Разъяснение Федеральной палаты адвокатов от 19 января 2007 г. "По вопросу использования адвокатскими образованиями квитанций для оформления наличных расчетов по оплате услуг адвокатов"

В связи с поступающими обращениями адвокатских палат по вопросу применения на практике письма Министерства финансов РФ от 29.12.2006 года N 03-01-15/12-384, Совет Федеральной палаты адвокатов считает необходимым сообщить следующее.

В ответ на обращение ФПА РФ по вопросу утверждения специальной формы бланка строгой отчетности (БСО) для осуществления наличных расчетов за юридическую помощь, оказываемую адвокатами, Минфин РФ отказал адвокатам в специальном БСО, мотивируя это тем, что все БСО, утверждаемые в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 31 марта 2005 г. N 171, приравниваются к кассовым чекам и являются документами, предусмотренными Федеральным законом N 54-ФЗ о применении контрольно-кассовой техники. А, поскольку адвокатские образования (в том числе адвокатские кабинеты) при осуществлении деятельности, предусмотренной законом об адвокатуре, не подпадают под сферу действия закона о ККТ, то при приеме наличных денежных средств в счет оплаты услуг адвокатов они не обязаны использовать БСО, предусмотренные этим законом.

До этого разъяснения ФНС России, не оспаривая тот факт, что на адвокатские образования положения закона о ККТ не распространяются, придерживалась иной позиции, согласно которой адвокатские образования не вправе были осуществлять наличные расчеты за услуги адвокатов без использования специально утвержденного для этих услуг Министерством финансов РФ бланка строгой отчетности.

Более того, по причине отсутствия соответствующих указаний или разъяснений Минфина о возможности применения адвокатскими образованиями такой формы бланка строгой отчетности, как квитанция к приходному кассовому ордеру с указанием назначения вносимых средств, ФНС считала, что денежные расчеты за оказание юридической помощи в адвокатских образованиях вообще должны осуществляться только через кредитные учреждения посредством безналичных расчетов (письмо N 04-2-03/130 от 20.09.2005 г. и др.).

Таким образом, письмо Минфина от 29.12.2006 года N 03-01-15/12-384 можно назвать долгожданной "точкой над "i" и рассматривать как официальное подтверждение разрешения адвокатам осуществлять кассовые операции в порядке, установленном Решением Совета Директоров Центрального банка Российской Федерации от 22 сентября 1993 г. N 40 (далее - Порядок).

Это значит, что для надлежащего оформления приема наличных денежных средств в счет оплаты услуг адвокатов в кассу адвокатского образования необходимо и достаточно заполнять приходно-кассовые ордера (далее - ПКО) и выдавать квитанции к ним, подтверждающие прием денежных средств, вести кассовую книгу и журнал регистрации ордеров.

Кроме этого, адвокатские образования обязаны при осуществлении кассовых операций выполнять и другие требования Порядка, среди которых целесообразно обратить внимание на следующее:

1) организации обязаны иметь кассу (изолированное помещение, предназначенное для приема, выдачи и временного хранения наличных денег) и обеспечить сохранность денег в помещении кассы, а также при доставке их из учреждения банка и сдаче в банк (п.п. 3 и 29);

2) вести кассовую книгу по установленной форме (п. 3);

3) оформлять кассовые операции с использованием утвержденных типовых межведомственных форм первичной учетной документации (п. 12);

4) оформление ПКО и внесение соответствующей записи в кассовую книгу производится только в день приема денежных средств в кассу. Передача ПКО на руки лицам, вносящим денежные средства, не допускается (п.п. 19 и 24);

5) ПКО регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (п. 21);

6) наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход организации;

7) ПКО должны подписываться главным бухгалтером или лицом, уполномоченным на это письменным распоряжением руководителя организации. Квитанции к ПКО, подтверждающие прием денежных средств, должны быть подписаны главным бухгалтером (лицом, на это уполномоченным) и кассиром и заверены печатью (штампом) кассира (п. 13);

8) после издания приказа (решения, постановления) руководителя организации о назначении кассира либо о возложении обязанностей кассира на другого работника с указанным лицом в обязательном порядке заключается договор о полной материальной ответственности (п.п. 32, 35 и 36);

9) кассиру запрещается передоверять выполнение порученной ему работы другим лицам (п. 34) и т.п.

Надо отметить, что это не новые правила для адвокатских образований - юридических лиц. Все эти требования должны были неукоснительно выполняться при осуществлении кассовых операций и раньше. Хотя в данном случае многие могут обратить внимание на тот факт, что в самом Порядке (п. 44) отмечено, что он обязателен к применению всеми организациями на территории Российской Федерации, "за исключением юридических лиц, занимающихся деятельностью, не преследующей цели получения прибыли". Иными словами, согласно действующему тексту, можно сделать вывод, что некоммерческие организации не подпадают под действие указанного Порядка.

Однако этот вывод не соответствует действительности, поскольку Центральный банк РФ, уполномоченный регулировать порядок работы с денежной наличностью и порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, в 1997 году распространил действие указанного Порядка на все юридические лица в Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы и ведомственной принадлежности (письмо ЦБ от 14 мая 1997 г. N 02-14/213), при этом, видимо, не сочтя нужным внести изменения в текст действующего Порядка.

Несмотря на кажущуюся определенность позиции Министерства финансов в отношении адвокатских образований - юридических лиц, на практике может возникнуть вопрос о правомерности распространения письмом Минфина РФ данного Порядка на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты.

Проблема в том, что наши коллеги, теперь уже не признаваемые индивидуальными предпринимателями даже в целях налогообложения, действительно никак не подпадают под действие Порядка ведения кассовых операций. Несмотря на наличие самого права осуществлять наличные расчеты между гражданами (часть 1 ст. 861 ГК РФ), других нормативных актов или разъяснений, регулирующих вопросы работы с наличными денежными средствами физическими лицами, занимающимися непредпринимательской деятельностью, ни Центральным банком, ни Министерством финансов издано не было.

Поэтому письмо Минфина можно также рассматривать как официальное разрешение адвокатам, учредившим адвокатские кабинеты, осуществлять наличные расчеты за свои услуги. Необходимость оформления ПКО в этом случае связана с тем, что такие адвокаты обязаны вести книгу учета доходов и расходов. А основанием для внесения записи о приеме наличных денежных средств в книгу учета должен быть соответствующий первичный учетный документ. В свою очередь, этим документом будет ничто иное, как тот же ПКО установленной формы.

Учитывая изложенное, дискуссия между адвокатами и налоговыми органами по вопросу правомерности использования в адвокатской деятельности квитанции, утвержденной для Федеральной службы лесного хозяйства РФ (письмо МФ РФ от 20.04.95 N 16-00-30-35) после рассматриваемого письма Минфина должна подойти к своему логическому завершению. Даже в случае, если будет признано, что адвокатура пользовалась этой квитанцией нелегально в связи с превышением Минюстом своих полномочий, то никаких санкций к ней быть применено не может, поскольку она не обязана была использовать такие БСО вообще.

Однако обращаем особое внимание, что здесь может возникнуть проблема у адвокатских образований, которые при приеме денежных средств заполняли только квитанцию и не оформляли ПКО. На первый взгляд, это было логично, ведь первый экземпляр квитанции был утвержден как ПКО, а дублирование документов на одну и ту же операцию при значительном объеме работы бухгалтера казалось излишним. К сожалению, это не тот случай.

Дело в том, что квитанция как форма ПКО была утверждена в апреле 1995 года. А всего через полтора года (ноябрь 1996 года) был принят действующий закон о бухгалтерском учете, который установил, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. И только для документов, формы которых нет в этих альбомах, предусмотрены определенные обязательные реквизиты (п. 2 ст. 9).

Для учета кассовых операций в 1998 году Постановлением Госкомстата РФ от 18.08.98 N 88 были утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, в том числе и форма для оформления поступления наличных денег в кассу организации.

Таким образом, начиная с августа 1998 года обязательным первичным учетным документом, подтверждающим совершение кассовых операций, стал ПКО формы "КО-1". Оформление других документов (в том числе квитанции) не запрещается, но в случае их оформления такие документы должны были утверждаться в учетной политике организации и прилагаться к соответствующему ПКО.

Иными словами, для того, чтобы ПКО был принят к учету в качестве документа, подтверждающего совершение кассовой операции, он должен быть составлен по форме "КО-1". А заполнение адвокатскими образованиями ПКО по другой форме может трактоваться налоговыми органами как отсутствие первичных учетных документов, а это, в свою очередь, признаваясь грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, влечет ответственность организации по статье 120 НК РФ.

Резюмируя изложенное, можно сделать вывод о том, что как минимум с даты вступления в силу закона о ККТ используемая адвокатурой квитанция формы "ЛХ" носила в оформлении кассовых операций исключительно факультативный характер. Поэтому дальнейшее применение адвокатскими образованиями при оформлении кассовых операций помимо ПКО дополнительных форм первичной учетной документации представляется излишним, но не запрещается при наличии такой необходимости у адвокатского образования.

Как уже было указано, первичные учетные документы, формы которых не предусмотрены в альбомах унифицированных форм, должны быть составлены в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 9 закона о бухгалтерском учете.

Поэтому для удобства адвокатских образований, принявших в своей учетной политике решение применять для оформления кассовых операций дополнительно к ПКО еще и квитанцию, Совет ФПА рекомендовал применять форму, разработанную с учетом требований закона о бухгалтерском учете и соответствующую терминологии, используемой в адвокатской деятельности.

В заключение рассмотрим наиболее повторяющиеся вопросы адвокатских палат и адвокатских образований по данной проблеме.

По поводу получения адвокатами денег по квитанциям

Во многих адвокатских образованиях существовала практика, при которой деньги от доверителя получал адвокат, а затем (часто через несколько дней) приносил их сдавать в кассу адвокатского образования. Для оформления квитанций при этом использовались самые различные способы: адвокат либо использовал заранее подписанные квитанции, либо самостоятельно подписывал квитанции за доверителя или за получателя. Не говоря о том, какая путаница при этом возникала в бухгалтерском учете с датами, номерами и подписями, потерей квитанций и т.д., попытаемся разобраться, правомерен ли сам факт принятия адвокатом денег от имени адвокатского образования.

Согласно статье 25 Закона об адвокатуре, денежные средства в счет уплаты вознаграждения и (или) компенсация адвокату расходов, связанных с исполнением поручения, подлежат обязательному внесению в кассу соответствующего адвокатского образования либо перечислению на его расчетный счет.

Прием денежных средств в кассу является самостоятельной хозяйственной операцией, имеющей специальный субъектный состав - главный бухгалтер, кассир и лицо, вносящее в кассу деньги. По общему правилу в качестве последнего выступает доверитель либо уполномоченное им лицо. Адвокат не может быть кассиром или главным бухгалтером, то есть, не может принимать деньги от имени адвокатского образования, однако адвокат может быть лицом, вносящим денежные средства по поручению доверителя. Такая возможность предусмотрена, в том числе пунктом 6 статьи 16 Кодекса профессиональной этики адвоката.

По существу, получение денег адвокатом - это вынужденные гражданско-правовые отношения, которые могут сопровождать процесс оказания юридической помощи, но которые связаны только с удобством доверителя и уверенностью адвоката в реальном получении вознаграждения.

Поэтому оформляться такие правоотношения между адвокатом и доверителем по поводу внесения денежных средств в кассу должны не кассовыми документами, а иными документами, которые, вероятно, должны быть утверждены в конкретном адвокатском образовании на случай, если доверитель в дальнейшем захочет получить в адвокатском образовании документ, подтверждающий внесение его денег в кассу (квитанцию к ПКО). Это могут быть расписки, письменные поручения на внесение денег в кассу и т.д.

В силу указанных ранее причин, по которым квитанция в качестве кассового документа не имела существенного значения, подобные "сопутствующие" документы будут иметь такое же практическое значение для администрирования доходов адвокатов, как и квитанции.

Для этого целесообразно утвердить формы таких документов в качестве бланков строгой отчетности данного адвокатского образования.

По поводу разработанной Советом ФПА формы квитанции

В основном, вопросы по рекомендуемой Советом ФПА форме квитанции связывались с фактом их обязательного применения. Но если исходить из позиции, что квитанция является внутренним учетным документом адвокатского образования, то очевидно, что все вопросы, связанные с порядком изготовления квитанции, проставления на них серий и номеров, порядком их заполнения и участия в документообороте, решаются каждым адвокатским образованием самостоятельно, исходя из своих потребностей и возможностей.

По форме квитанции, рекомендуемой Советом ФПА, возникал единственный вопрос о целесообразности наличия в форме графы "Единица измерения" и о вариантах ее заполнения. Необходимость включения данной графы в форму возникла исходя из требований уже упоминавшегося пункта 2 статьи 9 закона о бухгалтерском учете в целях признания такой формы надлежащей для подтверждения факта совершения хозяйственной операции.

Из признаваемых в настоящее время согласно Общероссийскому классификатору единиц измерения (ОКЕИ), утвержденному Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 366, к адвокатской деятельности можно применить, например, следующие единицы измерения:

час, судодень, месяц, год - при установлении размера вознаграждения исходя из конкретного промежутка времени оказания юридической помощи;

штуки, единицы - при установлении размера вознаграждения за выполнение "штучной" работы в виде исковых заявлений, заключений и т.п.

Однако для случаев, когда указание единиц измерения проблематично, в частности, в случае установления размера вознаграждения за выполнение поручения доверителя в фиксированной сумме независимо от объема услуг и затраченного адвокатом времени, в указанной графе предусмотрена оговорка "(при возможности указания)", позволяющая не заполнять данную графу при затруднениях с определением единицы измерения.

По поводу юридического значения письма Минфина

Многие адвокатские палаты рассматривают письмо Министерства финансов скептически на фоне участившихся в настоящее время случаев издания органами власти разъяснений, порой противоречащих друг другу и не соответствующих реальной ситуации.

В ответ на это можно отметить, что данное письмо носит не просто характер разъяснений по конкретному вопросу. Данное письмо является письменным отказом Министерства финансов в утверждении бланка строгой отчетности для адвокатуры по причине отсутствия необходимости, что имеет большее юридическое значение, чем просто мнение чиновника по определенному вопросу.

Не вызывает сомнений, что изложенная в письме позиция возникла в результате системного анализа действующего нормативно-правового регулирования об адвокатуре, контрольно-кассовой технике и о бухгалтерском учете. Безусловно, при изменении действующего нормативно-правового регулирования, на котором данная позиция основана, данная позиция Минфина потеряет свою актуальность.

В любом случае, данное письмо в настоящее время - это единственный документ, прямо разрешающий адвокатам осуществлять наличные расчеты с населением без применения ККТ.

Поэтому можно с большой долей вероятности предположить, что при несоблюдении адвокатскими образованиями (и в первую очередь адвокатами, учредившими адвокатские кабинеты) установленных требований, суровой реальностью может стать не только привлечение образований и их руководителей к ответственности за нарушение порядка работы с денежной наличностью, но и установление реального запрета на осуществление в адвокатуре наличных расчетов с населением.