Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 7 апреля 2020 г. N 03-07-11/27295 О применении НДС и налога на прибыль организаций при переходе организации с УСН и системы налогообложения в виде ЕНВД на общий режим налогообложения

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 7 апреля 2020 г. N 03-07-11/27295

Вопрос: На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ просим разъяснить порядок применения налогового законодательства в следующей ситуации.

Организация имеет розничную сеть на ЕНВД, одновременно имеется деятельность на УСН "доходы" 6%, это продажи товара дистанционным способом. Основным видом деятельности Организации, согласно ОКВЭД 47.77.1 является Торговля розничная часами в специализированных магазинах. Изначально товар приобретается для розничной торговли на ЕНВД и весь хранится в розничных магазинах. Доля товара, приобретаемого и используемого в розничной торговле по ЕНВД - 96%. Доля товара, приобретаемого и используемого в продаже дистанционным способом по УСН - 4%.

С 01.01.2021 г., с момента прекращения действия специального режима в виде ЕНВД, организация планирует добровольно отказаться от УСН "доходы" и перейти на общую систему налогообложения по тому же ОКВЭД.

На момент перехода на ОСНО Организация имеет в розничных магазинах остатки товара, приобретенного и оплаченного в период применения ЕНВД по розничной торговле и УСН "доходы" по продаже дистанционным способом, с целью дальнейшей реализации.

Вопрос:

1. Вправе ли Организация в 2021 году принять к вычету сумму НДС по остаткам товара, приобретенного для дальнейшей реализации и оплаченного, в период применения 2x систем налогообложения: ЕНВД по основному виду деятельности "розничная торговля" и УСН "доходы" по продажам товара дистанционным способом?

2. Если Организация вправе принять к вычету НДС по остаткам товара то, когда именно у нее возникает право на вычет по данному товару и в течение какого периода времени это право сохраняется?

3. Вправе ли Организация в 2021 году и далее принимать в расходы себестоимость реализованного товара, приобретенного, оплаченного и поступившего на склад до перехода на ОСНО?

Ответ: В связи с письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций при переходе организации с упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) на общий режим налогообложения Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

В соответствии с пунктом 6 статьи 346.25 главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при переходе на общий режим налогообложения суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса для налогоплательщиков НДС.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 22 января 2014 г. N 62-О указанным пунктом 6 статьи 346.25 Кодекса урегулирован случай, когда соответствующие суммы НДС не были отнесены к расходам в рамках УСН при выборе налогоплательщиком в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов. В связи с этим налогоплательщики, перешедшие на общую систему налогообложения, получили возможность принять к вычету суммы НДС, подлежавшие отнесению, но не отнесенные ими к расходам при применении УСН. Что же касается налогоплательщиков, находящихся на УСН, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, то они не определяют расходы для целей налогообложения (статья 346.18 Кодекса), однако для них устанавливается меньшая налоговая ставка (статья 346.20 Кодекса).

Таким образом, норма, содержащаяся в пункте 6 статьи 346.25 Кодекса, действует в случае, когда организации, применяющие УСН, имели в соответствии с законодательством о налогах и сборах возможность отнести суммы НДС к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН. В связи с этим принятие к вычету сумм НДС, предъявленных организации, находящейся на УСН с объектом налогообложения в виде доходов, при приобретении товаров после перехода этой организации на общий режим налогообложения, Кодексом не предусмотрено.

Что касается НДС по товарам, приобретенным организацией в период применения ЕНВД, то на основании пункта 9 статьи 346.26 главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Кодекса при переходе налогоплательщика с уплаты ЕНВД на общий режим налогообложения суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам, имущественным правам), которые не были использованы в деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, подлежат вычету в порядке, предусмотренном главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав), подлежат вычетам в случае приобретения этих товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС.

В связи с этим суммы НДС по товарам, не использованным организацией. перешедшей с уплаты ЕНВД на общий режим налогообложения, в деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, принимаются к вычету в порядке, предусмотренном статьей 172 Кодекса, в случае использования этих товаров для операций, подлежащих налогообложению НДС. При этом право на указанные вычеты возникает у данной организации в налоговом периоде, в котором организация перешла с ЕНВД на общий режим налогообложения.

Также необходимо учитывать, что организация, перешедшая с ЕНВД на общий режим налогообложения праве применять положения пункта 1.1 статьи 172 Кодекса, согласно которым суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), могут быть заявлены к вычету в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет данных товаров (работ, услуг).

По вопросу применения налога на прибыль организаций отмечаем, что согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.25 Кодекса организации, применявшие УСН, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений признают в составе расходов расходы на приобретение в период применения упрощенной системы налогообложения товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начислений, если иное не предусмотрено главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса. Указанные расходы признаются расходами месяца перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.

Таким образом, при переходе с УСН на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений организация вправе признать в составе затрат только расходы на приобретение товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые были произведены, но не оплачены в периоде применения УСН.

Иные расходы, произведенные, организацией в периоде применения УСН, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений, дата признания которых в соответствии со статьей 272 Кодекса истекла, не учитываются.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Кузьмина