Письмо Минфина России от 23 июля 2020 г. N 03-03-05/64616 "О предоставлении разъяснений в отношении положений Налогового кодекса Российской Федерации"

Минфин России рассмотрел обращение по вопросам налогообложения и сообщает следующее.

Федеральным законом от 02.08.2019 N 269-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 269-ФЗ) введена самостоятельная категория налогоплательщиков - участники специальных инвестиционных контрактов (далее - СПИК).

В соответствии с пунктом 2 статьи 25 ¹⁶ Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) участниками СПИК, признаются также лица, являющиеся сторонами СПИК, заключенных с участием Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом от 31.12.2014 N 488-ФЗ "О промышленной политике в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 488-ФЗ), действующие на день вступления в силу Федерального закона от 02.08.2019 N 290-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О промышленной политике в Российской Федерации" в части регулирования специальных инвестиционных контрактов" (далее - Федеральный закон N 290-ФЗ), которые сохраняют свое действие и подлежат автоматическому включению уполномоченным органом в реестр, предусмотренный частью 20 статьи 18 ³ Федерального закона N 488-ФЗ.

Согласно пункту 3 статьи 284 ⁹ НК РФ для участников СПИК законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Данная налоговая ставка действует начиная с налогового периода, в котором в соответствии с данными налогового учета была получена первая прибыль от реализации товаров, произведенных в рамках реализации инвестиционного проекта, в отношении которого заключен СПИК до отчетного (налогового) периода, в котором организация утратит статус участника СПИК, но не позднее отчетного (налогового) периода, в котором совокупный объем расходов и недополученных доходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, образующихся в связи с применением мер стимулирования деятельности в сфере промышленности в отношении инвестиционного проекта, реализуемого в соответствии со СПИК, превысил 50 процентов объема капитальных вложений в инвестиционный проект, размер которых предусмотрен СПИК.

При этом пунктом 4 ¹ статьи 5 НК РФ предусмотрены условия обеспечения стабильного налогового режима и нераспространения на участников СПИК, указанных в этом пункте, изменений законодательства о налогах и сборах.

Учитывая изложенное, полагаем, что ограничение периода применения пониженных ставок налога на прибыль участниками СПИК 50 процентами объема капитальных вложений в инвестиционный проект, размер которых предусмотрен СПИК (пункт 3 статьи 284 ⁹ действующей редакции НК РФ), на участников СПИК, заключенных до дня вступления в силу Федерального закона N 290-ФЗ, не распространяется. При этом пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль для указанных участников СПИК действуют до 2025 года.

Что касается выбора способа определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, то в соответствии со статьей 284 ⁹ НК РФ участники СПИК могут применять пониженные налоговые ставки либо ко всей налоговой базе, определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ, в случае, если доходы от реализации товаров, произведенных в рамках реализации инвестиционного проекта, в отношении которого заключен СПИК, составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ (без учета доходов в виде положительной курсовой разницы, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 НК РФ), либо к налоговой базе от деятельности, осуществляемой в рамках реализации инвестиционного проекта, в отношении которого заключен СПИК, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой в рамках реализации указанного инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении иной деятельности.

Выбранный способ должен быть закреплен в учетной политике и не подлежит изменению в течение срока, на который заключен СПИК.

При этом Федеральным законом N 269-ФЗ установлено, что участник СПИК, заключивший СПИК в период с 1 января 2017 года до дня вступления в силу указанного закона имеет право применять пониженные ставки по налогу на прибыль к налоговой базе от деятельности, осуществляемой в рамках реализации инвестиционного проекта, в отношении которого заключен СПИК, начиная с налогового периода по налогу на прибыль организаций, следующего за налоговым периодом, в котором таким налогоплательщиком в учетной политике закреплен соответствующий способ определения налоговой базы, а также в случае, если заключенный СПИК в качестве меры стимулирования предусматривает льготу по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, участник СПИК, заключивший СПИК в период с 1 января 2017 года до дня вступления в силу Федерального закона N 269-ФЗ, имеет право после 1 января 2020 года применять пониженные ставки не ко всей налоговой базе, а к налоговой базе от деятельности, осуществляемой в рамках реализации инвестиционного проекта, в отношении которого заключен СПИК. Это изменение он может сделать только один раз, закрепив заранее соответствующий способ определения налоговой базы в учетной политике, который не должен изменяться в течение оставшегося срока действия СПИК.

А.В. Сазанов