Вопрос: Приобретается прослеживаемый товар для комплектации непрослеживаемого товара. Нужно ли получать РНПТ на товар, подлежащий прослеживаемости, входящий в такой комплект, хранящийся на складе на 08.07.2021? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2021 г.)

На складе числится остаток оборудования, скомплектованного ранее и включающего в себя прослеживаемую номенклатурную единицу.

Нужно ли данный комплект разукомплектовать и отправить в ИФНС запрос на получение регистрационного номера партии товара (РНПТ)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Официальных разъяснений, чем отличается комплектация (сборка) продукции с использованием товаров, подлежащих прослеживаемости (далее также - ТПП), от отпуска товара, подлежащего прослеживаемости в производство (или переработку), нет.

При этом верная квалификация операций с ТПП влияет на его движение в системе прослеживаемости и, соответственно, на требования к оформлению документов, сопровождающих реализацию оборудования или комплекта.

1. Если исходить из того, что организация при комплектации (сборке) оборудования с использованием ТПП получает не новый товар, а комплект, состоящий из товаров, не подлежащих прослеживаемости, и ТПП, то при реализации такого комплекта необходимо отражать в электронном счете-фактуре, УПД отдельно товар, подлежащий прослеживаемости, входящий в комплект, с указанием его реквизитов прослеживаемости.

Для этого ТПП, имеющийся в остатках на 08.07.2021 в составе готовых комплектов, необходимо выделить для целей бухгалтерского учете (комплект частично разукомплектовать в учете) и указать его в Уведомлении об остатках для получения РНПТ.

Отметим, что в одном счете-фактуре могут быть указаны как прослеживаемые, так и не прослеживаемые товары. Но только для прослеживаемых товаров должны быть заполнены графы 11-13 счета-фактуры.

2. По нашему мнению, производством признается операция, при которой ТПП, используемый как деталь, становится неотъемлемой частью нового товара, имеющего свой код ТН ВЭД. Неотъемлемость достигается использованием при производстве специальных инструментов и навыков, в связи с чем изменяются физически характеристики товара (он подвергается пайке, вмонтированию, прикручиванию без возможности снятия его без потери качества и стоимости).

При использовании ТПП для производства нового товара ТПП выбывает из системы прослеживаемости. Поэтому в дальнейшем оформляется реализация только одного нового товара - без указания в документах (счетах-фактурах, УПД) отдельно ТПП, использованных при его производстве.

Факт выбытия ТПП из системы прослеживаемости в связи с отпуском в производство отражается организацией в Отчете об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости.

В таком случае нет необходимости в частичной разукомплектации готового оборудования, хранящегося на складе на 08.07.2021, с целью выделения из него ТПП. Фактически в таком случае на остатках нет товаров, подлежащих прослеживаемости, а есть иной товар, с кодом ТН ВЭД, не указанным в Перечне.

В любом случае, учитывая отсутствие четких критериев производства с использованием ТПП, рекомендуем обратиться за разъяснениями в Минфин России и ФНС России в отношении операций с ТПП, совершаемых организацией.

Отметим, что административная ответственность за ошибки при обороте ТПП не должна применяться до 01.07.2022 (смотрите Проект Федерального закона "О внесении изменений в Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях" (подготовлен Минфином России 12.07.2021)).

Обоснование позиции:

Участники оборота товаров обязаны уведомлять налоговый орган об имеющихся на дату вступления в силу Перечня (изменения в перечень) остатках товаров, подлежащих прослеживаемости (далее - Уведомление об остатках) (п. 28 Положения о национальной системе прослеживаемости товаров, утвержденного постановлением Правительства РФ от 01.07.2021 N 1108, далее - Положение о прослеживаемости).

Под товаром, подлежащим прослеживаемости, понимается имущество, находящееся в собственности участника оборота товаров, соответствующее поименованным в Перечне товаров, подлежащих прослеживаемости на территории Российской Федерации, утвержденном постановлением Правительства РФ от 01.07.2021 N 1110 (далее - Перечень) кодам вида товара в соответствии с единой ТН ВЭД, в отношении которого осуществляется прослеживаемость.

В связи с чем организация, имеющая в собственности на 08.07.2021 объекты имущества (в основном запасы), коды которых (ТН ВЭД или ОКПД 2) указаны в Перечне, должна выявить их и перечислить в Уведомлении об остатках*(1).

В Уведомлении можно указать любой первичный документ, свидетельствующий о наличии в собственности товара, идентифицированного как прослеживаемый по коду ТН ВЭД (или ОКПД 2) (бухгалтерская справка, инвентаризационная опись и иные первичные документы).

В Уведомлении и указанных документах должен быть указан либо код ТН ВЭД, либо ОКПД 2, соответствующий Перечню.

Уведомление об остатках составляется отдельно по каждому коду единой ТН ВЭД товара, подлежащего прослеживаемости.

На основании Уведомления об остатках налоговый орган в срок не позднее следующего календарного дня с даты его получения присваивает РНПТ (регистрационный номер партии товара, подлежащего прослеживаемости) и сообщает его участнику оборота товаров в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора ЭДО (п. 29 Положения о прослеживаемости).

Таким образом, по нашему мнению, если на 08.07.2021 на складе организации хранятся товары, имеющие коды ТН ВЭД (или ОКПД 2), не указанные в Перечне, то они не относятся к товарам, подлежащим прослеживаемости, и не указываются в Уведомлении об остатках. При этом, по нашему мнению, если оборудование, скомплектованное до 08.07.2021 и включающее в себя прослеживаемую номенклатурную единицу, имеет свой код ТН ВЭД*(2), сертификат соответствия, в котором указано оборудование в целом, то его не нужно разукомплектовывать для выделения товара, подлежащего прослеживаемости.

Однако какие-либо разъяснения, что считать "комплектом (сборкой)", а что - "производством и (или) переработкой", отсутствуют.

В Положении о прослеживаемости также не расшифровано понятие "производство и (или) переработка", несмотря на то, что в п. 4 Положения о прослеживаемости указывается, что одним из случаев выбытия товара, подлежащего прослеживаемости (что означает прекращение прослеживаемости товара), является передача товаров, подлежащих прослеживаемости, в производство и (или) на переработку, в том числе в качестве комплектующих для изготовления новых товаров.

На сайте ФНС России, на котором размещен форум, посвященный вопросам прослеживаемости товаров, в котором принимают участие также и сотрудники налогового ведомства (https://forum.nalog.ru/index.php?showforum=161), в рамках обсуждений "Локализация. Сборка системы" на вопрос "Собираем КТ, МРТ аппараты из прослеживаемых компонентов (в т.ч. мониторы импортные). Реализуем как единую систему. ...это считается производством?" был предоставлен следующий ответ: "Товар считается переработанным, если он поменял свои физические свойства и у него поменялись первые четыре цифры кода ТН ВЭД. Если реализуется единая система, которая имеет отличный код ТН ВЭД от кода ТН ВЭД монитора, то в данном случае необходимо представить отчет об операциях".

Такой вывод основан на Правилах определения происхождения товаров, ввозимых на таможенную территорию ЕАЭС, утвержденных решением Совета ЕЭК от 13.07.2018 N 49 (далее - Правила), исходя из п. 5 которых производством признается операция с товарами, если в результате переработки или производства код ТН ВЭД нового товара отличается на уровне любого из первых четырех знаков от классификационного кода материалов, использованных в производстве такого товара.

Отметим, что в соответствии с данными Правилами простые сборочные операции или разборка товаров по частям не являются производством нового товара. Под простой операцией понимается операция, для осуществления которой не требуется применение специальных умений (навыков), машин, приборов или оборудования, специально предназначенных для данной операции (подп. 15 п. 6 и п. 7 Правил).

Смотрите также обсуждение вопроса "Передача в производство или реализация?" (https://forum.nalog.ru/index.php?showtopic=806181): "В случае когда организация реализует автомобили, предварительно устанавливая в них холодильное оборудование, являющееся неотделимой частью (например, холодильник вмонтирован в багажное отделение), такая установка является переработкой прослеживаемого товара (изменяются его первоначальные характеристики). И тогда такая передача на переработку (установка в автомобиле) будет являться выбытием из прослеживаемости, соответственно, необходимо отразить операцию в отчете об операциях с кодом 01. При реализации автомобиля может быть сформирован как электронный, так и бумажный счет-фактура.

В случае установки холодильника в автомобиле при возможности его дальнейшего использования самостоятельно такая установка не признается переработкой, в электронном счете-фактуре на автомобиль с холодильником отражается РНПТ указанного холодильника".

При этом в письме ФНС России от 28.06.2021 N ЕА-4-15/9015@ (смотрите также п. 7 письма ФНС России от 12.05.2021 N ЕА-4-15/6469@) налоговый орган выразил мнение уже в отношении комплектации (сборки): "По вопросу объединения товаров в набор (комплект), например, включение монитора в состав автоматизированного рабочего места (далее - АРМ), данное включение товара в набор (комплект) не является основанием для прекращения прослеживаемости таких товаров, поскольку не происходит переработки товаров, изменения его первоначальных физических характеристик, товар не становится неотъемлемой частью другого имущества.

При последующей реализации АРМ, поскольку в состав набора (комплекта) входит товар, подлежащий прослеживаемости, счет-фактура или универсальный передаточный документ подлежит формированию в электронной форме. При этом в новых графах счета-фактуры, содержащих реквизиты прослеживаемости, подлежат отражению реквизиты прослеживаемости по каждому товару, подлежащему прослеживаемости, включенному в набор (комплект), в подстроках к строке с набором (комплектом)".

Производство нового товара

По нашему мнению, учитывая положения Правил определения происхождения товаров, производством, при котором товар, подлежащий прослеживаемости, используемый как комплектующая деталь (часть), выбывает из системы прослеживаемости, признается операция, при которой такой товар становится неотъемлемой частью нового товара, имеющего иной код ТН ВЭД.

Неотъемлемость достигается использованием специальных инструментов и навыков, в связи с чем изменяются физические характеристики товара (он подвергается пайке, вмонтированию, прикручиванию без возможности снятия его без потери качества и ценности).

При использовании товара, подлежащего прослеживаемости для производства нового товара, такой товар выбывает из системы прослеживаемости. И в дальнейшем в учете отражается движение одного нового товара (реализация, например). А также отражается в счетах-фактурах реализация одного нового товара - без указания использованных при его производстве товаров, подлежащих прослеживаемости.

Отметим, что плательщики НДС должны, помимо Декларации по НДС, представлять Отчет об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости (далее - Отчет), в частности:

- при приобретении товара (в т.ч. через агентов, комиссионеров) у неплательщиков НДС (освобожденных от уплаты НДС);

- при совершении операций по прекращению/возобновлению прослеживаемости товаров (например, при списании в производство или при списании для утилизации).

Отчет представляется в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (квартал), в налоговый орган по месту нахождения организации (по месту учета организации в качестве крупнейшего налогоплательщика).

Факт выбытия товара из системы прослеживаемости (из оборота) отражается организацией - собственником товара в Отчете.

Возврат остатков неиспользованных товаров из производства является возобновлением их прослеживаемости (что также отражается в Отчете об операциях за тот период, в котором произошел возврат).

Создание (сборка) комплекта из товаров

При использовании товара, подлежащего прослеживаемости, для создания комплекта, когда комплектующие просто соединяются друг с другом с использованием специально предназначенных разъемов, что не требует наличия специальных навыков и инструмента, такой товар не выбывает из системы прослеживаемости, и реализация комплекта требует от продавца оформления документов (счета-фактуры, УПД в электронном виде) с указанием реквизитов прослеживаемости товара, подлежащего прослеживаемости, являющегося частью комплекта.

В таком случае в бухгалтерском учете придется организовать учет товаров, подлежащих прослеживаемости, которые реализуются в составе комплекта, отдельно, без включения в комплект.

Для получения РНПТ на товар, подлежащий прослеживаемости, хранящийся на складе в составе оборудования, само оборудование в учете необходимо частично разукомплектовать, выделив из него товар, подлежащий прослеживаемости:

- этот товар указывается в Уведомлении об остатках, которое направляется налоговому органу;

- присвоенный РНПТ указывается в электронных счетах-фактурах, УПД, передаваемых покупателю комплекта.

В целях обеспечения требований законодательства об указании в первичных документах реквизитов прослеживаемости и предоставлении в налоговый орган отчетности об обороте ТПП организация, участвующая в обороте ТПП (в т.ч. и покупатель оборудования), должна обеспечить в программе учета товара указание:

- РНПТ;

- единицы измерения товара.

Учет ТПП должен вестись в разрезе РНПТ.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга

Ответ прошел контроль качества

19 августа 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Срок представления Уведомления об остатках не установлен. Но в любом случае такое Уведомление должно быть представлено как минимум за один календарный день до даты совершения следующих операций с Товарами:

- реализация Товаров на территории РФ или за пределы РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией;

- передача Товаров комитентом (принципалом) комиссионеру (агенту), в целях последующей реализации;

- передача (получение) на безвозмездной основе права собственности на Товары;

- прекращение прослеживаемости товаров, подлежащих прослеживаемости, в соответствии с п. 4 Положения о прослеживаемости (для рассматриваемого случая может быть применима ситуация передачи в переработку или производство, в т.ч. в качестве давальческого сырья, подробнее смотрите далее);

- передача или получение Товаров, не связанные с реализацией или передачей на безвозмездной основе права собственности на товары (передача товаров правопреемнику в рамках реорганизации юридического лица, вклад в имущество организации, в том числе взнос в имущество в целях увеличения чистых активов, передача имущества в качестве вклада по договору простого товарищества, в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, передача товаров в качестве вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов).

*(2) Отметим, что при отнесении товара к тому или иному коду необходимо руководствоваться Основными правилами интерпретации ТН ВЭД ЕАЭС, Пояснениями к ТН ВЭД ЕАЭС (Рекомендация Коллегии Евразийской экономической комиссии от 7 ноября 2017 г. N 21).