Как передать имущество общества физическому лицу без лишней уплаты налогов (подготовлено экспертами компании "Гарант", октябрь 2019 г.)

Как передать имущество общества физическому лицу без лишней уплаты налогов

По общему правилу передача имущества организацией физическому лицу в целях налогообложения признается реализацией (п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 39 НК РФ). Поэтому самый очевидный, простой и безопасный вариант - продажа имущества. Организация платит налог на прибыль с разницы между ценой продажи и стоимостью реализуемого имущества, также уплачивается НДС (20%). У физического лица в общем случае облагаемый НДФЛ доход не возникает. Но если организация и физическое лицо являются взаимозависимыми, продажа имущества по цене ниже уровня рыночных цен может повлечь доначисление НДФЛ.

Другой способ передать имущество - подарить его. При дарении организация уплачивает НДС исходя из рыночной стоимости передаваемого имущества. Налог на прибыль не возникает, но и расходы, связанные с приобретением такого имущества, не уменьшают налоговую базу.

У физического лица облагаемый НДФЛ доход определяется исходя из рыночной цены имущества.

Существуют и иные способы передачи имущества организации физическим лицам, но они приемлемы только для участников общества и связаны с ликвидацией общества или выходом из него участника. Поэтому мы не будем рассматривать особенности налогообложения по таким ситуациям в рамках заданного вопроса. Лишь отметим, что в соответствии с пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.

Рассмотрим более подробно налогообложение при продаже и дарении имущества.

1. Продажа имущества

С дохода по договору купли-продажи организация уплачивает налог на прибыль и НДС 20 %.

Цена сделки может быть символической. В общем случае цена, примененная в сделке, в целях налогообложения признается рыночной, пока ФНС России не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ (п. 3 ст. 105.3 НК РФ).

Сумма НДС исчисляется исходя из рыночных цен, без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

При этом поскольку операция по реализации физлицу имущества подлежит налогообложению НДС, сумма налога, ранее принятая к вычету организацией по такому имуществу при его приобретении, восстановлению не подлежит (п. 3 ст. 170 НК РФ, письма Минфина России от 09.11.2015 N 03-07-11/64260, от 15.01.2015 N 03-07-11/422, от 29.01.2010 N 03-07-11/12). Исключением являются случаи, когда операции по реализации такого имущества освобождаются от налогообложения (например, квартиры - по пп. 22, 23 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Налог на прибыль уплачивается с разницы между ценой, установленной в договоре (без НДС), и стоимостью реализуемого имущества в совокупности с расходами, связанными с их реализацией (п. 1 ст. 39, подп. 1, абз. 5 п. 1 ст. 248, пп. 1, 2 ст. 249, п. 1 ст. 268 НК РФ).

При продаже амортизируемого имущества в расходах учитывается его остаточная стоимость.

Если в отношении продаваемого основного средства была применена амортизационная премия, то на момент продажи ее необходимо восстановить в составе внереализационных доходов при условии, что такой объект продается ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию лицу, являющемуся взаимозависимым с организацией (п. 9 ст. 258 НК РФ). При этом остаточная стоимость объекта основных средств увеличивается на сумму восстановленной амортизационной премии (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

В случае продажи имущества по цене ниже его стоимости (остаточной стоимости) с учетом расходов, связанных с его реализацией, полученный убыток учитывается при налогообложении прибыли. По амортизируемому имуществу полученный убыток принимается равными долями в течение оставшегося срока эксплуатации такого объекта (п.п. 2, 3 ст. 268 НК РФ, см. также письма Минфина России от 04.07.2013 N 03-03-06/1/25619, от 06.08.2010 N 03-03-05/183, от 02.09.2009 N 03-03-06/1/562, ФНС России от 07.02.2017 N СД-3-3/738@).

В случае применения упрощенной системы налогообложения (УСН) организация может продать имущество с длительной рассрочкой. В этом случае единый налог уплачивается с фактически поступивших в отчетном периоде сумм (кассовый метод), что позволит организации отсрочить уплату налога (п. 1 ст. 346.15, подп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Организации, применяющей УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов", в отдельных случаях потребуется пересчет налоговой базы за предшествующие налоговые периоды - если объекты основных средств продаются до истечения трех лет с момента учета расходов (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет).

Согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ в этом случае налогоплательщик обязан:

- исключить из расходов учтенную стоимость объекта основных средств;

- включить в расходы амортизацию в отношении такого объекта, рассчитанную по правилам главы 25 НК РФ;

- пересчитать налог, уплачиваемый при применении УСН, за весь период пользования такими основными средствами с момента их учета в составе расходов и уплатить дополнительную сумму налога и пени в бюджет.

При этом вопрос учета в расходах остаточной стоимости основных средств, приобретенных налогоплательщиком в период применения УСН (или до перехода на указанный спецрежим) и реализованных до истечения вышеуказанных сроков в период применения УСН, является спорным. Согласно позиции финансового ведомства ст. 346.16 НК РФ учет таких расходов не предусмотрен (письма Минфина России от 26.04.2019 N 03-11-11/30795, от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77822, от 13.02.2015 N 03-11-06/2/6557, от 03.03.2014 N 03-11-11/8833).

В то же время по данному вопросу есть противоположная позиция, поддерживаемая судебными инстанциями, согласно которой при применении УСН доходы от реализации основного средства уменьшаются на их остаточную стоимость (письмо Минфина России от 24.10.2018 N 03-11-11/76344, постановление АС Центрального округа от 23.06.2017 по делу N А54-5594/2016). Однако такую позицию организации с большей вероятностью придется отстаивать в суде.

В случае продажи имущества взаимозависимому лицу (собственнику, директору и т. п.) сделка может быть признана контролируемой в соответствии с разделом V.1 НК РФ, по которым ФНС России может доначислить налоги исходя из рыночных цен.

Даже если сделка с взаимозависимым физлицом не признается контролируемой, продажа имущества по цене ниже уровня рыночных цен может стать предпосылкой для возникновения претензий со стороны налогового органа в рамках камеральной или выездной налоговой проверки в части получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (ст. 54.1 НК РФ, письма Минфина России от 26.12.2012 N 03-02-07/1-316, ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@, от 16.09.2014 N ЕД-4-2/18674@, п. 2 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (далее - постановление N 53), определение СК по экономическим спорам ВС РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651).

НДФЛ. У физического лица в общем случае при приобретении имущества облагаемый НДФЛ доход не возникает. Однако если организация и физическое лицо являются взаимозависимыми лицами, то налоговая база по НДФЛ рассчитывается исходя из материальной выгоды, определяемой как разница между ценой, по которой идентичные (однородные) товары (работы, услуги) организация реализует другим лицам, не являющимся взаимозависимыми, и ценой их реализации (пп. 2 п. 1, п. 3 ст. 212 НК РФ).

Обязанность по исчислению НДФЛ (по ставке 13% для налоговых резидентов - п. 1 ст. 224 НК РФ), а следовательно, и по определению налоговой базы возложена на налогового агента - организацию, реализовавшую имущество (пп. 1, 2 ст. 226 НК РФ).

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму НДФЛ организация - налоговый агент обязана не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога. Декларирование и уплату НДФЛ с указанных доходов физические лица осуществляют самостоятельно ( п. 5 ст. 226 НК РФ).

Заметим, что в случае когда организация реализует имущество по цене ниже рыночной физлицу, не являющемуся взаимозависимым, и факты реализации организацией аналогичного имущества третьим лицам отсутствуют, то у нее не возникает обязанности по определению у налогоплательщика дохода в виде материальной выгоды, подлежащей налогообложению НДФЛ (постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.02.2017 N Ф05-183/2017 по делу N А40-114590/2016).

Положений, предусматривающих корректировку налоговой базы при исчислении сумм НДФЛ налоговым агентом в случае реализации имущества взаимозависимому лицу, положениями ст. 105.3 НК РФ не предусмотрено. В этом случае корректировки могут производиться физическими лицами одновременно с представлением налоговой декларации по НДФЛ (письмо Минфина России от 15.01.2013 N 03-04-06/4-10).

2. Дарение имущества

Для целей налогообложения дарение рассматривается как безвозмездная передача имущества (п. 1 ст. 39 НК РФ).

В этом случае желательно провести оценку имущества независимым оценщиком.

НДС при дарении организация уплачивает исходя из рыночной стоимости передаваемого имущества (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 154 НК РФ). Ранее принятая к вычету сумма налога восстановлению также не подлежит.

По налогу на прибыль у передающей стороны налоговая база не возникает, поскольку безвозмездная передача имущества не образует дохода, определяемого в соответствии со ст. 249 и 250 НК РФ. Но и расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, также не могут быть учтены (п. 16 ст. 270 НК РФ, см. также письмо Минфина России от 04.04.2018 N 03-03-06/1/21862).

НДФЛ. У физического лица в этом случае возникает облагаемый НДФЛ доход в натуральной форме. Налоговая база по НДФЛ определяется как стоимость переданного имущества, исчисленная исходя из цены, определяемой в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, с учетом НДС и акцизов (п. 1 ст. 211 НК РФ). То есть, если речь идет о подарке взаимозависимому физическому лицу, то налогооблагаемый доход определяется исходя из рыночных цен.

При этом стоимость подарков, полученных от организации в размере, не превышающем 4000 рублей за налоговый период, не облагаются НДФЛ (п. 28 ст. 217 НК РФ). Поэтому под налогообложение НДФЛ попадает рыночная стоимость подаренного имущества в части, превышающей 4000 рублей за календарный год (письма Минфина России от 20.01.2017 N 03-04-06/2650, от 31.10.2016 N 03-04-06/64102, от 01.02.2016 N 03-04-05/4381).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

1. По вопросу продажи имущества:

- Энциклопедия решений. Взаимозависимые лица для целей налогообложения: понятие и порядок признания;

- Энциклопедия решений. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами;

- Вопрос: организации принадлежит основное средство - автомобиль, стоимость которого в бухгалтерском и налоговом учете организации полностью самортизирована, остаточной стоимости нет. Планируется реализация автомобиля работнику организации - физическому лицу (резидент РФ, не учредитель, не руководящий работник) по цене, которая существенно ниже средней рыночной стоимости на автомобили такого рода (с учетом сроков эксплуатации). Какие налоговые риски существуют в части налога на прибыль, НДС и НДФЛ с учетом того, что среднерыночная стоимость аналогичного автомобиля выше продажной стоимости? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2017 г.);

- Вопрос: у организации (ООО, общая система налогообложения) стоит на балансе автомобиль Chevrolet Niva, остаточная стоимость - 168 918,88 руб. Сейчас организация хочет его продать бывшему сотруднику организации. Сотрудник и организация не признаются взаимозависимыми лицами. Как отразить эту операцию в бухгалтерском и налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2018 г.);

- Вопрос: налогоплательщик на УСНО (объект налогообложения "доходы минус расходы") реализует основное средство (здание), которое приобрел и ввел в эксплуатацию еще до перехода на УСНО, находясь на общей системе налогообложения. Можно ли уменьшить доходы от этой реализации на сумму расходов в виде остаточной стоимости данного основного средства? (журнал "Бухгалтер Крыма", N 5, май 2019 г.);

- Статья "Продаем работнику основное средство" (Е. Орлова, журнал "Налоговый вестник", N 7, июль 2019 г.).

2. По вопросу дарения имущества:

- Энциклопедия решений. Налогообложение при дарении. Учет у дарителя;

- Энциклопедия решений. Налогообложение при дарении. Учет у одаряемого;

- Энциклопедия решений. Учет подарков работникам.

4 октября 2019 г.