Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-08/62948 О применении НДС в отношении оказываемых российским перевозчиком на железнодорожном транспорте услуг по перевозке грузов от припортовой железнодорожной станции до станции назначения, расположенной на территории РФ

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 4 сентября 2018 г. N 03-07-08/62948

Вопрос: Ассоциация, объединяющая более 70 организаций морского транспорта, обращается с просьбой дать разъяснение по порядку применения ставок НДС российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте при оказании услуг по международной перевозке грузов.

В настоящее время сложилась неоднозначная ситуация с практикой применения установленных налоговым законодательством норм.

Так, в частности: организация-экспедитор, оказывая транспортно-экспедиционные услуги по организации перевозки железнодорожным транспортом внешнеторговых грузов заказчиков по железной дороге от припортовой железнодорожной станции до станции назначения, находящейся на территории РФ, выступает заказчиком перевозки для российского перевозчика на железнодорожном транспорте.

По факту оказания услуг, организация-экспедитор выставляет своим заказчикам акт об оказанных услугах, содержащий вознаграждение за транспортно-экспедиционное обслуживание, а также предъявляет к возмещению расходы, понесенные ею при оказании услуг. Российский перевозчик на железнодорожном транспорте выставляет в адрес организации-экспедитора акты и счета-фактуры с применением ставки НДС 18%, при этом применение указанной ставки НДС мотивируя следующими доводами.

Ставка НДС 0% согласно подпункту 2.1 пункта 1 ст. 164 НК РФ применяется в отношении оказываемых российскими организациями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте) транспортно-экспедиционных услуг и услуг по предоставлению принадлежащего на праве собственности или на праве аренды, в том числе финансовой аренды (лизинга), железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для осуществления международных перевозок, если пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации (в т.ч. когда услуги оказываются на этапе перевозки от места прибытия товаров на территорию РФ до станции назначения на территории РФ).

Применение ставки НДС 0% к услугам по перевозке международных грузов от места прибытия на территорию Российской Федерации до места назначения, находящегося на территории Российской Федерации, противоречит налоговому законодательству Российской Федерации (согласно абз. 6 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Российский перевозчик на железнодорожном транспорте применяет налоговую ставку 0% только в отношении услуг, им выполняемых и подпадающих под действие подпункта 9 пункта 1 ст. 164 НК РФ.

В то же время, налоговые инспекции на основании решений арбитражных судов, включая Верховный суд РФ, отказывают налогоплательщикам-экспедиторам, осуществляющим деятельность по международной перевозке грузов (подпункты 2.1 и 2.7 пункта 1 статьи 164 НК РФ), в налоговых вычетах по НДС в отношении ряда ключевых услуг, предоставленных сторонними организациями: услуги морского фрахта, услуги по организации железнодорожных перевозок, услуги автоперевозки, приемка, хранение, перегрузка контейнеров/грузов, информационные и иные услуги, связанные с организацией международных перевозок (далее по тексту - привлеченные организации).

Мотивировка судебных актов основана на следующей позиции:

Положения подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ распространяются также и на услуги, указанные в абзацах четвертом и пятом, оказываемые при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию Российской Федерации (от портов или пограничных станций, расположенных на территории Российской Федерации) до станции назначения товаров, расположенной на территории Российской Федерации.

Применение подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ разъяснено Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

Согласно пункту 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 налоговая ставка 0% применяется при реализации услуг по международной перевозке товаров, а также, в частности, транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

При толковании указанных норм суды не учитывают, что оказание таких услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.

В связи с этим налоговую ставку 0% применяют также перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзацы 1, 2 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ), лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац пятый подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ).

Таким образом, из вышеизложенного следует, что характер международной перевозки определяется конечным пунктом отправления или пунктом назначения товаров, который должен быть расположен за пределами Российской Федерации. Пункты отправления и пункты назначения должны определяться исходя из достижения цели перевозки (в том числе перевозки в непрямом международном сообщении), а не исходя из того, на каком промежутке перевозки товара оказываются услуги отдельными контрагентами.

На основании изложенного, прошу дать разъяснения правомерности выставления российским перевозчиком на железнодорожном транспорте счетов-фактур за перевозку грузов с указанием ставки НДС 18% от припортовой железнодорожной станции до станции назначения, находящейся на территории РФ, как соисполнителем в рамках договора с клиентом на организацию перевозки внешнеторговых грузов заказчиков по железной дороге.

Ответ: В связи с письмом по вопросу применения налога на добавленную стоимость в отношении оказываемых российским перевозчиком на железнодорожном транспорте услуг по перевозке грузов от припортовой железнодорожной станции до станции назначения, расположенной на территории Российской Федерации, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

В соответствии с абзацем седьмым подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в отношении услуг по предоставлению железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров, а также транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию Российской Федерации (от порта или пограничных станций, расположенных на территории Российской Федерации) до станции назначения товаров, расположенной на территории Российской Федерации, применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость.

Применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении оказываемых российским перевозчиком на железнодорожном транспорте услуг по перевозке грузов от припортовой железнодорожной станции до станции назначения, расположенной на территории Российской Федерации, подпунктом 2.1 и иными подпунктами пункта 1 статьи 164 Кодекса не предусмотрено.

Таким образом, указанные услуги, оказываемые российским перевозчиком на железнодорожном транспорте, облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов на основании пункта 3 статьи 164 Кодекса.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов