Вопрос: Документы, служащие основанием для отражения в книге учета доходов и расходов выручки ИП на УСН, применяющим ККТ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2021 г.)

ИП занимается производством пиломатериалов, применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". Продает ежедневно со склада готовую продукцию за наличный расчет физическим лицам, используя ККТ.

Как правильно сделать запись в книге доходов и расходов по УСН? Какой первичный документ указать в книге доходов и расходов по УСН?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Вести книгу учета доходов и расходов (отражать выручку) ИП может на основе такого фискального документа, формируемого при применении ККТ, как "отчет о закрытии смены".

Обоснование позиции:

Согласно ст. 346.24 НК РФ налогоплательщики (на УСН) обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы в книге учета доходов и расходов, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (далее соответственно Книга учета доходов и расходов, Порядок).

В соответствии с п. 1.1 Порядка индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ведут Книгу учета доходов и расходов, в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.

Относительно первичной документации по учету кассовых операций отметим, что не являются обязательными к применению, в частности:

- унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденные в свое время постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132. Это формы "КМ" (п. 7 письма Минфина России от 03.08.2017 N 03-01-15/49813, письма Минфина России от 04.04.2017 N 03-01-15/19821, от 01.06.2017 N 03-01-15/34152, письмо ФНС России от 03.04.2017 N ЕД-4-20/6181@ "О мотивации налогоплательщиков к переходу на новый порядок применения ККТ");

- Типовые правила эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, установленные письмом Минфина России 30.08.1993 N 104 (далее - Типовые правила) (письмо Минфина России от 21.07.2017 N 03-01-15/46715).

Заметим, что указанные документы признаются Минфином России необязательными к применению в силу того, что были приняты (разработаны) в соответствии со ст. 3 Закона РФ от 18.06.1993 N 5215-1 "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением", который утратил силу в связи с принятием Закона N 54-ФЗ. По тем же основаниям не является обязательным применение Методических рекомендаций по использованию данных учета выручки, полученных с применением контрольно-кассовых машин, утвержденные письмом ЦБ РФ и Госналогслужбы РФ от 18.08.1993 N 51, где, в частности, в п. 6 предусматривалось ведение книги кассира-операциониста.

По общему правилу согласно ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. При этом в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ приведены обязательные реквизиты любого первичного документа, принимаемого к учету.

В целом Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения бланков, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные в свое время Госкомстатом России.

Например, как указано в п. 7 письма Минфина России от 03.08.2017 N 03-01-15/49813, законодательство Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники (далее - ККТ) состоит из Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа" (далее - Закон N 54-Ф) и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов. Здесь же указано, что не относится к законодательству РФ о применении ККТ и, следовательно, не подлежит обязательному применению постановление Госкомстата России от 25.12.98 N 132, которым были утверждены формы документов по учету расчетов с населением при осуществлении торговых операций с применением ККТ - формы КМ (смотрите также письма Минфина России от 16.09.2016 N 03-01-15/54413, ФНС России от 26.09.2016 N ЕД-4-20/18059@.

Напомним также, что установление правил наличных расчетов, включая расчеты с участием граждан, связанных с осуществлением ими предпринимательской деятельности, порядка ведения кассовых операций, находится в исключительной компетенции ЦБ РФ (ст. 34, 82.3 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)").

Так, обязательными к применению остаются формы, используемые в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). То есть если использование унифицированных форм предусмотрено, например, Указанием Банка России (кассовые документы) или Законом N 54-ФЗ, то они также обязательны к применению (информация Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012).

По общему правилу, установленному абзацем 1 п. 4.1 Указания Банка России, кассовые операции оформляются приходными кассовыми ордерами 0310001, расходными кассовыми ордерами 0310002 (далее - кассовые документы).

Между тем, как указано в абзаце 4 п. 4.1 Указания Банка России, кассовые документы могут не оформляться ИП, ведущими в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности. Аналогичная норма предусмотрена для ИП в отношении права не вести кассовую книгу (форма по ОКУД 0310004) в абзаце 9 п. 4.6 Указания Банка России.

В п. 2 письма от 09.07.2014 N ЕД-4-2/13338 специалисты ФНС России конкретизировали приведенные нормы, а именно в части права не оформлять кассовые документы (не вести кассовую книгу), которое, по мнению налогового органа, предоставлено ИП, являющимся:

1) налогоплательщиками ЕНВД;

2) налогоплательщиками, применяющими ПСН;

3) налогоплательщиками ЕСХН;

4) налогоплательщиками, применяющими УСН.

Здесь же заметим, что в письме ФНС России от 03.04.2017 N ЕД-4-20/6181@ специально подчеркнуто такое преимущество перехода на новый порядок применения ККТ (с применением онлайн-касс), как отказ от обязательного ведения форм первичной учетной документации (формы КМ).

Итак, для ИП, применяющего УСН, ввиду отсутствия обязанности по оформлению кассовых документов, следует определить, на основании каких первичных документов вести записи в Книге учета доходов. Как указано в письме Минфина России от 06.12.2016 N 03-11-06/2/72657, для этих целей к первичным документам, на основании которых производятся записи в Книге учета доходов и расходов, могут быть отнесены: платежные документы (платежное поручение, выписка банка по операциям на расчетном счете, кассовый чек и иные документы (товарные чеки, квитанции), подтверждающие прием (оплату) денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу).

Обратившись к п. 2.2.3 Методических рекомендаций по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5, найдем, что сумма розничного товарооборота определяется по сумме выручки за реализованные товары. Выручка же рассчитывается как разность между показаниями сумм ККМ (ККТ) на конец и начало дня по каждому структурному подразделению.

В абзаце 2 п. 4.1 Указаний Банка России предусмотрено, что кассовые документы могут оформляться по окончании проведения кассовых операций на основании фискальных документов, предусмотренных абзацем 27 ст. 1.1 Закона N 54-ФЗ, где, собственно, дано определение "фискальным документам". В этой части, полагаем, следует выделить такой из фискальных документов, как отчет о закрытии смены (смотрите п. 4 ст. 4.1 Закона N 54-ФЗ). Напомним также, что контрольно-кассовая техника должна обеспечивать возможность печати фискальных документов, в том числе указанного отчета (п. 1 ст. 4 Закона N 54-ФЗ).

Таким образом, при ведении Книги учета доходов и расходов ИП, применяющий УСН, может формировать ее показатели о выручке на основании отчета о закрытии смены, либо на основании иного документа, составленного на основании упомянутого отчета.

В то же время для целей учета выручки можно оформлять Справку-отчет кассира-операциониста по форме N КМ-6 либо разработать собственную форму такой Справки, содержащей все обязательные реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Отметим, что по вопросам соблюдения порядка ведения кассовых операций Минфин России рекомендует обращаться в Банк России, наделенный функциями определения указанного порядка в соответствии со ст. 34 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" (письмо Минфина России от 04.04.2017 N 03-01-15/19821).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Вопрос: Внесение личных денежных средств в кассу ИП: бухгалтерский учет, оформление, ККТ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2020 г.);

- Вопрос: Каков порядок ведения кассовой книги при УСН в ООО с онлайн-кассой (вид деятельности - торговля)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2020 г.);

- Вопрос: Индивидуальный предприниматель (ИП) ведет бухгалтерский учет и осуществляет кассовые операции самостоятельно, бухгалтера и кассира нет. Можно ли приходные и расходные кассовые ордера, а также кассовую книгу оформлять в электронном виде? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2019 г.);

- Как организовать работу, если предприниматель отказался от оформления кассовых операций (H.Г. Сазонова, "Упрощенка", N 8, август 2014 г.).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ситдиков Ирек

Ответ прошел контроль качества

19 октября 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.