Переход на УСН. Списание временных разниц
М. Буланцов,
эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ,
аудитор, член РСА
Журнал "Актуальная бухгалтерия", N 12, декабрь 2017 г., с. 82-83.
Организация, применяющая общую систему налогообложения и использующая ПБУ 18/02 *(1), с 1 января 2018 года переходит на УСН. Как и в какой период времени следует отразить в бухгалтерском и налоговом учете списание остатков по счетам 09 и 77?
В соответствии с пунктом 3 ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены бухгалтерским и налоговым законодательством РФ, состоит из постоянных и временных разниц. При этом под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах*(2).
Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль, под которым понимается сумма, оказывающая влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах*(3). Часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению (увеличению) налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах, признается отложенным налоговым активом (отложенным налоговым обязательством)*(4).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций*(5) для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств предназначены, соответственно, счета 09 "Отложенные налоговые активы" и 77 "Отложенные налоговые обязательства". При этом отложенные налоговые активы отражаются по дебету счета 09 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", в то время как отложенные налоговые обязательства отражаются по кредиту счета 77 в корреспонденции с дебетом счета 68. Таким образом, непогашенные отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства образуют сальдо, соответственно, по дебету счета 09 и по кредиту счета 77.
Переход с общей системы налогообложения на упрощенную систему налогообложения приводит к прекращению применения ПБУ 18/02, так как указанное ПБУ распространяется только на те виды хозяйственной деятельности (а следовательно, и на доходы и расходы, связанные с этими видами деятельности), в результате которых организация становится плательщиком налога на прибыль*(6). Поэтому суммы отложенных налоговых активов и обязательств, учтенные на вышеуказанных счетах бухгалтерского учета, подлежат списанию.
Согласно пунктам 17 и 18 ПБУ 18/02 отложенный налоговый актив (отложенное налоговое обязательство) при выбытии актива (обязательства), по которому он был начислен (оно было начислено), списывается в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена (увеличена) налогооблагаемая прибыль как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов.
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, в свою очередь, предусмотрено, что отложенный налоговый актив (отложенное налоговое обязательство) в этом случае списывается с кредита счета 09 "Отложенные налоговые активы" (дебета счета 77 "Отложенные налоговые обязательства") в дебет (кредит) счета 99 "Прибыли и убытки".
В то же время переход с общей системы налогообложения на "упрощенку" не влечет выбытие активов и обязательств, поэтому, по мнению автора, списание сальдо, числящихся по дебету счета 09 и по кредиту счета 77 на конец 2017 года, может производиться по дебету (кредиту) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Указанно
