Основные средства ИП и право применения УСНО (Г.К. Габелли, журнал "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2017 г.)

Основные средства ИП и право применения УСНО

Г.К. Габелли,

эксперт журнала "Транспортные услуги:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2017 г., с. 59-61.

Является ли наличие у индивидуального предпринимателя, применяющего УСНО, основных средств стоимостью более 100 млн. руб. основанием для утраты использования указанного режима налогообложения?

Согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ, если в течение отчетного (налогового) периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 ст. 346.12 НК РФ, он считается утратившим право на применение УСНО с начала того квартала, в котором допущено указанное несоответствие. В силу п. 1 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСНО и применяющие ее в порядке, определенном гл. 26.2.

В пункте 3 ст. 346.12 НК РФ перечислены лица, не обладающие правом применения УСНО, среди них:

организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек (пп. 15);

организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательство РФ о бухгалтерском учете, превышает 150 млн. руб. Во внимание принимаются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом согласно гл. 25 НК РФ (пп. 16);

организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на УСНО в установленные сроки (пп. 19).

Поскольку в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ содержится указание только на организации, можно было бы предположить, что ограничение по остаточной стоимости основных средств в целях применения УСНО не распространяется на ИП. Однако финансисты придерживаются совсем другой позиции, опираясь на то, что в п. 4 ст. 346.13 НК РФ речь идет о налогоплательщиках, а это и организации, и ИП. Поэтому в случае превышения предельного размера остаточной стоимости основных средств ИП утрачивает право на применение УСНО с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение (письма от 28.10.2016 N 03-11-11/63323, от 20.01.2016 N 03-11-11/1656, от 27.03.2015 N 03-11-12/16911, от 13.02.2015 N 03-11-12/6555, от 29.01.2015 N 03-11-11/3236). Причем высший арбитр признал такие разъяснения Минфина не противоречащими смыслу норм Налогового кодекса, они не выходят за рамки адекватного истолкования положений п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Из содержания данной нормы, в которой используется понятие "налогоплательщик", следует, что сформулированные в ней условия прекращения применения УСНО, в том числе имеющие отсылочный характер, являются общими и распространяются на всех налогоплательщиков, то есть на организации и индивидуальных предпринимателей (Апелляционное определение ВС РФ от 29.11.2016 N АПЛ16-489, Решение ВС РФ от 02.08.2016 по делу N АКПИ16-486).

Позиция ВС РФ придала Минфину еще больше уверенности - см. Письмо от 28.09.2017 N 03-11-06/2/62973, в котором чиновники подчеркнули:

"Налогоплательщик - индивидуальный предприниматель утратил право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором перестал соответствовать, в частности, требованию, установленному пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ".

Следует отметить, что в свое время изложенный подход был продекларирован в Постановлении ФАС СЗО от 03.04.2014 N Ф07-1094/2014 по делу N А26-5213/2013. Исходя из системного толкования п. 4 ст. 346.13 и п. 3 ст. 346.12 НК РФ на индивидуальных предпринимателей распространяется правило об утрате права на применение УСНО при несоблюдении требования об остаточной стоимости ОС. При этом арбитры отклонили довод налоговой инспекции о том, что в случае, если остаточная стоимость основных средств превышает 100 млн руб., предприниматель не утрачивает право на применение УСНО, в отличие от организаций. Такое понимание пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ ведет к созданию дискриминирующих условий для такой категории налогоплательщиков, как индивидуальные предприниматели, и препятствий для реализации ими своих конституционных прав, что противоречит требованиям ст. 3 НК РФ, устанавливающей основные начала законодательства о налогах и сборах. В рассматриваемом деле спор велся в отношении заявленного ИП вычета НДС.

* * *

Наличие у индивидуального предпринимателя, применяющего УСНО, основных средств стоимостью более 100 млн. руб. является причиной для утраты права использования указанного режима налогообложения с начала того квартала, в котором допущено превышение. На таком подходе настаивают и финансисты, и судьи.