Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 14 февраля 2020 г. N 03-03-06/1/10384 Об учете для целей налогообложения прибыли выплачиваемого эмитентом дисконта по облигации

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 14 февраля 2020 г. N 03-03-06/1/10384

Департамент налоговой и таможенной политики в связи с обращением организации сообщает, что согласно Регламенту Министерства финансов Российской Федерации, утвержденному приказом Минфина России от 14.09.2018 N 194н, в Министерстве не рассматриваются по существу обращения организаций по проведению экспертиз договоров, учредительных и иных документов организаций, а также по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.

Одновременно сообщаем, что в соответствии с абзацем шестым статьи 2 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" облигация - это эмиссионная ценная бумага, закрепляющая право ее владельца на получение, если иное не предусмотрено указанным Федеральным законом, в срок, предусмотренный в ней, от эмитента облигации ее номинальной стоимости или иного имущественного эквивалента. Доходом по облигации являются процент и (или) дисконт.

Согласно пункту 3 статьи 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

Учитывая указанное, для целей налогообложения прибыли заявленный условиями выпуска облигации доход в виде дисконта является процентным доходом (расходом), учет которого осуществляется в порядке, установленном положениями главы 25 НК РФ для процентного дохода (расхода).

Так, согласно пункту 1 статьи 328 НК РФ в аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (а по ценным бумагам - в соответствии с условиями эмиссии, по векселям - условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом статьи 269 НК РФ.

В соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 328 НК РФ налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов, по каждому виду долговых обязательств, исходя из установленных условиями договора доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде.

Признание доходов (расходов) в виде процентов по долговым обязательствам осуществляется налогоплательщиком, определяющим доходы (расходы) по методу начисления, ежемесячно независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором, по которому срок его действия приходится более чем на один отчетный (налоговый) период. В составе доходов (расходов) отражается сумма процентов, определяемая в порядке, установленном соответственно пунктом 6 статьи 271 и пунктом 8 статьи 272 НК РФ.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) в течение календарного месяца расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) (пункт 8 статьи 272 НК РФ).

При этом в подпункте 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ указано, что внереализационным расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Таким образом, учет выплачиваемого эмитентом дисконта по облигации осуществляется равномерно на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода, а в случае прекращения обязательств по дисконтной облигации в течение календарного месяца - на дату погашения обязательств по облигации. При этом на дату погашения обязательств по облигации в составе внереализационных расходов отражается сумма процентных расходов, начисленных за фактическое время нахождения таких ценных бумаг у третьих лиц с учетом первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Основанием для начисления и признания налогоплательщиком-эмитентом расходов в виде процентов по долговому обязательству является действующее долговое обязательство, следовательно, после прекращения обязательств по дисконтной облигации основания для начисления расходов отсутствуют. В случае новации (статья 414 Гражданского кодекса Российской Федерации) обязательств по дисконтной облигации в иное долговое обязательство возникает новое долговое обязательство, учет доходов и расходов по которому осуществляется отдельно.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога с учетом положений статьи 54 НК РФ.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов