и реализацию соответствующего ресурса, и выручкой, определенной исходя из пониженного (льготного) тарифа, утвержденного уполномоченным органом власти.

По этой причине выделяемые субсидии не привязаны ни законодательно, ни в рамках используемого порядка заявления о необходимости получения субсидии и представления отчетности об использовании субсидии к каким-либо конкретным затратам или статьям расходов гарантирующих поставщиков электроэнергии.

С учетом изложенного полагаю, что указанные бюджетные субсидии не должны быть квалифицированы в качестве бюджетных субсидий, поименованных в п. 2.1 и пп. 6 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: в качестве бюджетных субсидий, предоставленных на приобретение (возмещение затрат на приобретение) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, и не требуют раздельного учета, предусмотренного ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Иная квалификация рассматриваемых бюджетных субсидий, а именно: в качестве субсидий, предоставленных на приобретение (возмещение затрат на приобретение) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, приведет к образованию дополнительных выпадающих доходов энергоснабжающих организаций ДФО, что, в свою очередь, приведет к росту расходов региональных бюджетов (дополнительной нагрузке на покупателей 1-й и 2-й ценовой зоны оптового рынка электрической энергии и мощности) либо к повышению тарифов для потребителей ДФО.

На основании изложенного прошу рассмотреть настоящее письмо с привлечением представителей Минэнерго России, Минвостокразвития России и ФНС России, а также направить подготовленный ответ в ФНС России для доведения его до сведения территориальных органов.

Ответ: В связи с письмом о применении налога на добавленную стоимость при получении налогоплательщиком субсидий и (или) бюджетных инвестиций из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

Согласно пункту 2.1 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в случае приобретения товаров (работ, услуг, имущественных прав) за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, а также при проведении капитального строительства и (или) приобретения недвижимого имущества за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, с последующим увеличением уставного фонда государственных (муниципальных) унитарных предприятий или возникновением права государственной (муниципальной) собственности на эквивалентную часть в уставном (складочном) капитале юридических лиц, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, вычету не подлежат. При этом подпунктом 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса предусмотрено, что суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам, имущественным правам), подлежат восстановлению в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Бюджетные инвестиции предоставляются указанным юридическим лицам на объекты капитального строительства, находящиеся в собственности указанных юридических лиц, и (или) на приобретение ими объектов недвижимого имущества либо в целях предоставления взноса в уставные (складочные) капиталы дочерних обществ этих юридических лиц на осуществление капитальных вложений в объекты капитального строительства, находящиеся в собственности таких дочерних обществ, и (или) на приобретение такими дочерними обществами объектов недвижимого имущества за счет средств федерального бюджета, бюджета субъекта Российской Федерации, местного бюджета.

Поскольку дочерние общества юридического лица, в уставный (складочный) капитал которых внесены средства, ранее предоставленные юридическому лицу в виде бюджетных инвестиций, капитальные вложения в объекты капитального строительства, находящиеся в их собственности, и (или) приобретение объектов недвижимого имущества осуществляют за счет бюджетных средств, суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет данных средств, к вычету у данного дочернего общества не принимаются.

В то же время следует отметить, что на основании пункта 5.1 статьи 9 Федерального закона от 27 ноября 2017 г. N 335-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" вышеуказанные положения пункта 2.1 и подпункта 6 пункта 3 статьи 170 Кодекса в отношении приобретенных организациями - субъектами естественных монополий за счет бюджетных инвестиций, полученных из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, применяются с 1 января 2019 года. При этом указанные положения в отношении дочерних обществ организаций - субъектов естественной монополии не применяются.

Что касается получения налогоплательщиками субсидий из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в целях возмещения недополученных доходов в связи с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, то суммы указанных субсидий подлежат включению в налоговую базу на основании пункта 1 статьи 162 Кодекса, за исключением случаев, указанных в абзацах втором и третьем пункта 2 статьи 154 Кодекса. При этом суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным налогоплательщиками за счет указанных субсидий, подлежат вычету в порядке и на условиях, установленных статьями 171 и 172 Кодекса.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

О.Ф. Цибизова